Skattereformen Konsekvenser for selvstændigt erhvervsdrivende. Efter lovenes vedtagelse

Nyhedsbrev til kunder og samarbejdspartnere Værdifuld viden om skat og moms Skattereformen Konsekvenser for selvstændigt erhvervsdrivende. Efter lovenes vedtagelse I det følgende er omtalt de væsentlige elementer i skattereformen, som den blev vedtaget den 28.-29. maj 2009. De selvstændigt erhvervsdrivende får i forbindelse med gennemførelse af skattereformen både fordelene af lavere skat på arbejde, men er samtidig ramt af finansieringen af denne lavere skat. Vi har af den grund valgt at redegøre for såvel de positive som negative effekter, som skattereformen vil have for de selvstændigt erhvervsdrivende. 1. Ændring af skatteprocenter og beløbsgrænser Skattereformen lægger op til, at der sker en del ændringer på progressionsgrænser og skatteprocenter, som skal motivere primært lønmodtagere til at gøre en ekstra indsats. Disse omlægninger tilgodeser ligeledes de selvstændigt erhvervsdrivende, da de har mulighed for at lade sig beskatte efter reglerne i Personskatteloven eller Virksomhedsskatteloven (virksomhedsskatteordningen eller kapitalafkastordningen). Ændringerne, der direkte har indflydelse på de selvstændigt erhvervsdrivende, er følgende: Forhøjelse af topskattegrænsen til DKK 389.900 i 2010 og DKK 409.100 i 2011 (alle tal i 2010-niv.). Nedsættelse af marginalskatten med ca. 7% fra 63% til ca. 56% ekskl. kirkeskat i 2010. Dette sker ved dels afskaffelse af mellemskatten på 6% og nedsættelse af bundskatten med 1,5% (fra 5,26% til 3,76%). Begge ændringer med virkning fra 2010. Der indføres en bundgrænse for, hvornår positiv nettokapitalindkomst skal medregnes i topskattegrundlaget. Denne bundgrænse er på DKK 40.000 (DKK 80.000 for ægtepar) og indføres med virkning fra 2010. Skatteværdien af rentefradrag reduceres fra 33% til 25% for renteudgifter over DKK 50.000 (DKK 100.000 for ægtepar). Nedtrapningen sker fra 2012 til 2019 med 1% p.a. Det forudsættes i dette nyhedsbrav, at selvstændigt erhvervsdrivende som udgangspunkt anvender virksomhedsskatteordningen, da dette - alt andet lige - vil være en fordel i langt de fleste tilfælde for den selvstændigt erhvervsdrivende. Ovenstående ændring af progressionsgrænser og skatteprocenter giver bl.a. i følgende muligheder for den selvstændigt erhvervsdrivende: 1.1. Større mulighed for indkomstudjævning En af de helt afgørende grunde til, at det vælges at anvende virksomhedsskatteordningen for selvstændigt erhvervsdrivende er, at der er mulighed for opsparing af overskud (indkomstudjævning) mod betaling af en foreløbig virksomhedsskat (25% i 2009). I takt med at topskattegrænsen bliver forøget, vil det være muligt for den erhvervsdrivende at hæve en større andel af virksomhedsindkomsten uden at skulle betale topskat. Ved en hævning af topskattegrænsen til DKK 409.100 i 2011 udskydes der en samlet skattebetaling på i alt DKK 20.672 (DKK 54.400 x 63% - 54.400 x 25%), hvis den selvstændigt erhvervsdrivende opsparer, hvad der svarer til forhøjelse af topskattegrænsen. I takt med, at mellemskattegrænsen i 2009 er hævet til et beløb svarende til topskattegrænsen og helt bliver fjernet fra 2010, giver dette ligeledes mulighed for yderligere opsparing for de personer, der indkomstudjævner i forhold til mellemskattegrænsen. 1.2. Lavere marginalskat I stedet for en beskatning med indtil 63% kan den selvstændigt erhvervsdrivende nøjes med en beskatning på ca. 56% (marginalskat inkl. arbejdsmarkedsbidrag og ekskl. evt. kirkeskat). Juni 2009-040 Skatterådgiver Jesper Klysner, jek@beierholm.dk

