Den 25. marts 2015 blev i. sag nr. 39/2014. Erhvervsstyrelsen. mod. Statsautoriseret revisor Erling Stæhr Lohse (godkendelsen deponeret)

Transkript

1 Den 25. marts 2015 blev i sag nr. 39/2014 Erhvervsstyrelsen mod Statsautoriseret revisor Erling Stæhr Lohse (godkendelsen deponeret) og sag nr. 40/2014 Erhvervsstyrelsen mod Statsautoriseret revisor Torben Nørskov Jensen afsagt følgende K E N D E L S E: Ved skrivelser af 21. maj 2014 har Erhvervsstyrelsen klaget over statsautoriseret revisor Erling Stæhr Lohse og statsautoriseret revisor Torben Nørskov Jensen, jf. revisorlovens 43, stk. 3. Klagen: Erhvervsstyrelsen har begrundet klagen over for begge de indklagede i følgende klagepunkter: a) Der er ikke dokumentation for, at revisionen af A ApS på de undersøgte områder er udført under hensyntagen til de risikovurderinger, der blev foretaget ved planlægningen af revisionen. b) Revisor har hverken dokumenteret sin reaktion på, at revisorteamet under revisionen konstaterer, at en væsentlig forudsætning for revisionsstrategien ikke var til stede, eller den indvirkning den svigtende forudsætning havde på revisors risikovurdering vedrørende likvide midler. 1

2 c) Revisor har ikke dokumenteret sin stillingtagen til, hvorvidt den manglende momsregistrering af A ApS skulle have ført til en supplerende oplysning om dette forhold i revisionspåtegningen. d) De opgaveansvarlige partneres involvering og gennemgang af revisionsdokumentation på A ApS er ikke tilstrækkeligt dokumenteret, og der er ikke foretaget en rettidig samling af dokumentationen på revisionsopgaven. Revisornævnet har behandlet sagerne sammen. Personlige oplysninger: Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede Erling Stæhr Lohse har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 10. februar 1983 til den 1. juli Indklagede Erling Stæhr Lohse har i Revireg. været tilknyttet B, CVR-nr. XX XX XX XX, i perioden 24. februar december 2005, C, CVR-nr. XX XX XX XX, i perioden 14. november oktober 2011 og D, CVR-nr. XX XX XX XX, fra den 26. juli 2011 til den 1. juli Erhvervsstyrelsen har endvidere oplyst, at indklagede Torben Nørskov Jensen har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 9. februar 1995, og at han i Revireg. har været tilknyttet B, CVR-nr. XX XX XX XX, i perioden 24. februar december 2005, C, CVR-nr. XX XX XX XX, i perioden 11. november oktober 2011 og D, CVR-nr. XX XX XX XX, fra den 26. juli Sagsfremstilling: Sagen vedrører de indklagedes revision af årsrapporten for 2009 for A ApS. Det fremgår af årsrapporten, at selskabet er et holdingselskab, der via aktiebesiddelser ejer selskaber i ind- og udland. Selskabet har ultimo 2008 indgået kontrakt med E om levering af catering. Denne catering virksomhed udføres gennem selskabets nordiske datterselskaber. Den 8. juli 2010 afgav de indklagede følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2009: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2009 i overensstemmelse med den danske årsregnskabslov. Af årsrapporten fremgår endvidere, at årets resultat efter skat udgjorde 671 tkr., at balancesummen udgjorde tkr., og at egenkapitalen udgjorde tkr. Posten Anden gæld udgjorde tkr. mod 688 tkr. året før. 2

