Skatteinformation August 2010

Skatteinformation August 2010

Forord Finanskrisen og den store gældsætning i såvel Danmark som den omgivende verden sætter fortsat sit præg på hverdagen. Dette har også ført til en række initiativer fra regeringens og Folketingets side. Forårspakke 2.0 blev således afsluttet med Folkesundhedspakken, og det blev stolt proklameret, at nu var finansieringen frem til og med 2013 på plads. Straks fulgte dog Serviceeftersyn af Forårspakke 2.0, og senest er der kommet GenopretningsPakken, hvor skattestoppet må siges at blive aflivet. De skattemæssige konsekvenser af disse pakker er beskrevet i vores publikation, ligesom vi sætter fokus på andre emner af aktuel betydning. I den forbindelse kan man nævne problemerne i forbindelse med kantineordninger, ekstraskatten på pensionsudbetalinger, nedsættelse af kapitalindkomstbeskatningen og den betydelige, af EU-reglerne begrundede, ændring af kursgevinstloven. De usikre økonomiske forhold har genoplivet diskussionen om, hvorvidt det er en fordel eller en ulempe at stå uden for euroen. Det giver stof til eftertanke, at den ene side af de nye danske pengesedler viser broer ligesom den ene side af eurosedlerne. På den anden side viser euroen vinduer og portaler, medens vi viser vores selvstændighed ved at afbilde danske oldtidsfund. Billedkavalkaden i Skatteinformation er uden at tage stilling til euroen inspireret af de nye danske pengesedler med spændende oldtidsfund og teknisk elegante broer. God sommer. Redaktionen er afsluttet den 16. juni 2010

Skatteinformation August 2010 1 Den gamle Lillebæltsbro (den nye 100-krone-seddel) Foto Ib Westersø / I2U

2 Indhold Kantineordning for medarbejdere.. 4 Kantineordninger og skat... 4 Kantineordninger og moms... 5 Virksomhed i personligt regi eller selskabsform... 7 Virksomhedsformer... 7 Beskatning af personligt drevet virksomhed... 7 Beskatning af anparts- og aktieselskaber... 8 Skattemæssige konsekvenser ved ændring af virksomhedsform... 8 Skattemæssige overvejelser... 8 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber... 10 Hvad er et generationsskifte?... 10 Økonomiske overvejelser ved generationsskifte... 10 Værdiansættelse af virksomheden... 11 Meddelelse til SKAT... 12 Udlejning af bolig til nærtstående.14 Forældres udlejning til børn... 14 Børns udlejning til forældre... 14 Selskabers udlejning til hovedaktionæren... 16 Selskabers udlejning til hovedaktionærens børn... 16 Hovedaktionærens udlejning til selskab... 18 Udbyttebegrænsning ved aktieombytning og spaltning... 19 Ophør af udbyttebegrænsning... 19 Momsfradrag i holdingselskaber... 21 Fællesregistrering... 21 Momspligtige holdingselskaber... 21 Momsfradrag ved salg af aktier... 22 Udtalelse fra EU-domstolen... 22 Dækningsafgift... 23 Hvad er dækningsafgift?... 23 Hvilke ejendomme kan der opkræves dækningsafgift af?... 23 Beregning og betaling af dækningsafgift... 23 Fokus på anvendelsen og ejendomsvurderingen... 24 Nye love... 26 Kursgevinstloven mv.... 26 GenopretningsPakken... 30 Beskatning af kapitalindkomst... 31 Ekstraskat på pensionsudbetalinger... 31 Investeringsforeningsbeviser i udloddende investeringsforeninger... 31 Indbetaling på kapitalpension og indeksordning... 32 Sommerhusudlejning... 32 Fradrag for gaver til forskning... 33 Begrænset skattepligtige personer... 34 Plantning af flerårige energiafgrøder... 34 Højesteretsdomme... 35 Skat ved salg af ejerlejlighed... 35 Fuld skattepligt til Danmark... 35 Landsretsdomme... 37 Gave ved samlivsophævelse... 37 Hovedaktionærs køb af ejendom... 37 En tur til Paris... 37 Momspligt ved salg af lystyacht... 38

Indhold 3 Byretsdomme... 40 Kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaver... 40 Salg af sommerhus... 41 Parcelhusreglen... 41 Administrative afgørelser... 43 Bonus i form af fantomaktier... 43 Indretning af lejede lokaler... 43 Udenlandsk lønindkomst... 44 Forældrelejligheder... 44 Mere om forældrelejligheder... 45 To computere på bruttotrækordning... 46 Uddannelse og bruttotrækordning... 47 Salg af træpiller med tysk moms... 47 Momsfritagelse for ydelser fra underleverandør... 47 Momspligt ved salg af fast ejendom... 48 Foto Lennart Larsen / Nationalmuseum Hindsgavldolken (den nye 100-krone-seddel)

