Problemstillinger ved Transfer Pricing I lyset af udfordringer med immaterielle aktiver

Transkript

1 Cand.Marc.Aud Master thesis Emne: International skatteret Forfatter: Anders K. L. Nielsen (411213) Vejleder: Lars Kjærgård Terkilsen Problemstillinger ved Transfer Pricing I lyset af udfordringer med immaterielle aktiver Aarhus School of Business and Social Sciences, Aarhus University Juni 2014

2 English abstract Issues of transfer pricing, in view of challenges with intangible Purpose Challenges to identification, ownership and valuation of intangibles are based on the OECD Transfer Pricing Guidelines, due to vague expressions which leaves room for different interpretations among multinational enterprises and national tax administrations. This master thesis addresses these challenges, respectively to the OECD Transfer Pricing Guidelines, the Danish tax law, and in relation to the revised OECD Discussion Draft on intangible from July Further how challenges to identification, ownership and valuation of intangibles are related to common issues of transfer pricing i.e. allocation of income, intercultural income allocation, documentation and double taxation. The aim of the master thesis is further to analyze the implications of the OECD Discussion Draft on intangible, prospectively will have to Danish tax law in case it is adopted in its current form. Further is analyzed if the revised OECD Discussion Draft on intangibles will resolve issues of transfer pricing in relation to allocation of income, intercultural income allocation, documentation and double taxation. Overview of the most important results The Object of the OECD Discussion Draft on intangibles is to accommodate some of the known challenges in dealing with intangible in controlled transactions between associated multinational enterprises. Presumably in recognition that different interpretation of the current guidelines only creates more and difficult cases of double taxation, in line with growing national effort of transfer pricing with intangibles to protect of the national tax revenue. However, the work on the preparation of new interpretations of Chapter VI of the OECD Transfer Pricing Guidelines is challenged, in efforts to resolve international tax law issues. It must be seen in light of differing interests among the OECD member states which are largely controlled by whether it is of a low-or high-tax Member State. Therefore it can be difficult to reach agreement on new interpretations of Chapter VI of the OECD Guidelines as member states must agree, which is different from other OECD model agreements and comments where it is possible taking reservations. To sum up the meaning to Danish tax law by interpreting the OECD Discussion Draft on intangibles is concluded to be valid to the extent that there are no inconsistencies with higher-

3 ranking legal sources. Specifically, it will only be the case in relation to the definition of the transfer of intangibles where the Danish AL 40 shall apply, as well to periodic price correction since Danish LL 2 does not permit disposal correction. In general there are numerous vague and confusing wording in the OECD Discussion Draft on intangible assets. Especially it seems problematic regard to the definition of intangible assets and the term "important functions", which creates basis for different interpretations among associate multinational enterprises and tax authorities. In the final version of the OECD Discussion Draft on intangible which will be published in September 2014, it is s relationship that must be solved. Alternatively the consequence is increasing cases of double taxation. Although fundamental considerable leaves room for improvement of unclear wording in the OECD Discussion Draft on intangible, it is still a sensible step in the right direction. In light of those circumstances the issues of controlled transactions involving intangible prospectively are being reduced as a result of: More comprehensive and specific definition of intangibles compared to current guidelines. Guidelines for determining ownership of intangibles and return attributable to an intangible. Guidelines for the use of income-based valuation technique in regard to intangibles, as well as assessing which factors are particularly important in use of such methods. On this basis it is expected that the issue of allocation of income should be less in the case of the OECD Discussion Draft on intangibles is introduced as a new Chapter VI of the OECD Guidelines. This of course assuming, that the many confusing wording of definitions and terms that exist in general in the current version of the OECD Discussion Draft on intangibles is being taken care of. As a consequence the increasing number of cases with double taxation ought to stagnate or in the best case decrease to an acceptable and lower level. As a result of the extended guidelines on intangibles, it is likely that compliance costs for documentation will increase due to the now more comprehensive guidelines. Most crucial in efforts to solve the many issues related to transfer pricing with intangible, is the acceptance of it can not be through national legislation. Only through international regulation and continuous improvement of the existing guidelines, it is possible to comply with the many issues that are related to transfer pricing in general and especially in connection to intangible assets.

4 Indholdsfortegnelse Kapitel 1 - Indledning Problemformulering Afgrænsning Disposition Metodevalg og retskilder Definitioner og forkortelser...8 Kapitel 2 - Transfer pricing Generelt Armslængdeprincippet i OECD Dansk transfer pricing lovgivning Retskildeværdi af armslængdeprincippet i dansk skatteret...17 Kapitel 3 - Immaterielle aktiver i OECD Udfordringer ved behandling af immaterielle aktiver Identificering af immaterielle aktiver Ejerskab af immaterielle aktiver Værdiansættelse af immaterielle aktiver Udfordringer ved immaterielle aktiver i forhold til problemstillinger ved transfer pricing Indkomstallokering Mellemfolkelig indkomstallokering Dokumentation Dobbelt beskatning Sammenfatning af kapitel Kapitel 4 - Immaterielle aktiver i Dansk skatteret Udfordringer ved behandling af immaterielle aktiver Identifikation af immaterielle aktiver Ejerskab af immaterielle aktiver Værdiansættelse af immaterielle aktiver Udfordringer ved immaterielle aktiver i forhold til problemstillinger ved transfer pricing Indkomstallokering Mellemfolkelig indkomstallokering Dokumentation Dobbeltbeskatning Sammenfatning af kapitel

5 Kapitel 5 - Immaterielle aktiver i OECD Discussion Draft Generelt Indholdet i OECD Discussion Draft Definition af immaterielle aktiver Ejerskab af immaterielle aktiver Typer af transaktioner Værdiansættelse af immaterielle aktiver Kritik af OECD Discussion Draft Discussion Draft i forhold til problemstillinger ved transfer pricing Indkomstallokering Mellemfolkelig indkomstallokering Dokumentation Dobbeltbeskatning Sammenfatning af kapitel Kapitel 6 - Konklusion...63 Litteraturliste...66 Bøger...66 Artikler, tidsskrifter, vejledning og bekendtgørelser...66 Hjemmesider...67