3 Den 27. maj 2011 afgav statsautoriseret revisor F følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2010: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2010 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2010 i overensstemmelse med den danske årsregnskabslov. Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet Uden at tage forbehold skal vi oplyse, at der på grund af besvigelser i 2010 og tidligere år er konstateret en række fejl i regnskabsaflæggelsen. De identificerede fejl anses for værende fundamentale. Fejl vedrørende tidligere år er indregnet direkte på egenkapitalen og sammenligningstal er ændret i overensstemmelse hermed. Vi henviser til årsregnskabets anvendte regnskabspraksis for en nærmere beskrivelse heraf. Af årsrapporten fremgår endvidere: Udvikling i året Selskabet oplyste den 23. februar 2011, at det havde afdækket bedrageri, der beløber sig til DKK 138 mio. Hovedparten af bedrageriet er sket før Bedrageriet har været et enkeltstående tilfælde af misbrug af position og beføjelser begået af den tidligere administrerende direktør. Bedrageriet, der har omfattet underslæb og dokumentfalsk, blev opdaget i forbindelse med en intern revision. Det anslåede manglende beløb var ved udgangen af 2010 i størrelsesordenen DKK 57 mio., og selskabet igangsatte omgående foranstaltninger for at inddrive pengene. I skrivende stund er sagen ligeledes genstand for undersøgelser af den offentlige anklager og af enheder for økonomisk kriminalitet i [land] og [land]. Efter at der er korrigeret for bedrageriet i indeværende og tidligere regnskabsår, udviser årsregnskabet for 2010 et resultat på DKK 68 mio. mod et resultat på DKK -67 mio. i Den primære årsag til denne stigning har været en omvurdering af de regnskabsmæssige værdier af kapitalandele i datterselskaber, hvor tidligere nedskrivninger nu er tilbageført som følge af refinansiering af flere datterselskaber tillige med mere positive forventninger til de fremtidige resultater i disse datterselskaber. På handelssiden er omsætningen steget betydeligt i forhold til sidste år, selv om avancerne fortsat er under pres. Mål og forventninger til det kommende år 3

4 Målet for 2011 er at bygge videre på den omsætningsstigning, der er realiseret i 2010, men med fokus på reduktion af lønomkostninger og stigning i produktivitet for at opnå et rimeligt investeringsafkast og shareholder value. Regnskabspraksis Korrigering af fejl i tidligere regnskabsår Koncernen informerede den 23. februar 2011 om et enkeltstående tilfælde af bedrageri, der har fundet sted over de sidste tre år, og som er vurderet til i alt at udgøre ca. DKK 138,4 mio. Bedrageriet blev begået af en medarbejder, der har misbrugt sin position og beføjelser. Denne person er blevet afskediget. Vores undersøgelser viser, at ingen andre enheder eller kundekonti har været berørt. Personen har forfalsket dokumenter og beløb for metodisk og bevidst at omgå de interne kontroller. Vi opdagede bedrageriet i forbindelse med en intern revision og er ikke stødt på beviser for, at andre personer har været involveret, eller at der har været tale om en sammensværgelse. Selskabet er fortsat af den opfattelse, at det interne kontrolsystem på trods af dette enkeltstående tilfælde er tilstrækkeligt og hensigtsmæssigt. Erfaringer fra denne hændelse er blevet indarbejdet i det interne kontrolsystem. Selskabet har korrigeret sine resultater med tilbagevirkende kraft ved at tilpasse tidligere regnskabsår, der er påvirket af bedrageriet. Omfanget af bedrageriet i de enkelte regnskabsår er følgende: DKK 10,2 mio. i Omkostninger i forbindelse med undersøgelsen samt genvundne aktiver vil ligeledes blive indregnet i 2011 DKK 29,2 mio. i 2010 DKK 92,7 mio. i 2009, hvoraf DKK 25,1 mio. tidligere har været udgiftsført i resultatopgørelsen, og DKK 6,3 mio. i Egenkapitalen primo 2009 er ligeledes blevet korrigeret med dette beløb. De fundne fejl vedrørende tidligere år anses for værende fundamentale. På denne baggrund er fejlene vedrørende tidligere år rettet direkte på egenkapitalen, og sammenligningstal er tilpasset i nødvendigt omfang. Egenkapitalen pr. 1. januar 2009 er påvirket negativt med TDKK , og resultatet for 2009 er ændret fra et overskud på TDKK 671 til et underskud på TDKK De foretagne tilpasninger af koncernregnskabet kan opsummeres således: DKK m Resultatopgørelse 2009 Misbrug af aktiver (svig) (92.727) Fald i andre driftsomkostninger (Fald) i årets resultat (67.616) Balance Dec 31, Jan 1, (Fald) i kontanter og likvide beholdninger (37.126) - (Fald) / stigning i tilgodehavender fra salg (27.404)