4 Kantineordning for medarbejdere SKAT har fastsat en vejledende sats for medarbejderbetaling for frokost eksklusive drikkevarer på 15 kr. Betaler medarbejderen minimum dette beløb for frokosten, skal der normalt ikke ske beskatning af medarbejderen, selv om arbejdsgiverens udgift er større. Et af de store samtaleemner i mange virksomhedskantiner har i årets første måneder drejet sig om, hvorvidt en medarbejderbetaling på 15 kr. også kunne accepteres for deres kantineordning, eller om arbejdsgiverens tilskud til frokosten var et skattepligtigt personalegode. Kantineordninger og skat Gratis frokost på arbejdspladsen er et skattepligtigt personalegode. Den skattepligtige værdi er arbejdsgiverens kostpris. Betaler medarbejderen for frokosten, er der normalt tale om et skattefrit personalegode, hvis medarbejderbetalingen minimum udgør 15 kr. for frokost uden drikkevarer og 20 kr., hvis frokosten inkluderer drikkevarer. Ved drikkevarer forstås alt andet end almindeligt postevand fra hanen. Betaler medarbejderen mindre end 15 kr./20 kr. pr. måltid, er medarbejderen skattepligtig af differencen mellem arbejdsgiverens kostpris og det betalte beløb. Medarbejderbetalingen kan dog være mindre end 15 kr./20 kr., hvis arbejdsgiveren kan godtgøre, at kostprisen er lavere end standardsatserne. Medarbejderen kan betale for frokosten eksempelvis på månedsbasis ved, at arbejdsgiveren fratrækker betalingen i løn efter skat. Det accepteres, at arbejdsgiveren eksempelvis fratrækker et beløb opgjort som årets antal arbejdsdage (normalt 220) divideret med 12. Der kan ikke indregnes forventede fraværsdage. Der kan den enkelte måned ske en regulering for faktiske antal fraværsdage. Satserne for mindstebetaling kan anvendes, når arbejdsgiveren har egen kantine, herunder også kantinedrift, der er udliciteret. Satserne kan endvidere anvendes, når arbejdsgiveren køber maden ude i byen, hvis der er tale om et samlet indkøb, hvor maden stilles frem på et tagselvbord i virksomhedens kantine. Det er en forudsætning, at arbejdsgiveren løbende indkøber et fast antal måltider/ kuverter, som er uafhængigt af antallet af medarbej- Skitser til den nye 100-krone-seddel: Hindsgavldolken og Den gamle Lillebæltsbro

Kantineordning for medarbejdere 5 dere, der aktuelt er til stede eller ønsker frokost den pågældende dag. Det accepteres dog, at der tages højde for ferieperioder og lignende. Arbejdsgiveren skal ikke foretage indberetning til SKAT, når der er tale om et skattefrit personalegode. Hvornår kan satserne ikke anvendes? De vejledende satser for mindstebetaling kan ikke anvendes i følgende situationer: Den enkelte medarbejder udfylder individuelle ordresedler på eksempelvis smørrebrød, sandwich eller lignende, og arbejdsgiveren bestiller herefter frokosten hos en ekstern leverandør. Der er tale om luksusmad. SKAT har ikke nærmere defineret, hvad der skal forstås ved luksusmad. Levering af mad fra en gourmetrestaurant falder uden for satsernes rækkevidde. Medarbejderen betaler helt eller delvis for frokosten via en bruttotrækordning. Dette gælder, selv om medarbejderen ud over en kontantlønsnedgang betaler satserne på henholdsvis 15 kr./20 kr. I de tilfælde, hvor satserne ikke kan anvendes, udgør det skattepligtige beløb markedsværdien for frokosten med fradrag af medarbejderens egenbetaling (betaling med beskattede penge). Arbejdsgiveren skal hver måned foretage indberetning af det skattepligtige beløb for den enkelte medarbejder. Kantineordninger og moms Udgangspunktet er, at virksomheder, der vederlagsfrit stiller fri kost til rådighed for virksomhedens medarbejdere, ikke har fradragsret for momsen på indkøbet til den vederlagsfri bespisning. Begrænsningen i fradragsretten skyldes det forhold, at virksomheden vederlagsfrit leverer mad til personalet, og dermed ikke opnår nogen momspligtig indtægt. Køber medarbejderen mad og drikkevarer i kantinen, har virksomheden fuldt fradrag for moms af indkøb mv. til kantinen. Virksomheden skal dog beregne salgsmoms af betalingerne fra medarbejderne. Fra den 1. januar 2009 blev der indført nye momsregler, der betyder, at virksomheden skal betale moms af minimum fremstillingsprisen, selv om medarbejderbetalingen er mindre. Er den faktiske betaling fra medarbejderne højere end fremstillingsprisen, skal der betales moms af den faktiske betaling. Fremstillingsprisen Ved opgørelse af fremstillingsprisen skal følgende omkostninger indgå i momsgrundlaget: Indkøb af råvarer til produktion af maden, herunder transportomkostninger Lokaleomkostninger (der vedrører køkkenet) Andre driftsudgifter (eksempelvis vand, varme og el) Løn til kantinepersonale Indirekte produktionsomkostninger (eksempelvis køb af køkkenmaskiner). Forenklet metode Da det kan være vanskeligt at beregne en fremstillingspris, accepterer SKAT en forenklet metode til beregning af kantinemomsen. Ved den forenklede metode opgøres momsgrundlaget for hele kantinens aktivitet. Momsgrundlaget for hele kantinens aktivitet beregnes af følgende elementer (alle eksklusive moms): Indkøbsprisen for råvarer forhøjet med 5 % Udgift til ekstern arbejdskraft, der foretager indkøb, tilberedning og salg i kantinen Løn til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen, reduceret med 25 %. De 5 %, der tillægges indkøbsprisen for råvarer, anses for at dække virksomhedens udgifter til indkøb af køkkenmaskiner, interne produktionsomkostninger mv. De 25 %, der fratrækkes lønudgiften til eget personale, anses for at udgøre lønninger til afrydning mv., der er en generel omkostning for virksomheden og derfor ikke skal indgå i momsgrundlaget for kantinedriften. Er en medarbejder kun delvist beskæftiget i kantinen, er det kun 75 % af den andel af lønnen, der

6 Kantineordning for medarbejdere vedrører selve kantinedriften, der skal indgå i beregningen. Hvis virksomheden opgør den faktiske andel af lønudgiften til eget personale, der vedrører afrydning mv. kontra indkøb, tilberedning og salg i kantinen, kan virksomheden anvende denne konkrete fordeling i stedet for 75/25-fordelingen. Bliver maden leveret fra en underleverandør, hvor der indkøbes en samlet ydelse, der består af råvarer, arbejdskraft og køkkenmaskiner mv., beregnes momsgrundlaget som summen af: Den samlede indkøbspris (eksklusive moms) Lønninger til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen, reduceret med 25 %. Har virksomheden ikke udgifter til løn til medarbejdere, der medvirker til fremstilling af maden, eksempelvis anretning og bestilling af maden, så skal kantinemomsen kun beregnes på grundlag af indkøbsprisen. Bespisning af forretningsforbindelser Virksomheder med egen kantine, som har vederlagsfri servering af mad og drikkevarer til forretningsforbindelser og medarbejdere, der deltager i interne møder eller møder med forretningsforbindelser, kan fradrage momsen på indkøbet, uden at der skal betales kantinemoms. Det kræver dog, at den gratis bespisning er af strengt erhvervsmæssig karakter, eller at den er nødvendig for arbejdets udførelse. Virksomheder, der vederlagsfrit bespiser forretningsforbindelser mv. i egen kantine, kan derfor reducere momsgrundlaget jf. ovenstående metoder med den faktiske andel anvendt til formålet eller anvende en fast reduktionsprocent på 3. Den gamle Lillebæltsbro (den nye 100-krone-seddel) Foto Ib Westersø / I2U

Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? 7 Ved etablering af virksomhed skal der træffes et valg. Skal virksomheden drives i personligt regi eller i et anparts- eller aktieselskab? Valget har betydning for den løbende beskatning af virksomhedens resultat. Valget medfører også forskellige skattemæssige konsekvenser ved salg eller ændring af virksomhedsform. Endelig har valget også betydning for de skattemæssige muligheder ved et eventuelt generationsskifte og for mulighederne for indbetaling til en pen sionsordning. Virksomhedsformer De to mest almindelige virksomhedsformer er: Anparts- eller aktieselskab Personligt ejet virksomhed. Anparts- og aktieselskaber er selvstændige juridiske enheder, hvor en række formalitetskrav skal være opfyldt. Der er blandt andet krav om udarbejdelse af en årsrapport, krav til kapitalberedskab og ledelsesform mv. Til gengæld sikrer disse formalitetskrav en adskillelse af virksomhedsøkonomien fra den private økonomi. Drives virksomheden derimod i personligt regi, er der langt færre formalitetskrav. I anparts- og aktieselskaber er der krav om indskud af en vis minimumskapital, ligesom der stilles krav, hvis kapitalen i selskabet tabes. Dette gælder ikke virksomheder, der drives i personligt regi. I virksomheder drevet i personligt regi hæfter ejeren med hele sin formue. I anparts- og aktieselskaber hæfter ejeren alene begrænset. Det vil sige, at ejeren kun hæfter med den indskudte kapital, hvilket giver en risikoafgrænsning over for ejerens øvrige aktiver. Fordelen ved den begrænsede hæftelse i anparts- og aktieselskaber er dog ofte illusorisk, da banker ved stiftelse af kassekreditter mv. ofte vil kræve en personlig kaution fra ejeren. Risikobegrænsningen er dog væsentlig at tage med i sine overvejelser, hvis der på den aktivitet, der udøves, hviler en garantiforpligtelse eller andet ansvar. For entreprenører, håndværkere mv., betyder det, at der vil være en større økonomisk risiko ved at drive sin virksom- hed i personligt regi end ved drift i selskabsform. Sagsanlæg om byggefejl mv. kan have meget store personlige økonomiske konsekvenser, hvis virksomheden drives i personligt regi. Endvidere er såvel den løbende beskatning af virksomhedens resultat som beskatningen ved salg af virksomheden afhængig af den valgte virksomhedsform. Beskatning af personligt drevet virksomhed Hvis virksomheden drives i personligt regi, er det ejeren, der beskattes af resultatet af virksomheden. Der er tre forskellige ordninger, som man kan vælge at blive beskattet efter: Personskatteordningen Kapitalafkastordningen Virksomhedsordningen. Personskatteordningen er den mest simple af de tre beskatningsformer. Sker beskatningen efter dette regelsæt, medregnes virksomhedens overskud før renter i ejerens personlige indkomst, hvilket vil sige med en beskatning på op til cirka 56,1 % inklusive AM-bidrag. Erhvervsmæssige nettorenteudgifter kan kun fratrækkes i ejerens kapitalindkomst og har alene en skattemæssig fradragsværdi på cirka 33,5 %. Formålet med at anvende kapitalafkastordningen i stedet for personskatteordningen er at opnå en højere fradragsværdi af renteudgifterne. Som i personskatteordningen fragår virksomhedens renteudgifter i ejerens kapitalindkomst. Men et beregnet kapitalafkast af de erhvervsmæssige aktiver fragår i den personlige indkomst og tillægges kapitalindkomsten. Ved anvendelse af kapitalafkastordningen er det muligt at henlægge til en såkaldt konjunkturudligningskonto mod betaling af en foreløbig skat på 25 %. De resterende 75 % af henlæggelsen skal indsættes på en bunden konto i et pengeinstitut. Henlæggelsen fragår i virksomhedsindkomsten og medregnes til den personlige indkomst ved hævning fra kontoen. Anvendelse af virksomhedsskatteordningen giver ejeren mulighed for at blive beskattet efter næsten