6 Kapitel 1 - Indledning Koncerner har en naturlig interesse i skatteoptimering, og anser derfor skat som en omkostning, på lige fod med andre omkostninger i forbindelse med varetagelsen af aktionærernes interesser om øget afkast. Ved at flytte indtægtsgivende aktiviteter til associerede selskaber i lavt beskattede lande, opnår koncernen herved en lavere samlet beskatning 1. Overdragelse af aktiver mellem associerede koncernselskaber påkalder sig helt naturligt opmærksomhed fra skattemyndighederne. Associerede selskaber har nemlig ikke modstridende interesser, og handler derfor ikke på markedsmæssige vilkår, som det er tilfældet for uafhængige foretagender. Derved opstår behovet for en skatteretlig regulering af interne afregningspriser. Der er intet mærkværdigt i kontrollerede transaktioner mellem associerede selskaber. Vigtig er blot at værdiansættelsen af kontrollerede transaktioner sker på markedsmæssige vilkår, som hvad uafhængige foretagender vil have nået til enighed om. Man taler således om at kontrollerede transaktioner skal være sket efter et armslængdeprincip. Armslængdeprincippet er derfor vigtigt i dansk og international skatteret 2, og er med tiden ikke blevet mindre. I 2001 anslog det økonomiske råd, at mellem % af internationale transaktioner foregik mellem koncernforbundne selskaber 3, og i 2009 anslået af OECD til 60 % af verdenshandlen 4. Det økonomiske omfang af transfer pricing sager i Danmark er omfattende, og det fulde omfang kendes formenlig ikke endnu. Det Økonomiske Råd anslog i rapporten, Dansk økonomi foråret 2001, at dansk indkomst for adskillige mia. kr. undgår hvert år dansk beskatning gennem transaktioner med udlandet og skønnede videre at Danmark årligt gik glip af indkomstbeskatning for mellem 23,8 til 39,5 mia. kr. i årene 1995 til I rapporten fremhæves dog at den manglende indkomstbeskatning skal tages med forbehold, men helt urealistisk synes skønnet ikke at være, nu hvor bagklogskab er kendt. Således fremgår det af svar 320 af 15. maj 2006 fra Skatteministeriet til Folketingets Skatteudvalg, at 1 Citat: Søren Bo Nielsen 2013 s. 47, Transfer Pricing: Hvor lang er en armslængde? 2 Jakob Bundgaard et al 2001 s. 16, Armslængdeprincippet og Transfer Pricing. 3 Det Økonomiske Råd, Dansk Økonomi foråret 2001 s Jens Wittendorff 2009 s. 34, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 5 Det Økonomiske Råd, Dansk Økonomi foråret 2001 s

7 SKAT har gennemført 67 transfer pricing korrektioner for et beløb svarende til 21,2 mia. kr. i Videre fremgår at der i perioden fra 2002 til 2013 er sket en væsentlig stigning af både gennemførte Transfer Pricing sager, og korrektionen størrelse 7. Tabel 1.1: Transfer pricing forhøjelser i DK. Periode Antal sager Korrektion i mio. kr Kilde: Skatteministeriet Selvom det ikke fremgår af skatteministeriets svart til folketinget, hvor stor en del af omtalte forhøjelser det rent faktisk er lykkedes SKAT at realiserer 8, så er der trods alt tale om anselige beløb. De seneste korrektionsforhøjelser er især drevet af problemstillingen om udfordringer ved behandlingen af immaterielle aktiver, et område som SKAT har haft øget fokus på, og til stadighed har et igangværende projekt som forventes afsluttet ultimo I den forbindelse har SKAT konstateret, at der i praksis ved flytning af immaterielle aktiver mellem associerede selskaber er stor risiko for, at der ikke foretages korrekt afregning og videre at det drejer sig om anselige beløb. Således udgjorde hele 61,6 % af transfer pricing forhøjelserne, svarende til 13,1 mia. kr. sager som involverede immaterielle aktiver i Af nedenstående tabel fremgår det at SKAT frem til 2012 har rettet fokus mod større koncerner end hvad tilfældet & & & 8 SKAT medarbejdere kan ej heller oplyse om beløbets størrelse, da det efter sigende er ukendt. 9 Philip Noes 2013 s. 3, Transfer Pricing en kompleks problemstilling. 10 Philip Noes 2013 s. 8, Transfer Pricing en kompleks problemstilling

8 har været hidtil, hvilket nok ikke er nogen helt dum strategi, da den samfundsmæssige betydning jo synes markant større her end for små og mellemstore koncerner/transaktioner. Tabel 1.2: Transfer pricing forhøjelser fordelt efter Størrelsen af de enkelte forhøjelser Målt i antal forhøjelser Under 10 mio. kr. Mellem 10 og 100 mio. kr. Over 100 mio. kr % 38 % 14 % % 38 % 28 % % 35 % 35 % % 55 % 30 % % 46 % 30 % % 54 % 16 % Kilde: Philip Noes 11 & Skatteministeriet 12 Det stigende antal Transfer Pricing sager og korrektionsbeløb må ydermere betragtes, som en følge af SKATs stigende interesse for transfer pricing. Således kom transfer pricing på SKATs indsatsområde i og er stadig et indsatsområde som har stor bevågenhed hvilket jo med al tydelighed fremgår af ovenstående tabeller. Af SKATs aktivitetsplanen fremgår bl.a, at der i transfer pricing sammenhæng ofte er tale om væsentlige enkeltstående transaktioner ved overdragelser af immaterielle rettigheder, og det ofte er komplekse og langvarende sager 14. Immaterielle aktiver giver således anledning til en række særlige transfer pricing udfordringer. De væsentligste er i forhold til identificering af immaterielle aktiver, fastsættelse af ejerskab og endelig værdiansættelse af immaterielle aktiver. Udfordringer som alle har betydning for 4 væsentlige og anerkendte problemstillinger ved transfer pricing herunder: Indkomstallokering 15 - Skatteretslige problemstilling om rette indkomstmodtager og opgørelse af de skattepligtige indkomster og udgifter. 11 Philip Noes 2013 s. 8, Transfer Pricing en kompleks problemstilling Inspi nr s. 17: Hvad er Transfer Pricing af Anders Oreby Sørensen, Bech Bruun. 14 SKAT Aktivitetsplan 2014: Styrket regelefterlevelse på skatteområdet s. 40f. 15 Jens Wittendorff 2009 s. 36, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret

9 Mellemfolkelig indkomstallokering 16 Skatteretlig problemstilling hvor transfer pricing indgår som et blandt flere elementer. Dels i forhold til betydelig forskel i selskabsbeskatningen på tværs af landegrænser, hvilket giver koncerner incitament til placering af afkastgivende aktiver i lavt beskattede lande bl.a. også i skattelylande. Dels udenlandske skattemyndigheders skræppede kontrol af interne priser og retningslinjer for beskyttelse af national beskatningsret. Dokumentation 17 - Skatteretlig problemstilling om skærpede dokumentationskrav som påfører koncernforbundne selskaber store efterlevelsesomkostninger ved kontrollerede transaktioner, hvilket ikke er tilfældet for uafhængige foretagender. Dobbeltbeskatning 18 - Skatteretlig problemstilling af øgede national skattekontrol hvilket øger risikoen for flere vanskelige sager om dobbeltbeskatning. Årsagen til de store udfordringer som immaterielle aktiver skaber for både skatteyderne og skattemyndighederne, skyldes dels den unikke karakter ved immaterielle aktiver samt det forhold at de sjældent er beregnet til videresalg med et uafhængigt foretagende. Armslængde princippet er derfor udfordret som allokeringsnorm, da sammenlignelighed netop er hjørnestenen for armslængdeprincippet. Måske af den grund KPMG hævder, at The Tax System is Broken, ud fra en argumentation om at OECDs modeloverenskomster i sin grundform blev skabt i et industrisamfund for mere end 50 år siden, og derfor uegnet til en Internettid hvor immaterielle aktiver er dominerende 19. Det må derfor erkendes, at der er plads til forbedringer for håndteringen af armslængdeprincippet. Det er herfor interessant at OECD Working Party No. 6, har udarbejdet et Discussion Draft om immaterielle aktiver som erstatning for det nuværende kapitel VI i OECD Transfer Pricing Guidelines Således har OECDs Discussion Draft da også allerede i sin korte levetid siden udgivelsen i juni 2012 fået stor bevågenhed fra mange interessenter 20, hvorfor en revised udgave af OECD Discussion Draft udkom i july Specialet hovedformål er da også en nærmere analyse af betydningen for dansk skatteret ved indførelsen af OECD Discussion Draft i OECD Transfer Pricing Guidelines 2010, samt hvilket betydning det vil have i forhold til afhjælpning af omtalte problemstillinger ved transfer pricing. 16 Jens Wittendorff 2009 s. 37f, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 17 Jens Wittendorff 2009 s. 39, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret 18 Jens Wittendorff 2009 s. 39f, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret 19 KPMG Audit Committee Institute; ACI News, oktober 2013 s Loek Helderman, Eduard Sporken & Rezan Okten 2014 s. 1, International Transfer Pricing Journal

10 1.1 Problemformulering Som omtalt i indledningen er der forbundet en række udfordringer ved behandlingen af immaterielle aktiver i transfer pricing sager for både skatteyder og skattemyndigheder. Udfordringer der relaterer sig til identifikation, ejerskab og værdiansættelse af immaterielle aktiver. Specialet fokuserer således i første omgang på at beskrive omtalte udfordringer ved behandlingen af immaterielle aktiver, med udgangspunkt i nugældende retningslinjer i samspillet mellem henholdsvis OECD modeloverenskomster og kommentarer hertil samt i dansk skatteret. Endvidere en beskrivelse af betydningen af omtalte udfordringer i relation til kendte problemstillinger i transfer pricing, herunder indkomstallokering, mellemfolkelig allokering, dokumentation og endelig dobbeltbeskatning. Specialet formål er en analyse af OECD Discussion Draft om immaterielle aktiver, og betydningen heraf i dansk skatteret. Endvidere analyseres hvilken betydning OECDs Discussion Draft om immaterielle aktiver har til afhjælpning af kendte problemstillinger i forhold til indkomstallokering, mellemfolkelig indkomstallokering, dokumentation og dobbeltbeskatning. 1.2 Afgrænsning Formålet med specialet, er henholdsvis en analyse af betydningen i dansk skatteret ved indførelsen af OECDs Discussion Draft om immaterielle, og henholdsvis en analyse af om problemstillinger ved transfer pricing bliver afhjulpet ved OEC Discussion Draft om immaterielle aktiver i forhold til nugældende retningslinjer. Specialet er derfor afgrænset til armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. Alternative allokeringsnormer end armslængdeprincippet vil ikke blive behandlet, da en undersøgelse heraf er omfangsrigt og kan rumme en selvstændig afhandling. Transfer pricing kan rubriceres til regler om allokeringsnormen, håndhævelsen og konfliktløsning. Første kategori indeholder retningslinjer om indkomstallokering mellem associerede selskaber, den anden om forbedring af skattemyndighedernes mulighed for håndhævelse af retningslinjerne og anspore associerede selskaber til at følge retningslinjerne og endelig den tredje kategori som omhandler formelle regler til modvirkning og konfliktløsning af dobbeltbeskatning 22. Specialet er naturligvis et samspil mellem de 3 kategorier, men hvor hovedvægten i den beskrivende del er lagt på kategorien 22 Jens Wittendorff 2009 s. 40, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret

11 allokeringsnormen, og hvor analysedelen som udgangspunkt tager afsæt i kategorien konfliktløsning. Transfer Pricing er omfangsrigt og analyseret i en lang række andre sammenhænge. Derfor er det ikke specialets formål dybdegående at behandle og beskrive indholdet af OECD modeloverenskomster, OECD Transfer Pricing Guidelines eller relevante danske retskilder. Kun i det omfang det har betydning i sammenhæng med immaterielle aktiver vil det blive inddraget i specialet, samt i det tilfælde det skønnes relevant for forståelse og dispositionen af specialet. Videre er det ikke specialet formål at behandle indirekte skatter, selskabsret eller regnskabsret som er forbundet med transfer pricing 1.3 Disposition Specialet omfang er ca tegn efter aftale med vejleder. Specialet er opdelt i 6 kapitler, hvor indhold i hovedtræk er beskrevet nedenfor: Kapitel 1 Indledning Kapitlet til formål at beskrive specialet problemformulering, således der gives en helt konkret forståelse af specialets formål. Kapitel 2 Generelt om transfer pricing Dette kapitel behandler helt generelt begrebet transfer pricing og armslængde princippet som allokeringsnorm i henholdsvis OECD og dansk skatteret. Videre behandles retskildeniveauet af OECD modeloverenskomster og kommentarer hertil i forhold til gældende dansk skatteret. Kapitel 3 Immaterielle aktiver i OECD Kapitlets formål er en beskrivelse af hvilke udfordringer der er forbundet med behandlingen af immaterielle aktiver ved transfer pricing jf. OECD Transfer pricing Guidelines. Videre hvorledes disse udfordringer relaterer sig til de anerkendte problemstillinger ved transfer pricing som omtalt i indledningen. Kapitel 4 Immaterielle aktiver i dansk skatteret Transfer Pricing er et samspil mellem international og national skatteret, hvorfor kapitlet har til formål at beskrive hvilke udfordringer der er forbundet med håndteringen af immaterielle aktiver i den danske skatteret. Videre hvorledes - 6 -