5 (Fald) i andretilgodehavender og Periodeafgrænsningsposter (3.086) (13.693) Før Rettelse Efter rettelse rettelse Balancen Egenkapital 1. januar Egenkapital 31. december Aktiver 31. december Resultatopgørelsen Administrationsomkostninger Resultat af ordinær drift Årets resultat Endvidere fremgår, at årets resultat efter skat udgjorde tkr., at balancesummen udgjorde tkr., og at egenkapitalen udgjorde tkr. Forinden, ved brev af 1. april 2011, havde Erhvervsstyrelsen (da Erhvervs- og Selskabsstyrelsen) iværksat en undersøgelse i medfør af revisorlovens 37, hvorfor man anmodede de indklagede om en redegørelse, jf. lovens 38. Om baggrunden herfor anførte styrelsen blandt andet følgende: G, direktør i henholdsvis AA ApS og A ApS frem til 11. februar 2011, har i Københavns Byret den 9. marts 2011 erkendt at have foretaget besvigelser i selskaberne for 120 mio. kr. Kopi af artikler fra Børsen af 10. marts 2011 og af 8. marts 2011 er vedlagt dette brev. Undersøgelsens gennemførelse I har i årsrapporterne for 2009 for førnævnte virksomheder afgivet revisionspåtegningerne. Revisionspåtegningerne er afgivet uden forbehold eller supplerende oplysninger. I har ikke i forhold til omverdenen oplyst, at I havde opdaget besvigelser i forbindelse med revisionen af begge virksomheders årsrapporter. De indklagede afgav den ønskede redegørelse den 30. maj Af redegørelsen fremgår følgende: Revisionspåtegningerne er uden forbehold eller supplerende oplysninger om besvigelser, da D på tidspunktet for afgivelse af påtegningerne ikke havde kendskab til, eller anledning til mistanke om, besvigelsen, foretaget af selskabernes daværende direktør, G. 1. Redegørelse for planlægningen af revisionen 5

6 1.1. Redegørelse for vores forståelse af virksomhedernes interne kontroller og tilrettelæggelse af revisionen Generelle bemærkninger: AA er et 100 % ejet datterselskab af A, der indgår i AAA koncernen, hvor AAAA SA er det ultimative moderselskab i [land], hvor begge selskaber bliver konsolideret. Revisionsplanlægningen vedrørende A og AA er udført i forbindelse med revisionen af hovedselskabet AA, idet dette selskab omfatter administrationen, produktionen og herunder de ansatte medarbejdere i [land]. A er reelt set et holdingselskab. Årsagen til, at selskabet i slutningen af 2008 fik driftsaktivitet skyldes, ifølge det af ledelsen oplyste, at selskabet havde indgået kontrakt med en større norsk kunde, der ikke ønskede at indgå kontrakten med AA på grund af selskabets negative egenkapital. Det skal også indledningsvis bemærkes, at vi løbende har opdateret vores viden og forståelse af de danske virksomheder og disses forhold, der havde relevans for revisionen, herunder den interne kontrol. Vi har gennem flere år konstateret et mangelfuldt internt kontrolmiljø, hvilket vi har rapporteret til ledelsen. I relation til vores bemærkninger til bestyrelsen om det interne kontrolmiljø mv. skal vi henvise til vores detaljerede bemærkninger i revisionsprotokollaterne for begge selskaber for 2008 og På grund af mangler i det interne kontrolmiljø har vores revision af årsrapporterne for 2009 været udført som substantiv revision. Specifikke bemærkninger: I forbindelse med planlægningen af revisionen for 2009, og for at opdatere vores viden omkring AAA selskaberne i [land], herunder vores forståelse af de interne kontroller, blev der i efteråret 2009 afholdt flere møder med Ledelsen i AAA. I de afholdte møder deltog CFO for AA/A samt CEO for begge selskaber, G. Vi kunne på de indledende møder konstatere, at vores viden omkring selskabernes ledelseskontroller stadig var gældende: Begge selskaber rapporterer individuelt til koncernen hver måned. Rapporteringen gennemgås af controllere i [land]. Eventuelle spørgsmål stilles til den danske CFO, som overfor gruppen er ansvarlig for at rapporteringen foretages. En række kontroller, særligt vedrørende selskabets omsætning, blev udført af selskaberne uden at dokumentationen herfor blev gemt/udarbejdet. Manglende funktionsadskillelse i selskabets økonomifunktion, hvor en række afstemninger blev udarbejdet af de samme medarbejdere, som var ansvarlige for bogføringen. Baseret på denne indledende vurdering valgte vi i begge selskaber at foretage en overvejende substansbaseret revision, samt at forholde os til de ledelseskontroller, som blev udført i forbindelse med selskabets rapportering. 6