8 Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? samme regler, som hvis virksomheden blev drevet i selskabsform. Fordelen ved at anvende virksomhedsordningen er, at de erhvervsmæssige renteudgifter fragår i den personlige indkomst (virksomhedens indkomst). Desuden er der mulighed for at opspare et overskud, således at der kun betales en foreløbig virksomhedsskat på 25 %, svarende til selskabsskatten. Når det opsparede overskud hæves, beskattes beløbet som personlig indkomst, og den foreløbige virksomhedsskat godskrives på årsopgørelsen. Med andre ord er det muligt at periodisere indkomsten, således at de opsparede beløb hæves i indkomstår, hvor den personlige indkomst er lav. Virksomhedsordningen er den mest komplekse af de tre ordninger. Virksomhedsordningen omfatter ikke ejerens privatøkonomi, hvorfor der skal laves en regnskabsmæssig opdeling af ejerens privatøkonomi og virksomhedens økonomi. Der gælder derfor en række regler om overførsler mellem de to økonomier, som er en betingelse for at anvende ordningen. Uanset hvilken af de tre ordninger der vælges, kan virksomhedens underskud modregnes i anden indkomst, herunder overføres til en ægtefælle. Beskatning af anparts- og aktieselskaber Selskabsskatten udgør 25 %. Den skattepligtige indkomst opgøres stort set på samme måde som ved virksomhed drevet i personligt regi. Ejeren af selskabet vil ofte være ansat i selskabet og dermed være almindelig lønmodtager. Ejerens eventuelle løn fra selskabet medregnes og beskattes derfor i ejerens personlige indkomst. Selskabet har omvendt fradrag for lønudgiften. Udlodder selskabet udbytte, beskattes beløbet som aktieindkomst hos aktionæren. Aktieindkomst beskattes med 28 % af de første 48.300 kr. (2010) og med 42 % af resten. For ægtefæller gælder en samlet bundgrænse på 96.600 kr. (2010) for beskatning med 28 %. Løn er en fradragsberettiget omkostning i selskabet, medens der ikke er fradrag for udloddet udbytte. Valg af udbytte frem for løn medfører, at aktionærens skat bliver mindre og selskabets skat større. Set under ét er der ikke den store forskel på den samlede skattebetaling, dog er det normalt en fordel at udbetale udbytte, der alene skal beskattes med 28 %. Et skattemæssigt underskud i selskabet kan alene fremføres til modregning i senere selskabsoverskud, herunder modregnes i overskud i koncernforbundne selskaber. Skattemæssige konsekvenser ved ændring af virksomhedsform Overdragelse af en personlig drevet virksomhed til selskab kan ske skattefrit efter regler om skattefri virksomhedsomdannelse. Ved etablering af virksomhed i personligt regi er det altså muligt at skifte til selskabsform uden betaling af skat. Etableres virksomheden derimod i et selskab, og aktionæren senere ønsker at drive virksomheden i personligt regi, er der skattemæssigt tale om et salg. Selskabet vil blive beskattet af en eventuel avance på driftsaktiver, ejendomme, goodwill mv. Denne ulempe opvejes dog på længere sigt af skattemæssig afskrivning på goodwill mv. i den personlige virksomhed. En likvidation af selskabet vil tillige betyde, at aktionæren skal beskattes af en eventuel aktieavance. Skattemæssige overvejelser Følgende skattemæssige elementer bør indgå ved valg af virksomhedsform: Skattemæssige underskud i anparts- eller aktieselskaber kan alene benyttes til modregning i fremtidige overskud eller til modregning hos koncernforbundne selskaber. I en personligt drevet virksomhed kan et eventuelt underskud modregnes i anden indkomst, herunder overføres til ægtefælle. Ved ejerskifte af virksomheden er det umiddelbart nemmere at sælge aktier/anparter i stedet for salg af de enkelte aktiver i virksomheden. Dette gælder ikke mindst, hvis der blot skal ske en udvidelse af ejerkredsen. Suppleres ejerstrukturen med et holdingselskab, kan salg af aktier i datterselskabet ske skattefrit.

Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? 9 Ved ejerskifte til familie eller nærtstående medarbejdere er der mulighed for at overdrage virksomheden på mere fordelagtige vilkår, når virksomheden drives i selskabsform. Endvidere er det nemmere at foretage et glidende generationsskifte. Opsparede overskud i virksomhedsordningen kommer til beskatning, når virksomheden lukkes eller sælges. Når virksomheden drives i selskabsform, kan beskatningen af det opsparede overskud udskydes, indtil midlerne hæves eller selskabet likvideres. Med Forårspakke 2.0 er der foretaget indskrænkninger i muligheden for indskud på ratepensioner og ophørende livrenter. I selskabsregi kan aktionæren kun indskyde 100.000 kr. (2010) om året på sådanne pensionsordninger. Drives virksomheden derimod i privat regi, vil der til og med 2014 kunne indskydes op til 30 % af virksomhedens skattepligtige overskud (før renter) på en ratepension eller en ophørende livrente. Ved virksomhed i personligt regi er der mulighed for optagelse af private lån med sikkerhedsstillelse i virksomhedens aktiver. Delvis lånefinansiering af privatforbruget giver mulighed for større opsparet overskud i virksomheden, der beskattes med en foreløbig skat på 25 %. Mindre private hævninger i virksomhedsordningen kan udnyttes til at mindske betaling af topskat. Lånefinansiering af privatforbrug kan endvidere anvendes som alternativ til indskud på pensionsordning, så man undgår en eventuel udligningsskat på pensionsudbetalinger. Positiv nettokapitalindkomst beskattes med 49,5 % i 2010, og beskatningen falder gradvist til 42 % i 2014. Forårspakke 2.0 indførte skattepligt for selskabers salg af porteføljeaktier, hvorfor investering i sådanne aktier i privat regi skattemæssigt er mere gunstig, dog kan aktier ikke indgå i virksomhedsordningen. Ved etablering af virksomhed bør valget af virksomhedsform være velovervejet, inden den endelige beslutning træffes. Der kan ikke siges noget entydigt om, hvilken virksomhedsform der er mest optimal, idet det er de konkrete omstændigheder, der skal tages i betragtning ved valget. Hindsgavl slot i nærheden af Fænø findested for Hindsgavldolken (den nye 100-krone-seddel) Foto Jørgen Jørgensen / I2U

10 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber Et generationsskifte i en virksomhed er en hel eller delvis overdragelse inden for eller uden for familiekredsen. I denne artikel vil vi alene omtale generationsskifte inden for familiekredsen af virksomheder drevet i selskabsform. Ved generationsskifte inden for familiekredsen er der tale om en overdragelse mellem interesseforbundne parter, hvorfor især værdiansættelsen har SKATs interesse. Med finanskrisen er værdien af de fleste virksomheder typisk blevet lavere, hvilket kan lette et generationsskifte. Hvad er et generationsskifte? Et generationsskifte inden for familiekredsen er et helt eller delvist ejerskifte, som kan skyldes ejerens alder eller forhold inden for virksomheden. Et generationsskifte kan enten ske ved død eller i levende live. Ved et ikke planlagt generationsskifte vil virksomheden efter ejerens død overgå til arvingerne. Boet eller et testamente vil fastlægge, hvem der herefter skal overtage virksomheden og drive denne videre. Et generationsskifte bør tilrettelægges i god tid. Ikke kun af hensyn til den skattemæssige situation, men i lige så høj grad i relation til de forretningsmæssige ændringer, som et generationsskifte måtte medføre. Det er klart, at tilrettelæggelsen også er væsentlig i relation til de skatteretlige regler og i relation til næste generations finansiering af købesummen. Ved et godt planlagt generationsskifte kan virksomhedsejeren fastlægge, hvem der skal overtage virksomheden samt fastlægge tidspunktet og vilkårene herfor. Økonomiske overvejelser ved generationsskifte Når generationsskiftet skal gennemføres, er der en række økonomiske omstændigheder, som bør indgå i overvejelserne: Langstrup bælteplade (den nye 200-krone-seddel) Foto Roberto Fortuna / Nationalmuseum

Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber 11 Hvad skal ejeren leve af efter generationsskiftet? Hvilken pris skal næste generation betale for virksomheden? Hvis ikke alle arvinger deltager i generationsskiftet, skal der så tages hensyn til det ved prisfastsættelsen? Skal prisfastsættelsen ske på markedsvilkår, eller skal man benytte de lempeligere regler fra SKAT (skattekursberegningsmodellen) til brug for opgørelsen af værdien? Hvordan skal overdragelsessummen berigtiges? Hvem skal betale en eventuel gaveafgift? Skal overdragelsen ske med skattemæssig succession? Ved overdragelse af virksomheden til næste generation skal ejeren gøre sig nogle overvejelser om det fremtidige økonomiske fundament. Kan man fortsætte som lønansat i selskabet? Er der pensionsordninger, der kommer til udbetaling? Eller er det alene salgssummen for aktierne eller anparterne, der danner grundlaget for den økonomiske fremtid? Dette er forhold, som bør afklares i god tid inden generationsskiftet gennemføres. Den pris, som skal betales for aktierne eller anparterne, kan være afhængig af den ældre generations øko nomiske fundament. Har man sikret sig med pensionsordninger eller lignende, er muligheden for at overdrage aktierne eller anparterne til næste generation til en favorabel pris større, end hvis dette ikke er tilfældet. Ved generationsskifte sker overdragelsen af aktierne eller anparterne som regel fra forældrene til et eller flere børn. Hvis alle søskende deltager i generationsskiftet i lige omfang, er der ingen arveretlige forhold at tage hensyn til. Er der derimod kun en af flere søskende, som skal være ejer af selskabet, vil man ofte ved prisfastsættelsen føle, at man ikke kan tilsidesætte hensynet til de øvrige børn (arvinger). For at sikre virksomhedens drift og tilgodese næste generations mulighed for finansiering af købesummen forsøger man ofte at foretage en overdragelse så billigt som muligt. Endvidere forsøger man at få tilpasset en så god finansiering som muligt. Overdragelse med succession betyder, at den ældre generation (sælger) ikke skal betale skat af en avance på aktierne eller anparterne. Skatteforpligtelsen, som hviler på aktierne eller anparterne, overtages af næste generation. Ved overdragelse med succession er der derfor mulighed for at beregne en såkaldt passivpost. Passivposten beregnes som 22 % af den avance, som sælger skulle have selvangivet, hvis der ikke var sket overdragelse med succession, og den kan indgå som en del af berigtigelsen af købesummen i form af en gave. Eksempel Aktierne overdrages til sønnen for 1 mio. kr., som er en af SKAT godkendt værdi. En salgssum for aktierne på 1 mio. kr. vil medføre en skattepligtig fortjeneste for faderen på 738.000 kr. Aktierne overdrages med succession. Der ydes en gave på 300.000 kr. Passivpost 22 % af 738.000 kr. Beregning af gaveafgift: Aktiernes værdi Betalt kontant 162.360 kr. 1.000.000 kr. - 700.000 kr. Gave 300.000 kr. Passivpost - 162.360 kr. Afgiftsfri bundgrænse (2010) - 58.700 kr. Afgiftspligtig gave Gaveafgift, 15 % 78.940 kr. 11.841 kr. Gavegiveren kan betale gaveafgiften for gavemodtageren, uden at dette medfører yderligere gaveafgift. Værdiansættelse af virksomheden Når en virksomhed skal generationsskiftes, skal den værdiansættes. Udgangspunktet er, at den skal overdrages til handelsværdien. Når generationsskiftet sker mellem interesseforbundne parter, kan det være vanskeligt at fastslå handelsværdien. SKAT har udarbejdet nogle vejledninger til brug herfor. Ved overdragelse inden for gaveafgiftskredsen er det muligt at anvende den såkaldte skattekursberegningsmodel.