12 disse udfordringer relaterer sig til de anerkendte problemstillinger ved transfer pricing som omtalt i indledningen. Kapitel 5 Immaterielle aktiver i OECD Discussion Draft Kapitlet om OECD Discussion Draft har til formål at analyse betydningen og indholdet af fortolkninger til nye retningslinjer i OECD Guidelines kapitel VI. Videre løbende i forhold til betydningen heraf i dansk skatteret. Endelig analyseres hvorledes ændring til nyt kapitel VI i OECD Guidelines vil påvirke kendte problemstillinger i forhold til transfer pricing. Kapitel 6 Sammenfatning Her konkluderes på opstillede problemer fra problemformuleringen. 1.4 Metodevalg og retskilder Specialet er udarbejdet på baggrund af gældende love, bekendtgørelser og vejledninger i dansk skatteret samt gældende OECD modeloverenskomster og kommentarer hertil. Derudover er anvendt videnskabelig og anerkendt litteratur, artikler, tidsskrifter og rapporter. For en udførlig liste over anvendt litteratur, kan henvises til litteraturlisten sidst i specialet. Specialet tager et teoretisk afsæt, med udgangspunkt i et traditionelle retsdogmatiske formål. Det betyder at der vil blive redegjort for gældende ret i forhold til de udfordringer der knytter sig til behandlingen af immaterielle aktiver i kontrollerede transaktioner, samt i forhold til hvorledes disse udfordringer påvirker problemstillinger ved transfer pricing. Fremgangsmåde danner baggrund for en senere analyse, med baggrund i forfatterens egen vurderinger i forhold til gældende ret. Endvidere indeholder specialet retspolitiske diskussioner med udgangspunkt i både forfatterens egne holdninger, i de fleste tilfælde underbygget med kilder til støtte for forfatterens synspunkter. Transfer pricing er et samspil mellem henholdsvis international skatteret og national skatteret. Det er således relevant at få klarlagt lovfortolkningen i almindelighed, da der er risiko for regelkollision mellem dansk skatteret og international skatteret i form af OECD modeloverenskomster og kommentarerne hertil. Her gælder den almindelige retskildelære, om lex superior-princippet, hvor en trinhøjere regel går forud for en trinlavere regel og lex - 7 -

13 posterior-princippet, hvor en nyere lov går forud for en ældre lov. Videre gælder lex specialis princippet, hvor en speciel regel går forud for en generel regel 23. En hierarkisk oversigt over gældende nationale retskilder kan opgøres som grundloven, de forskellige love, lovforarbejder, bekendtgørelser, cirkulærer, vejledninger, retsafgørelser, administrative afgørelser, retssædvaner, kutymer, retsdogmatik i form af juridisk litteratur, blød ret såsom henstillinger og forholdets natur vedrørende rimelighed 24. Videre har Højsterets fortolkning af skattelove ført til, at skatteministeriet over for SKAT har indskærpet et Ligalitetskrav, hvorfor der må være lovhjemmel til beskatning jf. TfS DEP Definitioner og forkortelser Specialet anvender samme definitioner af begreber som er omtalt i OECD Transfer Pricing Guidelines 2010 udgaven fra side 23 til 30. Anvendte forkortelser OECD Guidelines OECD DD AL GRL LL KGL SEL SKL SL ÅRL TfS SKM H Ø V OECD Transfer pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax administrations, July OECD Revised Discussion Draft in transfer pricing aspects in intangibles July 2013 Afskrivningsloven Grundloven Ligningsloven Kursgevinstloven Selskabsloven Skattekontrolloven Statsskatteloven Årsregnskabsloven Tidsskrift for skatter og afgifter Skatteministeriet Højesteret Østre Landsret Vestre Landsret 23 Aage Michelsen 2011 s. 131, Lærebog om indkomstskat. 24 Nis Nicolaisen 2008 s. 13, Introduktion til juridisk metode. 25 Aage Michelsen 2011 s. 134, Lærebog om indkomstskat

14 Kapitel 2 - Transfer pricing Afsnit 1 behandler overordnet begrebet transfer pricing. Da transfer pricing er et samspil mellem international og national skatteret, behandles armslængdeprincippet som allokeringsnorm for OECD i afsnit 2 og i dansk skatteret i afsnit 3. Retskildeværdien af OECD modeloverenskomster og kommentarerne hertil behandles i afsnit Generelt Transfer pricing er udtryk for værdiansættelsen af kontrollerede transaktioner mellem associerede koncernselskaber. Retningslinjer for hvorledes kontrollerede transaktioner skal behandles, er defineret i OECDs modeloverenskomst artikel 9 stk Udgangspunktet for sådanne kontrollerede transaktioner mellem associerede koncernselskaber er separate entity approach, hvilket betyder at hvert enkelt associerede selskaber skal beskattes ud fra et armslængdeprincip 27 i kontrollerede transaktioner. Med andre ord, værdiansættelsen af kontrollerede transaktioner skal være et udtryk for hvad uafhængige foretagender vil have gjort 28. Armslængde princippet er imitlertid en kompleks størrelse, hvilket med al tydelighed fremgår af OECD Guideline pkt transfer pricing is not an exact science but does require the exercise of judgement on the part of both the tax administration and taxpayer. Fordi der ikke er tale om exact science vil der helt naturligt være mange situationer hvor den mest passende metode producerer en lang række at forskellige priser som alle i princippet kan være den korrekte armslængdepris jf. OECD Guidelines pkt For skattemyndighederne handler det i de fleste tilfælde om, hvornår koncernerne vælger en lidt for aggressiv position og dermed falder uden for armslængdeintervallet 29. I 1997 blev stk. 2, tilføjet modeloverenskomsten artikel 9, hvorefter økonomisk dobbeltbeskatning skulle afhjælpes gennem en korresponderende korrektion. En sådan tilføjelse var især foranlediget af USA, som havde indført en lignende bestemmelse i Det blev dog præciseret i kommentarerne til artiklens stk. 2, at en kontraherende stat kun er 26 Jens Wittendorff 2009 s. 139f., Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 27 OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt INSPI september 2013 nr. 5, s. 46. Citat: Troels Kjølby Nielsen, SKAT - 9 -