7 Baseret på vores revision fra tidligere år samt vores indledende undersøgelser, vurderede vi, at der generelt var svage interne kontroller i selskaberne, og at der ikke i alle tilfælde var oprettet betryggende funktionsadskillelse. Revisionen blev derfor tilrettelagt således, at vi i november 2009 gennemførte revision af selskabets kontroller, for at identificere hvilke kontroller, der blev udført og dokumenteret, hvilke der blev udført og hvilke der ikke blev udført. Målet med dette var at identificere de områder, hvor vi skulle gennemføre udvidede substanshandlinger. Det var vores konklusion, at kontrolmiljøet var uændret i forhold til tidligere år, jf. vores bemærkninger i protokollaterne for 2008, hvorfor vores revisionsstrategi i det væsentligste var baseret på at foretage substansrevision. 2. Redegørelse for planlægningen og udførelse af revisionen under hensyntagen til risikoen for væsentlig fejlinformation i regnskabet som følge af besvigelser 2.1. Vores overvejelser og konklusion om risikoen for besvigelser, der blev foretaget i forbindelse med planlægningen af revisionen for 2009 I revisionsteamet blev risikoen for besvigelser, samt selskabets ledelses holdning hertil, drøftet. En del af disse overvejelser vedrørte kontrolmiljøet omkring likviderne samt ledelsens adfærd. Det var vores opfattelse, at der ikke var forhøjet risiko for besvigelser, primært som følge af ledelsens og koncernledelsens tiltag i efteråret 2009, koncernens fokus på interne kontroller samt det forhold, at koncernledelsen havde involveret et andet internationalt revisionsfirma. Det var samtidig vores vurdering, at der var gode interne kontroller omkring likviderne, hvilket vi baserede på det faktum, at der på alle bankkonti, bortset fra enkelte inaktive konti i sekundære banker, skulle to personer i forening til at foretage likvide transaktioner, samtidig med, at store dele af likviderne i selskaberne lå i en koncern cash-pool ordning, hvor der blev foretaget løbende kontrol af en systemgenereret afstemningsrapport. 3. Redegørelse for revisionen af likvide beholdninger 3.1 Redegørelse for de metoder og handlinger, som blev anvendt ved revisionen af likvide beholdninger AAA koncernens danske selskaber deltager i koncernens cash pool ordning i H. Alle væsentlige driftskonti blev oprettet som en del af cash pool ordningen. Ordningen administreres af AAA selskabet I (ikke beliggende i [land]), som har ansvar for at sikre, at de likvide midler løbende bliver afstemt. Dette ansvar materialiseres gennem den månedlige I opgørelse, som alle koncernselskaber modtager. Det var derfor vores opfattelse, at der var normale interne kontroller i koncernen omkring de likvide midler, idet der var to parter som skulle gennemgå og godkende afstemningerne (medarbejderne i hhv. [land] og I). Endvidere vidste vi fra vore tidligere revisioner, at der på alle bankkonti, bortset fra enkelte inaktive konti i sekundære banker, skulle to medarbejdere i forening til at autorisere et træk på en af selskabets bankkonti, Baseret på dette vurderede vi, at der ikke var behov for at foretage et beholdningseftersyn. 7