12 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber Når overdragelsen sker mellem to parter, som er omfattet af gaveafgiftskredsen, eksempelvis mellem forældre og børn, har man et retskrav på at benytte skattekursberegningsmodellen under forudsætning af, at aktierne eller anparterne ikke har været handlet mellem uafhængige parter umiddelbart inden generationsskiftet. En kurs på aktierne eller anparterne beregnet efter skattekursberegningsmodellen er som regel lavere end de kurser, som kan beregnes efter SKATs øvrige vejledende beregningsmodeller og normalt væsentlig lavere end den reelle handelsværdi. Skattekursberegningsmodellen tager udgangspunkt i to forhold: Selskabets indre værdi Selskabets indtjeningsevne. Ved indre værdi forstås selskabets samlede formue (egenkapitalen) i procent af selskabskapitalen. Selskabets formue opgøres til skattemæssige værdier. De skattemæssige værdier er ofte lavere end de regnskabsmæssige værdier. Et typisk eksempel er, at den regnskabsmæssige værdi af virksomhedens driftsaktiver er højere end den skattemæssige afskrivningssaldo. Selskabets indtjeningsevne opgøres for de seneste tre indkomstår og tager udgangspunkt i selskabets skattepligtige indkomst reduceret med skatten heraf. Den skattepligtige indkomst efter skat sættes i forhold til selskabets selskabskapital og herved opnås en indtjeningsevne. Indtjeningsevnen beregnes som et gennemsnit af de seneste tre indkomstår. Den gennemsnitlige indtjeningsevne skal kapitaliseres med faktorer, som udsendes af SKAT én gang årligt. Skattekursen på aktierne eller anparterne beregnes som et gennemsnit af indtjeningsevnen og 80 % af skattemæssig indre værdi. For holdingselskaber og ejendomsselskaber findes der variationer til beregningsmodellen. Sådanne aktier og anparter værdiansættes typisk til 90 % af selskabets skattemæssige indre værdi. Finanskrisen har i mange virksomheder betydet en faldende indtjeningsevne og en mindre egenkapital. Det betyder, at der alt andet lige kan beregnes en lav skattekurs på aktierne eller anparterne. Likviditetsmæssigt kan det derfor være en fordel at foretage et generationsskifte. Hvis man forestiller sig, at en virksomhed som følge af krisen har haft en indtjeningsevne på gennemsnitlig 0, så kan værdien af aktierne eller anparterne efter skattekursberegningsmodellen ansættes til 40 % af indre værdi (0 + (80 % af indre værdi)/2). Skal der ske et generationsskifte af virksomheden til familien inden for en kortere årrække, kan det måske være skatte- og afgiftsmæssigt gunstigt at fremrykke tidspunktet. Hvis man ikke er parat til et fuldstændigt generationsskifte, kan man overdrage en del af aktierne eller anparterne, sådan at den ældre generation fortsat sidder på den bestemmende indflydelse. Overdragelse med skattemæssig succession kræver blot overdragelse af 1 % af selskabskapitalen. Meddelelse til SKAT Det er en betingelse for overdragelse med succession, at SKAT modtager meddelelse om successionsoverdragelsen senest i forbindelse med indgivelse af overdragerens selvangivelse for det indkomstår, hvor overdragelsen har fundet sted. Hvis der i forbindelse med overdragelse af aktierne eller anparterne ydes en gave, skal denne gave anmeldes til SKAT senest den 1. maj i året efter overdragelsen. Anmeldelsen skal også indgives, selv om gaven ikke udløser gaveafgift på grund af passivposten. Når der indgives gaveanmeldelse tager SKAT stilling til, om den fastsatte værdi for anparterne eller aktierne kan godkendes. SKAT har en frist på tre måneder til at godkende værdiansættelsen. Ændrer SKAT ikke værdiansættelsen inden for denne tidsfrist, kan SKAT normalt ikke senere ændre denne. I forbindelse med overdragelsen udarbejdes en overdragelsesaftale, hvori vilkårene for overdragelsen anføres. I overdragelsesaftalen bør medtages et skatteforbehold. Skatteforbeholdet skal give mulighed for at korrigere i overdragelsens vilkår, hvis SKAT ikke er enig i den aftalte værdiansættelse. Foto Pia Hansen / Scanpix Næste side: Knippelsbro (den nye 200-krone-seddel)

13

14 Udlejning af bolig til nærtstående Udlejning af bolig til nærtstående er et evigt aktuelt emne, som i tidens løb har fået mange ord med på vejen. Der er mange muligheder for at gå galt i byen, og området giver fortsat anledning til skattesager. Forældres udlejning til børn Forældres udlejning af boliger til børn skal ske til markedslejen. Ved markedslejen forstås den leje, som kan opkræves ved udlejning af boligen til en uafhængig part, det vil sige den leje, som kan fastsættes efter lejelovgivningens almindelige regler. Både lejelovgivningen og boligreguleringsloven indeholder et loft over huslejeniveauet. I praksis kan det være vanskeligt at fastsætte lejeniveauet, men ved at undersøge lejen for sammenlignelige lejemål i samme geografiske område kan man ofte finde markedslejen. I de kommuner, hvor boligreguleringsloven gælder, kan oplysninger om loftet for den maksimale leje ofte indhentes fra huslejenævnet. Ved fastsættelse af markedslejen skal der i øvrigt tages hensyn til, hvem der ifølge lejekontrakten er forpligtet til at afholde udgifter til indvendig vedligeholdelse og forbrug som eksempelvis varme, el, gas og vand. Ifølge lejelovgivningen påhviler den indvendige vedligeholdelse normalt lejer. Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det indebærer, at forældrene skal medregne resultatet efter reglerne om overskud af virksomhed. Forældrene kan derfor vælge, om beskatningen skal ske efter personskattelovens almindelige regler, virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Hvis der aftales en leje, der er lavere end markedslejen, har SKAT adgang til at beskatte forældrene af en fiktiv lejeindtægt svarende til markedslejen, mens barnet anses for at have modtaget en gave svarende til forskellen mellem markedslejen og den betalte leje, der omfattes af reglerne om gaveafgift. Hvorvidt gaven udløser afgift, afhænger af, hvor meget barnet har sparet i forhold til markedslejen, og om barnet i øvrigt har modtaget gaver. Den afgiftsfri bundgrænse for gaver til børn udgør 58.700 kr. (2010). Ægtefæller kan hver give dette beløb til samme barn, uden at der skal betales afgift. Overstiger årets gave fra yderen af friboligen 58.700 kr. (2010), skal der betales gaveafgift på 15 % af det overskydende beløb. Gaveelementet kan dog i stedet være skattepligtig indkomst for barnet, hvis der er aftalt en uopsigelighed i mindst 10 år. Når lejemålet kun stilles til rådighed for barnet indtil videre, eksempelvis ved en almindelig lejekontrakt på opsigelsesvilkår, er gaven i form af den for lidt betalte husleje omfattet af gaveafgiftsreglerne. Børns udlejning til forældre Hovedreglen er, at huslejen ved udlejning af bolig til forældre, bedsteforældre mv. skal fastsættes til markedslejen. For at gøre det lettere for børn at opfylde et plejebehov hos forældre, bedsteforældre mv. indeholder skattelovgivningen imidlertid en undtagelse fra hovedreglen, hvis en række betingelser er opfyldt. Efter undtagelsesbestemmelsen skal barnet ikke beskattes af markedslejen, men i stedet betale ejendomsværdiskat svarende til, at barnet selv havde boet i ejerboligen. Betaler forældrene husleje, skal barnet kun beskattes af den del af lejen, der måtte overstige 250 % af ejendomsværdiskatten. Betingelser for at anvende reglerne om ejendomsværdiskat Det er en betingelse for at kunne anvende reglen, at ejerboligen, der stilles til rådighed for forældrene mv., findes i tilknytning til den bolig, som barnet bebor. Ved denne bedømmelse lægges der vægt på den fysiske afstand. Tilknytningskravet vil være opfyldt for: Lejligheder i samme opgang eller i naboopgange i en etageejendom Naborækkehuse eller et tofamilieshus. To naboparcelhuse. Uden for disse tilfælde foretages der en konkret bedømmelse, hvor der især lægges vægt plejebehovet hos forældrene mv. og boligens beliggenhed.