15 forpligtigede til korresponderede korrektion, hvis den er enig i den primære korrektion er foretaget på armslængdeniveau jf. artikel 9, stk Artikel 9 stk. 1, regulere således den primære korrektionsadgang, hvor stk. 2 omhandler korresponderende korrektioner, hvor Danmark har tilsluttet sig den fulde ordlyd i artikel 9. Det er dog langt fra tilfældet for de øvrige medlemslande i OECD, da enkelte ikke har tiltrådt stk. 2, heri blandt Finland, Tyskland, Italien, Japan, Schweiz, Norge Tjekkiet og Ungarn Armslængdeprincippet i OECD Armslængdeprincippet er som nævnt ovenfor, den allokeringsnorm som OECD medlemslandene (og mange ikke-medlemslande) er nået til enighed om. Armslængdeprincippet er defineret i OECDs modeloverenskomst artikel 9 stk. 1, som danner grundlag for fastsættelse af koncerninterne afregningspriser ud fra et skatteretligt synspunkt 32. Når associerede koncernselskaber handler med hinanden, forventes det at ske på markedsvilkår, som var de uafhængige jf. separate entity approach 33. En sammenligning mellem ukontrollerede transaktioner og den kontrollerede transaktion er derfor nødvendig og hele essensen af transfer pricing. En sådan sammenligning kaldes undertiden også for en sammenlignelighedsanalyse eller på engelsk comparable analysis. Af artikel 9 fremgår ikke, hvordan armslængdeprincippet som allokeringsnorm skal fastsættes, dette fremgår derimod af kommentarerne til artikel 9 OECD Transfer Pricing Guidelines, senest revideret i Formålet med OECD Guidelines er således ikke at fastslå en korrekt værdiansættelse af aktiver der overføres i en kontrolleret transaktion, men derimod en afvejning mellem skatteyderens driftsøkonomiske og staternes økonomiske interesser 34. Af OEDE Guidelines fremgår da også, at det ikke altid er muligt at fastslå én korrekt armslængdepris, med udgangspunkt i en sammenlignelighedsanalyse, hvorfor det må accepteres at værdiansættelsen sker ud fra et interval af acceptable priser Jens Wittendorff 2009 s. 128, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 31 Jens Wittendorff 2009 s. 128, 132 og 137, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 32 Anders Oreby Aørensen 2012 s.17, INSPI nr : Hvad er Transfer Pricing. 33 OECD Guidelines pkt Jan Pedersen 1998 s. 174, Transfer Pricing: i international skatteretlig belysning. 35 OECD Guidelines pkt

16 Kernen i problemstilling ved anvendelse af armslængdeprincippet som allokeringsnorm for immaterielle aktiver, er den manglende sammenlignelighed samt en informationsasymmetri mellem skattemyndighederne og skatteyderne 36. Ydermere bliver armslængdeprincippet udfordret af BRIC landene, som ikke nødvendigvis følger principperne i OECD Guidelines. Det paradoksale i den sammenhæng, er at OECD anerkender at armslængdeprincippet ikke er perfekt, men at styrken skulle være den internationale enighed og fælles forståelse for anvendelsen af princippet 37. Af samme årsag er retningslinjerne i OECD Guidelines kun vage formuleringer, af hensyn til at medlemsstaterne i OECD ikke kan fravige retningslinjerne i OECD Guidelines hvilket adskiller sig for normen 38. For at være sammenlignelig må der ikke være væsentlig forskelle, mellem en kontrolleret transaktion og transaktionen mellem uafhængige foretagender. En analyse af 5 sammenlignelighedsfaktorer, med udgangspunkt i den kontrollerede transaktion, må afklare hvorvidt en sammenlignelig reference transaktion er anvendelig eller ej 39. Viser der sig forskelle mellem transaktionerne, kan der eventuelt foretages justeringer herfor for at opnår sammenlignelighed mellem de to transaktioner 40. Af OECD Guidelines pkt til 1.63 er de 5 sammenlignelighedsfaktorer nærmere beskrevet, hvorfor der henvises dertil. Her skal blot fremhæves hvilke faktorer der er tale om, herunder: Produkters egenskaber Funktionsanalyse Skal afdække hvilke funktioner og aktiver hvert af de associerede selskaber bidrager med i en kontrollerede transaktion. Videre om de risici som hvert af de associerede selskaber påtager sig har betydning for sammenligneligheden 41. Kontraktvilkår Økonomiske omstændigheder Koncernstrategi Som allokeringsnorm efter armslængdeprincippet anbefales 5 værdiansættelsesmodeller, hvor der sondres mellem traditionelle transaktions metoder og resultatorienterede metoder 42. De traditionelle transaktionsbaserede metoder betegnes som direkte metoder, da 36 Jens Wittendorff 2009 s. 724, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 37 Johnny Bøgebjerg, 2013 s. 1, Koncerner og armslængdeprincippet i rum sø - et debatoplæg om skattepolitik. 38 Jens Wittendorff 2009 s. 260, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 39 OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt

17 værdiansættelsesmetoderne er baseret på en direkte sammenlignelighed og sammenhæng til en ukontrolleret reference transaktion. De resultatorienterede metoder betegnes derimod som indirekte metoder, da sammenligneligheden og sammenhæng her er baseret på nettoavancer, altså hvor fast og variable omkostninger er fratrukket fra en bruttoavance. Comparable uncontrolled price method (CUP) 43 Som navnet antyder, er udgangspunktet her en direkte sammenligning af den kontrollerede transaktion med en sammenlignelig uafhængig referencetransaktion. Resale price method (RPM) 44 Udgangspunktet er den markedspris som opstår ved et videresalg fra en kontrollerede transaktion til et uafhængigt foretagende. Herefter fratrækkes en bruttoavance, hvor det resterende beløb så er udtryk for armslængdeprisen. Cost plus method (CP) 45 Udgangspunktet er afholdte omkostninger som tillægges en avance (både direkte og indirekte produktionsomkostninger) der relaterer sig til den kontrollerede transaktion. Avancetillægget er et udtryk for hvad uafhængige parter har ved sammenlignelige transaktioner. Profit split method (PSM) 46 Formålet med PSM er en fler-siddet analyse hvor den markedsmæssige avance fordeles mellem de associerede selskaber, der har bidraget til den kontrollerede transaktion. I PSM afspejles sammenligneligheden i armslængdeprincippet med udgangspunkt i, hvordan uafhængige foretagender vil have fordelt en nettoavance. Videre i muligheden for anvendelsen af sammenlignelige data i værdiansættelsesmetoder som anvendes i kombination med PSM. I OECD Guidelines sondres henholdsvis mellem bidragsanalyse og risidualanalyse, hvor bidragsanalysen fordeler den samlede markedsmæssige nettoavance ud fra parternes forholdsmæssige bidrag. Risidualanalysen fordeler først et basisafkast på 43 OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt & SKATs juridiske vejledning C.D

18 baggrund af parternes rutinemæssige bidrag, for herefter at fordele eventuelt resterende avance/tab på baggrund af parternes unikke og værdifulde bidrag, som typisk er afklaret gennem en funktionsanalyse. Transactional net margin method (TNMM) 47 Hvor RPM og CP anvender bruttoavancer til bestemmelse af armslængdeprisen, fokuserer TNMM derimod på nettoavancen. Dermed er det mindre betydningsfuldt for værdiansættelsen, hvilken regnskabspraksis der anvendes, med hensyn til hvor omkostninger placeres. TNMM adskiller sig væsentlig fra PSM, ved at udgangspunkt for værdiansættelsen, er en en-siddet analyse. Funktionsanalysen er stadig omdrejningspunktet for værdiansættelse efter TNMM, om end det ikke er i lige så høj grad som tilfældet er for PSM. Foruden de 5 omtalte metoder, accepterer OECD brug af andre metoder, så længe de blot følger armslængdeprincippet. Det skal dog dokumenteres, hvorfor brug af anden metode til værdiansættelse er valgt, i forhold til de 5 anerkendte metoder af OECD 48. Udgangspunktet for armslængde princippet er sammenlignelighed 49, og til bestemmelse heraf må der foretages en sammenlignelighedsanalyse i overensstemmelse med retningslinjerne i kap III i OECD Guidelines. Sammenlignelighedsanalysen omdrejningspunkt er forhold der er væsentlige for henholdsvis den kontrollerede transaktion, reference transaktionen, og værdiansættelsen 50. I OECD Guidelines anbefales en gennemgang af 9 steps ved udarbejdelsen af en sammenlignelighedsanalyse 51 : 1. Fastlæggelse af de år, analysen dækker 2. Analyse af omstændigheder 3. Gennemgang af den kontrollerede transaktion 4. Identificering af uafhængige interne sammenlignelige transaktioner 5. Identificering af uafhængige eksterne sammenlignelige transaktioner 6. Valg af transfer pricing-metode 7. Udvælgelse af (de mest) sammenlignelige transaktioner 47 OECD Guidelines pkt & SKATs juridiske vejledning C.D OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt OECD Guidelines pkt

19 8. Sammenlignelighedsjusteringer 9. Tolkning og anvendelse af data, til at fastlægge armslængdepriser og -vilkår 2.3 Dansk transfer pricing lovgivning Ved overdragelser uden interessefællesskab, vil parternes aftale som altovervejende hovedregel blive lagt til grund for beskatning, som en konsekvens af køber og sælgers modstridende interesser. Ligeledes vil parterne have modstående interesser i købesummens fordeling imellem de forskellige aktiver, og efter AL 45 skal parterne foretage en fordeling af den aftalte købesum 52. Heroverfor står parter med skattemæssigt interessefællesskab hvorfor ovenstående markedsmekanismer bliver sat ud af kræft. I situationer med interessefællesskab må vilkår og priser, svare til vilkår og priser som uafhængige parter vil have aftalt hvilket følger af LL 2. Tilsvarende gælder uden for LL 2 anvendelsesområde, hvor SL inder anvendelse. Er der misforhold vil skattemyndighederne således kunne korrigerer aftalte priser og vilkår, hvilket også gør sig gældende for aftalt fordeling af købesummen 54. I litteraturen er det en langvarigt teoretisk diskussion om hvorvidt der er korrektionsadgang til at foretage værdikorrektion uden for LL 2 anvendelsesområde. Jan Pedersen hævder således der ikke er hjemmel til at beskatte værdiændringer med udgangspunkt i SL 4-6 uden for LL 2 anvendelsesområde 55. Domstolene synes imidlertid at have tiltrådt, at skattemyndighederne har korrektionsmuligheder i medfør af SL 4-6 uden for LL 2 anvendelsesområde jf. SKM H og SKM V 56. Sammenfattende kan de danske transfer pricing regler som udgangspunkt opgøres til et samspil mellem LL 2 og SKL 3 B 57, hvilket fremgår af nedenstående figur Aage Michelsen et al 2011, s. 428, Lærebog om indkomstskat 14. udgave. 53 Aage Michelsen et al 2011, s. 429, Lærebog om indkomstskat 14. udgave. 54 Aage Michelsen et al 2011, s. 429, Lærebog om indkomstskat 14. udgave. 55 Jan Pedersen 1998 s. 46f, Transfer pricing i international skatteretlig belysning. 56 Torben Bagge 2013 s. 1, Værdiansættelse/transfer pricing, - bevisbyrdens placering - SKATs korrektionsadgang - retssikkerhedsmæssige problemstillinger. 57 Poul Østberg Hansen 2009 s.1, Ligningsloven 2 armslængdeprincippet & Jabob Bundgaard et al 2001 s. 215, Armslængdeprincippet og Transfer Pricing