8 Indestående eller gæld på konti, der indgår i cash pool ordningen betragtes af H som et mellemværende mellem H og I og ikke som et mellemværende mellem H og AA/A. For at opnå en begrundet overbevisning omkring selskabernes regnskabspost, likvide midler/gæld, gennemførte vi følgende handlinger, dels som interimsrevision i november 2009 og dels som statusrevision efter årsafslutningen: Gennemgang af forretningsgange, herunder stikprøvevis kontrol af foretagne afstemninger. Kontrol af bankengagementsbekræftelse samt kontrol til kontoudtog på væsentlige konti, der ikke blev bekræftet gennem engagementsbekræftelserne. Test af afstemninger pr. 31. december Gennemgang af koncernmellemværender, inklusiv cash pool ordningen, hvor vi gennemgik en HFM genereret afstemningsrapport af mellemværender. Baseret på dette var det vores opfattelse, at vi fik en overbevisning om tilstedeværelsen af likviderne. 3.2 Bekræftelse på, hvorvidt revisionen af likvide beholdninger omfattede bankkonti m.fl., der blev lukket i løbet af regnskabsåret Vores revision omfattede konti, der var registreret i bogføringen pr. 31. oktober 2009 henholdsvis 31. december Revisionen havde ikke særskilt sigte på at identificere konti, som blev lukket i årets løb og som ikke var registreret i bogføringen. Efter fornyet omtale i pressen bad Erhvervsstyrelsen ved brev af 7. september 2012 de indklagede om en redegørelse vedrørende revisionen for så vidt angår skat og afgifter. Den 30. oktober 2012 skrev de indklagede følgende til Erhvervsstyrelsen: A ApS Vi konstaterede i 1. halvår 2010, at selskabet ikke var momsregistreret i forbindelse med salget af DTP. Som beskrevet i vores planlægning tilknyttede vi på daværende tidspunkt J fra vores skatteafdeling som rådgiver. Dette blev gjort således, at J ville kunne assistere selskabet med at få bragt forholdene i orden. Konsultationen med J er sket mundtligt, og baseret på disse samtaler blev det vurderet, at selskabet ikke afregnede moms i overensstemmelse med reglerne, og at forholdet skulle bringes i orden. I perioden indtil afslutningen af revisionen har J løbende informeret om sagen. Som følge af ovenstående kontaktede revisionsteamet ledelsen i A for at tilskynde til, at der, dels blev foretaget en vurdering af det manglende afregnede beløb, og dels, at selskabet kontaktede de relevante myndigheder i EU for at få selskabets momsregistreringer bragt i orden. 8