Denne besparelse gælder også andre situationer, hvor den selvstændigt erhvervsdrivende ikke har mulighed for indkomstudjævning eks. tvangshævninger og ophør af virksomhed, hvor det ikke er muligt eller ønskeligt at holde live i virksomhedsskatteordningen. 1.3. Bundgrænse for positiv nettokapitalindkomst Når virksomhedsskatteordningen anvendes, beregnes der som oftest et kapitalafkast (indkomst der overføres fra beskatning som personlig indkomst til kapitalindkomst). Hvis kapitalindkomsten eks. er DKK 0, da renteudgifter og renteindtægter er tilknyttet virksomheden, vil et kapitalafkast i dag blive beskattet med samme skatteprocent, som den personlige indkomst. Ved ændring af skattereformen, vil der derimod væren lavere beskatning af de første DKK 40.000 (DKK 80.000 for ægtepar), som har en lavere beskatning, da beløbet ikke overføres til beskatning i den personlige indkomst. Derved er der opstået en fordel ved beregning af kapitalafkast i nogle konkrete situationer frem for de nuværende regler. 1.4. Nedsættelse af rentefradragsretten Et andet væsentligt argument for, at virksomhedsskatteordningen vælges, er, at renteudgifter kan fratrækkes i marginalskatten. Dermed har der for selvstændigt erhvervsdrivende været en skatteværdi af renteudgifter på op til 63%, hvorimod skatteværdien af renteudgifter efter pinsepakken i 90 erne alene har været omkring de 33%, hvis man har valgt at lade sig beskatte efter Personskattelovens regler. Dermed har der været en gevinst på 30%-point, når man anvender virksomhedsskatteordningen. Når marginalskatten reduceres med 7%-point og rentefradragets skatteværdi reduceres med 8%-point, synes der umiddelbart ikke at være nogen gevinst herved. I den forbindelse skal det påpeges, at marginalskatten bliver ændret allerede fra og med 2010, hvorimod rentefradragets skatteværdi først er endeligt nedtrappet i 2019. Der vil derfor i en periode opstå en mindre skattemæssig fordel ved anvendelse af virksomhedsskatteordningen end ved anvendelse af Personskattelovens regler, set i forhold til de nuværende regler. Når skattereformen er fuldt implementeret, har det desuden den betydning, at den procentuelle skattemæssige fordel ved at anvende virksomhedsskatteordningen frem for personskattelovens regler (hvis en sådan kan bruges til noget), vil være ændret fra 47,6% til 56,5%. Derfor kan det med rette konstateres, at rentefradrag i virksomhedsskatteordningen er blevet mere værd, set i relation til den procentuelle værdi af marginalskatten. Der er desuden blevet indført en bagatelgrænse på DKK 50.000 (DKK 100.000 for ægtepar), hvor der ikke sker nedtrapning af rentefradragets skattemæssige værdi. 2. Finansieringsmæssige konsekvenser Som selvstændigt erhvervsdrivende skal man også være med til at finansiere den lavere skat på arbejde. Derfor er der bl.a. afskaffet nogle særregler og særordninger. Der er tale om følgende: Fuld beskatning af genvundne afskrivninger på bygninger og driftsmidler fra 2010 Begrænsning på indbetaling til ratepensioner se afsnittet for virkningstidspunkter Ændrede muligheder for genanbringelse af ejendomsavancer m.m. fra 2010 Begrænsning af fradragsret for rejseudgifter Miljøtillæg til beskatning af fri bil fra 2010 Multimediebeskatning fra 2010 Ændret fradragsret for fredede bygninger fra 2010 Ophævelse af ligningslovens 8I og 8J fra 2010 Ophævelse af muligheden for medarbejderobligationer fra 2010. 2.1. Fuld beskatning af genvundne afskrivninger Iht. den nuværende Afskrivningslovs 21 medregnes genvundne afskrivninger på bygninger og installationer m.v. alene med 90% til den skattepligtige indkomst for personer. Der er ikke en lignende regel for selskaber. Denne særregel er derfor ophævet for selvstændigt erhvervsdrivende, så alle genvundne afskrivninger og tab medregnes med det fulde beløb til den skattepligtige indkomst. Dermed er der ikke længere nogen fordel for personer ved at lade sig beskatte af genvundne afskrivninger (10% rabat), frem for ej genvundne afskrivninger i ejendomsavanceopgørelsen. Dette har virkning fra og med indkomståret 2010. 2.2. Begrænsning på indbetaling til ratepensioner Skattereformen lægger op til, at der alene kan indbetales indtil DKK 100.000 på ratepensioner og ophørende livrenter. Denne bestemmelse har ligeledes betydning for de selvstændigt erhvervsdrivende (30% - opfyldningsfradraget) Begrænsningen kommer imidlertid ikke til at omfatte livrenter samt ophørspensioner omfattet af Pensionsbeskatningslovens 15A. Der skal i den forbindelse sondres mellem ophørende livrenter, der sidestilles med ratepensioner og almindelige livrenter, der har en livsvarig pensionsudbetaling. Dette kan og vil have væsentlig betydning for selvstændigt erhvervsdrivende, der ofte først indbetaler 2