20 Figur 2.1: Dansk transfer pricing regler - samspillet mellem LL 2 og SKL 3 B Armslængdeprincippet LL 2 Oplysningspligt SKL 3 B Dokumentationspligt SKL 3 B Kilde: Kilde: Anders Oreby Sørensen 58 Armslængdeprincippet fungerer som skatterettens målestok for acceptable priser i en kontrolleret transaktion, og har fundet vej til dansk skatteret jf. LL Her fremgår af stk. 1, at handelsmæssige og økonomiske transaktioner skal anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået hvis transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter. SKL 3 B er styrende for skatteyderens oplysnings- og dokumentationspligt. Skattepligtige omfattet af stk. 1, skal overfor skattemyndighederne selvangive oplysninger om arten og omfanget af kontrollerede transaktioner, og efter stk. 5 udfærdige og opbevare skriftlig dokumentation for de selvangivne oplysninger. Det er samme kreds af skattepligtige der er omfattet af de danske transfer pricing regler er 60 : 1. hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, 2. der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer, 3. der er koncernforbundet med en juridisk person, 4. der har et fast driftssted beliggende i udlandet, 5. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller 6. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens 21, stk. 1 eller 4. Bestemmende indflydelse skal forstås som rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over 50 % 58 Anders Oreby Sørensen, INSPI nr : Hvad er Transfer Pricing 59 Jens Wittendorff 2013 s. 391, Skatteretten 3 60 LL 2, stk. 1 og SKL 3 B, stk

21 stemmerne 61. Ved bestemmende indflydelse må hertil medregnes aktiekapital eller stemmerettigheder som ejes af nærtstående, jf. LL 16 H, stk. 6. Videre for bedømmelse af bestemmende indflydelse, må det undersøges om selskaberne er koncernforbundet med udgangspunkt i definitionen af koncernforbundne selskaber jf. KGL 4, stk De danske transfer pricing regler er oprindelig fra 1998, og blev vedtaget af Folketinget, som en konsekvens af de berømte oliesager som udspillede sig i årene fra 1968 til I den forbindelse skal her særligt fremhæves, 1) Skattemyndighederne har bevisbyrden i Transfer Pricing sager jf. TfS 1987, 60 Ø & TfS 1987, 61 Ø, og 2) Højesteret konkluderede med disens at det ikke kunne lægges til grund, at vilkårene for de kontrollerede transaktioner afveg væsentlig fra de vilkår, der var gældende for et uafhængigt foretagende. Hermed blev det endeligt bekræftet, at skattemyndighederne ikke kunne benytte den dagældende SEL 12 til allokering af indkomst ved kontrollerede transaktioner 63. Videre om bevisbyrden skal her nævnes, at i tilfælde hvor værdiansættelsen af den kontrollerede transaktion synes åbenlys forkert vendes bevisbyrden om. Således at skatteyderen må bevise at værdiansættelsen af de overdragne aktiver er sket efter armslængdevilkår. I tilfælde hvor skatteyderen ikke kan løfte bevisbyrden, for at den kontrollerede transaktion er sket i overensstemmelse med armslængdeprincippet, har SKAT mulighed for at foretage skøn over den kontrollerede transaktion, for herefter eventuelt at foretage korrektion af værdiansættelsen 64. I den forbindelse udtaler Torben Bagge kritik, i de tilfælde hvor skatteyderen følger SKATs egne vejledninger for værdiansættelsen, som efterfølgende ikke accepteres af SKAT hvorfor bevisbyrden vendes om 65. Særligt i forbindelse med behandlingen af immaterielle aktiver må erindres fra OECD Guidelines transfer pricing is not an exact science but does require the exercise of judgement on the part of both the tax administration and taxpayer 66. Videre at mange faktorer kan spille ind for den fremkomne armslængdepris af immaterielle aktiver, herunder særligt i forbindelse med identifikation, ejerskab og værdiansættelsen, hvilket gør det vanskeligt at konstaterer om 61 LL 2, stk. 2 og SKL 3 B, stk Poul Østberg Hansen 2009 s. 2, Ligningsloven 2 armslængdeprincippet, 63 Jens Wittendorff 2009 s. 268f, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 64 Torben Bagge 2013 s. 1, Værdiansættelse/transfer pricing, - bevisbyrdens placering - SKATs korrektionsadgang - retssikkerhedsmæssige problemstillinger. 65 Torben Bagge 2013 s. 1f, Værdiansættelse/transfer pricing, - bevisbyrdens placering - SKATs korrektionsadgang - retssikkerhedsmæssige problemstillinger. 66 OECD Guidelines pkt

22 handelsprisen for afstået aktiver er på armslængdeniveau 67. Om transfer pricing udtrykker Jens Wittendorff det således: Sagerne adskiller sig fra de fleste andre skattesager ved, at skattemyndigheder fra flere lande ofte involveres, at de materielle og formelle skatteregler i flere lande i kombination med internationale aftaler og konventioner finder samtidig anvendelse, at sagerne vedrører flere indkomstår, at faktum i sagerne er kompliceret, og at der i mange tilfælde ikke findes åbenlyse rigtige eller forkerte løsninger. Alle disse forhold betyder, at sagerne ofte har et langt tidsforløb, at de omstridte beløb er store, og at professionel bistand er nødvendig for at undgå faldgruber. Udfaldet af en skattesag om transfer pricing kan endvidere have forretningsmæssige konsekvenser, da skattemyndighederne vil forvente, at resultatet af sagen efterleves i fremtiden 68. LL 2 er blevet kritiseret af Henrik Dam og Karin Skov Nilausen, med argumentation om at reglerne for et så vigtigt emne som transfer pricing korrektion ikke indeholder den nødvendig klarhed 69. En retspolitisk holdning der for så vidt også er korrekt, men det må blot huske på at internationale skatteretlige problemstillinger ikke løses ved regulering i den nationale skatteret, hvorfor der også ses en klar tendens fra lovgivers side til afholdt herfra. Problemstillingen er derimod de vage formuleringer i OECD Guidelines som efterlader plads til forskellige nationale fortolkningsbidrag og dermed opstår de mange vanskelige dobbeltbeskatningssager som følge af øgede kontrolindsats inden for transfer pricing. Problemstillingen kan derfor kun løses ved forbedring af gældende international skatteret, og ikke i den danske skatteret 70. Reglerne i LL 2 og SKL 3 B, har efterfølgende være undergivet en del justeringer hvilket bl.a. fremgår af SKATs juridiske vejledning afsnit C.D og C.D Videre må LL 2 og SKL 3 B også tolkes i overensstemmelse med nationale vejledninger, herunder specielt vejledning af 15. januar 2013(2009) transfer Pricing; kontrollerede transaktioner; værdiansættelse, dokumentationsbekendtgørelsen BEK nr. 42 af 24. januar 2006 og hertil vejledning af Transfer pricing; kontrollerede transaktioner; dokumentationspligt. 2.4 Retskildeværdi af armslængdeprincippet i dansk skatteret OECD er en økonomisk samarbejdsorganisation, hvoraf Danmark er et blandt 34 medlemslande 71. Modeloverenskomster og kommentarer hertil, er ikke i egentlig forstand 67 Aage Michelsen et al 2011 s. 492, Lærebog om indkomstskat 14. udg. 68 Jens Wittendorff 2004, s. 1, Transfer Pricing og forsvarsstrategier, 69 Aage Michelsen 2011 s. 1082, Lærebog om indkomstskat. 70 Jens Wittendorff 2009 s. 915, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret

23 bindende for de medlemslandene 72, og rettet til beskatning er således et nationalt anliggende jf. GRL 43. Dog ikke ensbetydende med at modeloverenskomsterne og kommentarerne hertil ikke har retslig betydning, og hævdes således at have form af soft law 73. Undtagelsen hertil er OECD Guidelines som er ufravigelige 74. OECDs modeloverenskomster såvel som kommentarerne hertil, må tillægges betydelig retskildeværdi, ved løsning af de internationale skatteretlige problemstillinger. Antagelsen bygger dels på 2 præmisser. For det første antog højesteret i TfS H, at såvel OECD modeloverenskomster samt kommentarer hertil og international skattepraksis kan tillægges retskildeværdi 75, og for det andet er der i lovforarbejderne til henholdsvis SKL 3 B og LL 2 udførligt redegjort for indholdet af OECD Guidelines herunder armslængdeprincippet 76. Videre i dansk retspraksis kan der henvises til TfS Ø, TfS H, TfS Ø samt SKM HR 77, hvorfor der således er omfattende retspraksis for at OECD modeloverenskomster samt kommentarer hertil har væsentlig retskildeværdi i dansk skatteret. LL 2 og SKL 3 B er således suppleret med en materiel hjemmel til at foretage korrektion af kontrollerede transaktioner, hvorved anvendelsen af OECD Guidelines accepteres i dansk skatteret 78. Armslængdeprincippet som kendes fra OECD modeloverenskomst artikel 9 stk. 1, er imidlertid ikke direkte omtalt i ordlyden af LL 2, eller for den sags skyld SKL 3 B. Det fremgår derimod af lovforarbejderne, som nævnt ovenfor 79. Det må på den baggrund udledes, at LL 2 og SKL 3 B har direkte sammenhæng til artikel 9 i OECD modeloverenskomst, og skal tolkes i overensstemmelse med OECD Guidelines, og må tillægges retskildeværdi på linje med lovforarbejder 80. Samme konklusion antager Jens Wittendorff i sin doktordispotas fra 2009, hvoraf fremgår, at det med sikkerhed må udledes af forarbejderne, at LL 2 hviler på et armslængdeprincip, at Danmark har tilsluttet sig OECD Guidelines, og at SKL 3 B hviler på OECD Guidelines Aage Michelsen 2004 s. 363, Festskrift til Ole Bjørn. 73 Aage Michelsen 2004 s. 363, Festskrift til Ole Bjørn. 74 Jens Wittendorff 2009 s. 260, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret. 75 Aage Michelsen 2011 s. 126, Lærebog om indkomstskat. 76 Aage Michelsen 2011 s. 127, Lærebog om indkomstskat. 77 Aage Michelsen 2011 s. 1039, Lærebog om indkomstskat. 78 Aage Michelsen 2011 s. 1081, Lærebog om indkomstskat. 79 L101 (Lov ) & L84 (Lov ). 80 Bundgaard et al 2001 s. 42, Armslængdeprincippet og Transfer Pricing & Philip Noes 2013 s. 1, Transfer pricing en kompleks problemstilling, 81 Jens Wittendorff 2009 s. 290, Armslængdeprincippet i dansk og international skatteret

24 Kapitel 3 - Immaterielle aktiver i OECD Afsnit 1 omhandler udfordringer der er forbundet med behandlingen af immaterielle aktiver i praksis, herunder til identifikation, ejerskab og værdiansættelse. I afsnit 2 belyses hvorledes udfordringer ved immaterielle aktiver påvirker anerkendte problemstillinger ved transfer pricing, herunder til indkomstallokering, mellemfolkelig indkomstallokering, dokumentation samt dobbeltbeskatning. 3.1 Udfordringer ved behandling af immaterielle aktiver I afsnit 1 behandles identificering af immaterielle aktiver, afsnit 2 behandler fastsættelse af ejerskab for immaterielle aktiver og afsnit 3 omhandler værdiansættelse af immaterielle aktiver Identificering af immaterielle aktiver Identificering af immaterielle aktiver skaber udfordringer i forholdet dels mellem skatteyder og skattemyndigheder, og dels i forholdet mellem de respektive skattemyndigheder hvor den kontrollerede transaktioner har fundet sted. Det siger sig selv at hvis den ene part anerkender tilstedeværelsen af et immaterielt aktiv, og det ikke er tilfældet for den modsatte part, opstår der forskellige opfattelse af, om der overhovedet har fundet en transaktion sted og videre om det immaterielle aktiv overhovedet skal værdiansættes. Således bliver definitionen af immaterielle aktiver yderst vigtig at få klarlagt i OECD Guidelines, så der ikke opstår situationer hvor der er uoverensstemmelse mellem de involverede parter om eksistensen af immaterielle aktiver. Definitionen af immaterielle aktiver findes i OECD Guidelines pkt. 6.2, hvoraf fremgår: For the purposes of this chapter, the term intangible property includes rights to use industrial assets such as patents, trademarks, trade names, designs or models. It also includes literary and artistic property rights and intellectual property such as know-how and trade secrets. Egentlig er der snarer tale om en negativ afgrænsning af hvad immaterielle aktiver er end en definition af begrebet. Et forhold der formentlig må ses i lyset af problematikken, hvor alle OECD medlemslande skal nå til enighed om OECD Guidelines. Der er således tale om en vag formulering af definitionen af immaterielle aktiver i OECD Guidelines, hvorfor der opstår mange