9 Selskabets ledelse bad os assistere med rådgivning omkring momsregistreringen, hvorfor vi ved tidspunktet for påtegningen af årsrapporten kunne konstatere, at selskabets ledelse var ved at iværksætte tiltag, som skulle bringe selskabets forhold i orden. I forbindelse med afslutningen af revisionen, modtog vi fra koncernens hovedkvarter i [by] en opgørelse over det momstilsvar, koncerneksperterne mente at selskabet skyldte i konkrete lande. Dette momstilsvar var opgjort på baggrund af omsætningen i en given måned med høj aktivitet, hvorfor koncerneksperterne mente, at dette ville være en god benchmark for det skyldige beløb. Baseret på denne opgørelse blev der i årsrapporten for A for 2009 hensat et beløb på DKK 3,5 mio., svarende til TCHF 690. Vi gjorde i vores revisionsprotokollat for årsrapporten 2009 selskabets bestyrelse opmærksom på forholdet jf. tidligere fremsendt revisionsprotokollat. Hvordan og hvornår blev den manglende registrering of A ApS som afgiftspligtig for regnskabsårene 2008 og 2009 opdaget: I forbindelse med Js gennemgang af de ovenfor nævnte afgiftsmæssige forhold hos AA i april - maj 2010, navnlig ovenstående om de 16 måneders manglende momsangivelser fra AA, blev J via mundtlige oplysninger og en overordnet vurdering af aftalen mellem A og K opmærksom på, at det med stor sandsynlighed var A, (og ikke K eller en tredjepart) der var ansvarlig for evt. momsafregningspligt af salg til passagerer om bord på K-fly i trafik mellem lufthavne indenfor EU. I forbindelse med denne assistance konstaterede vi, at moderselskabet A aldrig var blevet momsregistreret, men at selskabet burde være momsregistreret i en række europæiske lande som følge af kontrakten med K. Hvorfor blev den manglende registrering og afregning af afgifter i A ApS for regnskabsårene 2008 og 2009 ikke omtalt i revisionspåtegningen på årsrapporten for 2009 for A ApS: Den manglende registrering og afregning af moms for A blev for 2008 ikke omtalt i revisionspåtegningen da ledelsen og vi, på tidspunktet for afgivelse af erklæringen, ikke var bekendt med, at der skulle være forhold som, jf. erklæringsbekendtgørelsens 7 stk. 1 og stk. 2, giver anledning til en supplerende bemærkning i revisionspåtegningen. Forholdet er det samme for 2009, hvor vi var bekendt med problemstillingen. Vi havde ved afgivelsen af revisionspåtegningen på årsrapporten 2009 ikke en begrundet formodning om, at forholdet med manglende momsregistrering ville kunne medføre hverken erstatnings- eller strafansvar for medlemmer af ledelsen. Selskabets ledelse havde, som vi omtaler i vores revisionsprotokollat, taget skridt til at forberede en henvendelse til SKAT med henblik på at afklare forholdet, samtidig med, at der var hensat et kvalificeret skyldigt beløb i årsrapporten Det var dog vores vurdering med baggrund i bl.a. afslutningen af AA sag om afgifter, at selskabets ledelse ikke ville blive holdt personligt ansvarlig af SKAT for den mang- 9

10 lende registrering, da denne ikke var sket bevidst, men som følge af en kommunikationsbrist internt i selskabet. Der har ikke været direkte skriftlig korrespondance mellem revisionsteamet og J omkring afgiftsproblematikken. Kommunikationen er foregået mundtligt, samt ved, at revisionsteamet løbende er blevet informeret og har været cc. relevante mails, ligesom revisionsteamet har modtaget den endelig afgørelse af afgiftssagen fra J. De indklagedes arbejdspapirer m.v. Af Power Point oplæg af 22. april 2010 fra AAAA vedrørende "E VAT Issues and Considerations" fremgår: Duty-Free and F&B sales Sept Dec. 09 Assessment of VAT liability Based upon the revenue streams "July 2009" in A (which is according to local information the month with the highest sale revenues), the VAT due for the period September 2008 (start of contract) up to December 2009 is expected to be around CHF 610'000 Further to the actual VAT cost to be paid to the competent VAT authorities, A may be faced with the following additional charges: - One-time penalties: Due to non-compliance, it is possible that certain jurisdictions might charge penalties to A Financial Impact Taking into consideration these cost elements, the project to get A VAT compliant in the relevant member states are expected to be around CHF 800'000 to CHF 1'000'000. J skrev følgende i en af 30. maj 2010 til G og L: Men her taler vi kun om AA. Det ser nemlig tilsyneladende noget anderledes /værre ud vedr. aftalen mellem A og K, men dette nævner jeg bevidst ikke noget om i teksten til Skat nedenfor. Vi ønsker at skabe det indtryk - som i det væsentlige synes at være rigtigt - at A bruger AA som underleverandør og derfor "blot" er en almindelig kunde hos AA. Alt tyder på, at AA ikke har noget problem med afgifter på leverancerne til A, men det ser altså umiddelbart ret problematisk ud for A, også fordi A vist fuldstændig mangler relevante tilladelser? Det er vigtigt, at dette "serveres" for myndighederne meget snart, så vi ikke risikerer, at myndighederne kommer til A først. Af arbejdspapiret Indledende handling og klientkontakt (ISA 240, 250, 330, 315, 520, 550, 570) af 7. juli 2010 fremgår: 10