på pensionsordninger de sidst år, hvor der drives virksomhed. Fradragsretten for løbende indbetalinger vil derfor fremover være minimeret væsentligt. Derfor bør det overvejes af den personligt erhvervsdrivende, om der skal ske ændring i opsparingsprofilen. Det var først med virkning fra 2004, at der blev indført mulighed for opfyldningsfradrag for personligt erhvervsdrivende (30%-ordningen). Derfor gælder der en overgangsbestemmelse for de personligt erhvervsdrivende, hvorfor det først er med virkning fra 2015, at der er indført en maksimumsgrænse på DKK 100.000. Dog gælder der ved siden af 30%-ordningen en begrænsning for private indskud på eks. en arbejdsgiveradministreret ordning på DKK 100.000 fra indkomståret 2010. 2.3. Ændrede muligheder for genanbringelse af ejendomsavancer m.m. Hovedreglen er, at der ikke kan ske genanbringelse i ejendomme, der er udlejet. Dog gælder der en særregel for landbrug, hvor det er muligt iflg. den seneste praksis at genanbringe i hele den udlejede landbrugsejendom, når bare en del af den samlede ejendom er udlejet til landbrug. Denne bestemmelse ændres således, at al udlejning af fast ejendom ikke anses for værende erhvervsmæssig virksomhed. Dermed vil der for landbrugere, der er ophørt med at drive erhverv, og som har genanbragt en ejendomsavance i en landbrugsejendom, hvor f. eks. jordtilliggendet er bortforpagtet, nu skulle beskattes af den realiserede avance. Dette er en væsentlig stramning, bl.a. set i forhold til den seneste praksis på området. Der gælde to undtagelser: 1. Der kan genanbringes i en fast ejendom, der udlejes til et selskab, hvori ejeren af den faste ejendom og dennes ægtefælle direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Det er også en betingelse, at selskabet skal anvende ejendommen erhvervsmæssigt ligesom de andre ejendomme, som fortjeneste kan genanbringes i. Reglen omfatter alle former for erhvervsmæssig virksomhed, og er således ikke kun begrænset til landbrugsvirksomhed. 2. Køber ejeren en ejendom, der på tidspunktet for erhvervelsen er bortforpagtet af sælgeren, vil det efter forslaget alligevel være muligt at genanbringe en fortjeneste i ejendommen, hvis bortforpagtningen bringes til ophør inden udløbet af fristerne for genanbringelse af en fortjeneste ved salg af en fast ejendom. Bringes forpagtningen først til ophør, efter at fristerne er udløbet, er det ikke muligt at genanbringe fortjenesten i den pågældende ejendom. Endelig kan der alene ske genanbringelse, når det land, hvori ejendommen er beliggende, udveksler oplysninger med Danmark iht. en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller alternativt en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Iflg. det indgåede forlig mellem regeringen og Dansk Folkeparti var der lagt op til, at denne ændring skulle have virkning hurtigst muligt. Bestemmelsen har imidlertid først virkning fra 2010. Herudover bliver det præciseret, at der i forbindelse med fordeling af overdragelsessummer efter ejendomsavancebeskatningslovens 4, stk. 5, alene skal ske fordeling på mælkekvoter omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Endelig er der indført en ny parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningslovens 8, stk. 7, der primært gælder for pensionister, der af helbredsmæssige årsager er tvunget til at flytte fra deres nuværende bolig, inden en approbationssag