Udlejning af bolig til nærtstående 15 Det er endvidere en betingelse, at en af forældrene, bedsteforældrene mv. er førtidspensionist, efterlønsmodtager, fleksydelsesmodtager eller har nået folkepensionsalderen. Beskatning af forældrene Forældre eller bedsteforældre mv., der har fået stillet en bolig helt eller delvist vederlagsfrit til rådighed, har modtaget en gave svarende til markedslejen med fradrag af eventuel betalt leje. Gaven er som udgangspunkt omfattet af gaveafgiftsreglerne. Det betyder, at hvis gaven fra barnet ikke overstiger 58.700 kr. (2010) i det aktuelle år, skal der ikke betales afgift. Det er årets samlede gaver fra det enkelte barn, der er afgørende for, om der skal betales gaveafgift. Udgør gaven fra barnet i det enkelte år mere end 58.700 kr. (2010), skal der betales en gaveafgift på 15 % af det overskydende beløb. Gaven i form af en husleje, der er lavere end markedslejen, skal dog beskattes som personlig indkomst hos forældrene, hvis boligen er udlejet til forældrene uopsigeligt i mindst 10 år, eller der er indgået aftale om, at forældrene må blive boende, så længe de lever. Hvis forældrene ikke flytter ind i en selvstændig bolig, men flytter ind hos børnene, er boligværdien afgiftsfri, idet der er tale om underhold af forældre. Det er uden betydning, hvilken værdi underholdet har. De gunstige skatteregler for yderen af hel eller delvis fri bolig, gælder også, når det er svigersønnen mv., der er ejer af boligen. Også barnets samlever falder ind under reglerne, hvis samlivet har bestået i mindst to år, før boligen stilles til rådighed. Er modtageren af boligen ikke forældre eller bedsteforældre til boligejeren, vil værdien af den frie bolig imidlertid altid være skattepligtig indkomst for modtageren. Det betyder eksempelvis, at hvis det er svigersønnen, der har stillet boligen til rådighed, vil værdien af den helt eller delvis fri bolig være skattepligtig indkomst for svigerforældrene. Mose i nærheden af Langstrup findested for Langstrup bælteplade (den nye 200-krone-seddel) Foto Nils Mikael / I2U

16 Udlejning af bolig til nærtstående Selskabers udlejning til hovedaktionæren Transaktioner mellem en hovedaktionær og det af ham ejede selskab skal som hovedregel ske på markedsvilkår. Denne hovedregel fraviges for hovedaktionærer, der lejer en bolig af hovedaktionærselskabet, idet værdi af fri bolig for hovedaktionærer beskattes efter objektive regler. Hovedaktionæren beskattes således efter de objektive regler, selv om den aftalte leje svarer til markedslejen. Hvis hovedaktionæren og selskabet fastsætter lejen på markedsniveau, og denne er lavere end værdi af fri bolig efter de objektive regler for hovedaktionærer, har SKAT adgang til at forhøje hovedaktionærens personlige indkomst med et beløb svarende til forskellen mellem den objektive værdi af fri bolig og markedslejen. Der sker ingen regulering af selskabets indkomstopgørelse, ligesom der ikke er adgang til betalingskorrektion. Den objektive regel om beskatning af værdi af fri bolig for hovedaktionærer og andre personer med væsentlig indflydelse på egen aflønning er kompliceret. Ifølge den objektive regel skal den skattepligtige værdi af fri bolig opgøres som 5 % af det højeste beløb af: Ejendomsværdien pr. 1. oktober i året før indkomst året Den faktiske anskaffelsessum med tillæg af alle forbedringsudgifter afholdt inden den 1. januar i indkomståret. Har selskabet anskaffet ejendommen før den 19. maj 1993, gælder der særlige regler for opgørelse af anskaffelsessummen. Den skattepligtige værdi af fri bolig forhøjes med 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 % af resten. Beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven opgøres som den laveste værdi af: Ejendomsværdien pr. 1. oktober i indkomståret Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5 % Ejendomsværdien pr. 1. januar 2002. Eksempel Selskabet ejer en ejendom, der er stillet til rådighed for hovedaktionæren i 2010. Ejendommens anskaffelsespris inklusive forbedringer til og med 31. december 2009 udgør 5.000.000 kr. Den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2009 udgør 4.200.000 kr. Grundlaget for beregning af ejendomsværdiskat udgør 3.200.000 kr. Opgørelse af værdi af fri bolig: 5 % af 5.000.000 kr. 250.000 kr. 1 % af 3.040.000 kr. 30.400 kr. 3 % af (3.200.000 kr. - 3.040.000 kr.) 4.800 kr. I alt til beskatning 285.200 kr. Den skattepligtige værdi af fri bolig skal tillægges udgifter, som selskabet betaler til ejendomsskatter, renovation, vand, vandledningsafgift, varme, el, rengøring, gartner og fællesantenne mv. Derimod skal hovedaktionæren ikke beskattes af selskabets betaling af vedligeholdelsesudgifter på boligen. Selskabers udlejning til hovedaktionærens børn Et hovedaktionærselskabs udlejning af en bolig til hovedaktionærens børn skal ske på markedsvilkår. Betaler barnet markedslejen til selskabet, har barnet ikke modtaget nogen skatte- eller afgiftspligtig fordel. Markedslejen er lavere end den objektive værdi af fri bolig Selv om barnet har betalt en husleje, der svarer til markedslejen, skal hovedaktionæren beskattes, hvis markedslejen er lavere end værdien opgjort efter de objektive regler om værdi af fri bolig for hovedaktionærer og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønning. Hovedaktionæren er skattepligtig af differencen mellem lejen efter de objektive regler og markedslejen. Det er dog en betingelse, at boligen er udlejet til barnet som følge af hovedaktionærens bestemmende indflydelse i selskabet. Hovedaktionæren skal medregne det skattepligtige beløb i den personlige indkomst,