11 Drøftelse af besvigelser Klientdrøftelse - afholdt mellem G og ASK d. 6. juli Iflg. G er der ikke væsentlige risici for besvigelse grundet selskabets struktur hvor selskabet er holdingselskab og gennemfaktureringsselskab. Likvide midler er anbragt i banken, hvor 2 i forening skal godkende udbetalinger m.v. Af arbejdspapiret Detaljeret revisionsstrategi og detaljeret revisionsplan kræver Engagement Leaders, team managers og signers (hvis forskellig fra engagement leader) sign of (ISA 220, 260, 300, 620) - Milestone 2 af samme dato fremgår, at væsentlighedsniveauet er beregnet til kr. på grundlag af udkast til årsrapporten. Endvidere fremgår følgende: Revisionsteam Underskriver: Erling Lohse, Torben Nørskov Jensen Engagement Leader: Torben Nørskov Jensen Team Manager: L MOMS Involvering af MOMS er nødvendig, og de er blevet inkluderet i teamet Moms er konsulteret ved J. J har påpeget et risiko område i forbindelse med afregning af MOMS for A's aktivitet med K. D er p.t. (juli 2010) i gang med at udarbejde aftalebrev omkring momsforholdene. Identifikation af risiko for væsentlige fejlinformationer Risiko for besvigelser - ISA 240 Teamdrøftelse af besvigelse blev gennemført i løbet af kick-off-mødet nævnt nedenfor. Risiko for ledelsens tilsidesættelse af kontroller er en key risk som følge af besvigelsesrisiko på alle engagementer, og revisionens reaktion på risikoen afspejles i ACM nedenfor. Hvor risikoen for besvigelser er blevet identificeret, har vi opdateret ACM en nedenfor, således at den reflekterer vores forståelse og vurdering af ledelseskontroller og vores revisionsstrategi. Kick-off meeting Kick-off møde afholdt Dato: og Audit Comfort Matrix 11

12 Detailed Audit Plan Test af kontroller ISA 330 N/A - man vil ikke basere sig på kontroller Test of details De følgende eksterne bekræftelser planlægges ikke udført fordi: Ingen væsentlige eksterne debitorer - kun credit card tilgodehavender Følgende bankbekræftelser planlægges ikke gennemført, fordi Selskabets bankkonti indgår i cash pool med koncernens øvrige selskaber. Der modtages bekræftelse fra I herpå. Arbejdspapiret Engagementsforespørgsel(-ler), ligeledes af 7. juli 2010, indeholder følgende: Tailored Procedures Results: Det er efter status konstateret, A har 2 væsentlige bankkonti udenfor cashpool, som således ikke bliver bekræftet af I. Der er som kompenserende handling indhentet bankstatement og årsopgørelse samt afstemning af kontiene. Dette er dokumenteret -> Arbejdspapiret Revisionsprogram Saldomeddelelser af samme dato indeholder følgende: Tailored Procedures Results: Selskabets tilgodehavender består af tilgodehavende credit card salg, som der kan gå op til 2-3 måneder inden selskabet får indhentet. Dette skyldes at informationer om anvendte CC skal indsendes til PBS gennem en secured connection, og dels fordi en række kreditkort har en lang betalingsramme. Derfor testes der ikke via. saldomeddelelser. Se andet sted -> for revision af tilgodehavendet. I en af 7. juli 2010, kl , skrev M, Director Group Financial Planning & Analysis, [by], følgende til G: 12