Udlejning af bolig til nærtstående 17 uanset om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte. For selskabet har det imidlertid betydning, om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte til hovedaktionæren. Hvis beløbet kan kvalificeres som yderligere løn til hovedaktionæren, kan selskabet fratrække beløbet som en almindelig driftsomkostning. Er der derimod tale om maskeret udbytte, er der ikke adgang til fradrag i selskabet. Selskabet er kun skattepligtigt af markedslejen, selv om den er mindre end lejen efter de objektive regler. Eksempel Et selskab har hele året udlejet en bolig til hovedaktionærens barn for i alt 84.000 kr., hvilket svarer til markedslejen. Værdi af fri bolig efter de objektive regler udgør 100.000 kr. Selskabet er skattepligtigt af markedslejen på 84.000 kr. Hovedaktionæren skal beskattes af 16.000 kr. som personlig indkomst. Der er ingen adgang til at foretage betalingskorrektion. Selskabet har fradrag for 16.000 kr., såfremt beløbet anses som yderligere løn. Foreligger der derimod maskeret udbytte, har selskabet ikke fradrag for beløbet. Huslejen er mindre end markedslejen Er huslejen fastsat til et beløb under markedslejen, bliver børnene tilført en økonomisk fordel på bekostning af selskabet og hovedaktionæren. Den økonomiske fordel er derfor omfattet af gaveafgiftsreglerne. Hvorvidt der skal svares afgift, afhænger af fordelens størrelse, og af om barnet i øvrigt har modtaget gaveafgiftspligtige gaver. Den økonomiske fordel, der tilfalder hovedaktionærens barn, anses for at have passeret hovedaktionæren. Det betyder, at hovedaktionæren skal beskattes af forskellen mellem den af barnet betalte husleje og markedslejen. Hvis lejen efter de objektive regler er større end markedslejen, skal hovedaktionæren tillige beskattes af denne difference. Beløbene er skattepligtige som personlig indkomst, uanset om beløbene kvalificeres som maskeret udbytte eller som yderligere løn. Selskabet er skattepligtigt af markedslejen, og indkomsten i selskabet forhøjes derfor med differencen mellem markedslejen og den betalte leje. Hvorvidt selskabet kan opnå fradrag for et beløb svarende til det beløb, som hovedaktionæren beskattes af, afhænger af, om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte Skitser til den nye 200-krone-seddel: Langstrup bælteplade og Knippelsbro

18 Udlejning af bolig til nærtstående Knippelsbro (den nye 200-krone-seddel) Foto Jørgen Jørgensen/ I2U til hovedaktionæren. Kvalificeres beløbet som løn, har selskabet fradrag. Er der tale om maskeret udbytte, har selskabet ikke fradrag. Den fordel, som børnene opnår, kan elimineres ved en betalingskorrektion. Det betyder, at hvis børnene betaler markedslejen eller forpligter sig til at betale markedslejen, stilles de, som om de i første omgang havde betalt markedslejen. Herudover bortfalder den del af beskatningen hos hovedaktionæren, som udgøres af forskellen mellem markedslejen og den aftalte leje. Er værdien af fri bolig efter de objektive regler højere end markedslejen, skal hovedaktionæren i så fald kun beskattes af forskellen mellem lejen efter de objektive regler og markedslejen. Der kan således kun foretages betalingskorrektion op til markedslejen. Hovedaktionærens udlejning til selskab Hovedaktionærens udlejning af fast ejendom til selskabet skal ske på markedsvilkår. Hvis hovedaktionæren og selskabet har aftalt en leje, der overstiger markedslejen, opnår hovedaktionæren en fordel på bekostning af selskabet. Denne fordel skal enten beskattes som yderligere løn til hovedaktionæren eller maskeret udbytte. Hvis hovedaktionæren er ansat i selskabet, anses fordelen som udgangspunkt for yderligere løn. I så fald skal fordelen beskattes som personlig indkomst, ligesom der skal betales arbejdsmarkedsbidrag. Selskabets indkomst skal ikke forhøjes med den for meget fratrukne leje, da løn til hovedaktionæren også er en fradragsberettiget driftsomkostning i selskabet. Hvis fordelen i stedet anses som maskeret udbytte, skal hovedaktionæren medregne beløbet i aktieindkomsten. I denne situationen sker der samtidig en forhøjelse af selskabets indkomst med den for meget betalte leje, idet selskabet ikke har fradrag for udbytteudlodninger. Hvis hovedaktionæren og selskabet fastsætter en leje, der ligger under markedslejen, opnår selskabet en fordel på bekostning af aktionæren. SKAT vil i denne situation have adgang til at beskatte hovedaktionæren med et beløb op til markedslejen, således at hovedaktionærens indkomst forhøjes med et beløb, der svarer til den fordel, selskabet har opnået. Selskabet får på den ene side fradrag for en yderligere lejeudgift, men er på den anden side skattepligtig af den fordel, som selskabet har opnået på bekostning af aktionæren efter reglerne om beskatning af tilskud. Ændringerne bliver således neutrale for selskabet. Hvis selskabet betaler den yderligere leje eller forpligter sig til at betale den yderligere leje, bortfalder tilskudsbeskatningen.