13 Since the new contract between A and D came into life, revenues generated by all 3 countries ([land], [land], [land]) are hitting bank accounts owned directly by A. Exception to this is as already mentioned cash and coins of the [land] business which remained in [land] during 2008/2009 and was netted subsequently against the IC Invoice. During the transition process we identified or setup to bank cash or credit cards from all countries. The entry regarding 11.3m DKK (15.6m SEK) reflect all the cash that has been banked into the bank accounts during The entries were made as a summary entry at year-end. The SEK account has in the meantime been closed and all funds have been transferred to other accounts in The offsetting position of these entries was in short-term assets Samme dag, kl , videresendte G en til L med bemærkning: "Subject A: closing 2009: DY Bank Accounts Venligst see dette er det okay? Af opfølgende arbejdspapir Gennemgå dokumentation for tilgodehavende credit cards fra DTP af 28. september 2010 fremgår hertil følgende: Der er modtaget CD rom fra G med disse tilgodehavender. Dette har tilfredsstillende vist, at beløbene er modtaget efterfølgende. Af revisionsprotokollatet af 8. juli 2009 (hvilket formentlig er fejlskrift for 2010) vedrørende årsrapporten for 2009 for A ApS fremgår: Observations and Supplementary Remarks Evaluation of the internal control environment 5 We noted as part of the year-end close procedures that reconciliations had not been carried out for all major balance sheet accounts. Given the fact that the reconciliation have only been made sporadically over the year for some accounts, strongly indicates that the internal control environment needs improvement. 6 Generally we shall recommend that the internal control environment is improved to ensure that the Company is capable of running its business without running significant risks of errors being made or non-compliance with local regulation. 7 As part of the audit we noted that segregation of duties and formalizing of management controls is not established in all instances. We recognize that the size of the com- 13

14 pany's accounting department is limited and that as a result of this it is not possible to establish complete segregation of duties. However the segregation issues do pose a potential risk of material misstatements being made due to either errors or fraud. VAT issues 8 A ApS has in 2008 and 2009 catered E with DTP (Direct To Passenger) sales. Under the VAT regulation in place as until January , Management has asserted that AA ApS as seller are responsible for being VAT registered in the country of departure and also to pay VAT on the sales of non-consumables. 9 During the period, A ApS has however not been registered for VAT purposes in the countries where E departs, and subsequently has not paid the VAT necessary. 10 During 2010, Management has performed calculations on the potential VAT liability including fines etc. The calculations have been made based on July 2009 which is considered to be one of the larger months based on sales. As such the month is representative for the potential liability. 11 Based on the calculations performed Management has estimated that the VAT Liability amounts to CHF 610k, and fines related to the late payment and registration amounting to a further CHF 80k, totaling a liability of CHF 690k or DKK 3,450k 12 Management has accrued for this amount when presenting the annual report as they belive that it is the best estimate available prior to performing a detailed calculation of the actual liability. 13 We agree with management s treatment of the matter. 14 Further Management has approached D to ask us assist with the clearing up of the matter and to assist Management with obtaining the necessary registrations etc. We are currently drawing up our engagement letter on this assignment and expects to commence work on it in the fall Det fremgår af Oversigt over arbejdspapirer på revisionen af årsrapporten for A ApS, at alle revisionsstep er udarbejdet af L, bortset fra fire, der er udført af N. Fire revisionsstep er "completed" den 21. april 2010, to den 5. juli 2010, 16 den 7. juli 2010 og 12 den 28. september Det fremgår endvidere, at alle revisionssteppene er "reviewed" den 28. september 2010 af L, bortset fra to, der er "reviewed" af samme den 5. juli Høring Erhvervsstyrelsen fremsendte den 28. juni 2013 høringsbreve til de indklagede. Den 30. august 2013 afgav de indklagede følgende høringssvar: 14