er gennemført. Situationen er f.eks. den, at en person ejer en ejendom med et grundareal på over 1.400 kvm. Der indledes en approbationssag, som ikke når at blive gennemført inden pågældende bliver nødsaget til at flytte på eks. plejehjem. Dermed er betingelser for beboelse efter udstykningen ikke opfyldt, hvorfor ejendommen ikke vil kunne sælges delvist skattefrit. Derfor er reglen blevet indført, da den giver mulighed for fortsat skattefrihed ved salg ved en efterfølgende approbation. Endelig har det været på tale, at der ikke skulle være skattefrihed for eksprobiationerstatninger. Der er ikke fremsat lovforslag herom, hvorfor der fortsat er skattefrihed herfor, når betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens 11 er opfyldt. 2.4. Begrænsning af fradragsret for rejseudgifter Der er indført en maksimumsgrænse på DKK 50.000 for fradrag efter skatterådets satser for fortæring og logi for lønmodtagere, samt for ægtefællebidrag. Denne grænse gælder ligeledes for de personligt erhvervsdrivende, hvis det vælges at anvende skatterådets satser. 3

Der er imidlertid mulighed for ubegrænset fradrag, hvis der i stedet anvendes de faktisk dokumenterede rejseudgifter. Dermed er der pålagt de personligt erhvervsdrivende en yderligere administration, da skatterådets satser var langt lettere at administrere. Herudover er der kommet en yderligere stramning, der ikke tidligere har været omtalt. En midlertidig arbejdsplads kan forblive midlertidig, hvis personer udfører arbejde på en anden arbejdsplads mindst 8 km væk og i mindst 20 dage. Denne 20-dages regel er blevet ændret til en 40-dages regel. Herudover er det ikke længere tilstrækkeligt, at der sker arbejdsgiverskifte og/eller projektskifte. 2.5 Miljøtillæg til beskatning af fri bil Ligningslovens 16, stk. 4 er ændret således, at der oveni beskatningen af fri bil bliver tillagt enten ejerafgiften eller vægtafgiften, uden udligningsafgift. Da reglerne om beskatning af fri bil kan anvendes i tilknytning til virksomhedsskatteordningen, har dette betydning for de selvstændigt erhvervsdrivende. Eksempel: For en firmabil til en anskaffelsespris på DKK 324.000 udgør beskatning af fri bil efter gældende regler DKK 79.800. Det antages, at bilen er benzindreven, samt at brændstofforbruget er 13,9 km/liter, hvilket medfører en ejerafgift på 3.020 DKK. årligt. Med forslaget vil den skattepligtige værdi af fri bil blive forøget fra DKK 79.800 til DKK 82.820, svarende til en stigning på 3,8 pct. Med en marginal skatteprocent på ca. 56 inkl. arbejdsmarkedsbidrag vil det betyde, at der skal betales 0,56*3.020 DKK = 1.690 DKK yderligere. Ændringen har virkning fra 2010. 2.6. Multimediebeskatning Denne bestemmelse i skattereformen har umiddelbart nogle store konsekvenser for lønmodtagere. For de personligt erhvervsdrivende kan denne ordning muligvis vendes til noget positivt. Efter de gældende regler har personligt erhvervsdrivende mulighed for at fratrække abonnements- og samtaleudgifter for tlf., der er placeret på arbejdsstedet. Hvis tlf. anvendes privat, fastsættes den private anvendelse til DKK 1.840 ekskl. moms. Tlf. i hjemmet, der anvendes i virksomheden, samt mobiltelefoner der tages med hjem, giver ikke mulighed for fradrag for abonnementsudgiften. De private samtaler fastsættes herudover til DKK 1.840 ekskl. moms. Herudover har der været en praksis for, at eks. udgifter til leje af tlf. knytter sig til abonnementet, og er derfor ikke fradragsberettiget for tlf. i hjemmet. Endvidere er den private andel blevet underkendt i situationer, hvor det eks. er blevet konstateret, at samtaleudgiften vedr. mange udlandsopkald (eks. barn der er på studieophold i udlandet). Formodningen for, at eksempelvis en telefon er til rådighed for privat benyttelse, kan afkræftes ved indgåelse af en tro og love erklæring mellem arbejdsgiver og arbejdstager, om at telefonen udelukkende må anvendes erhvervsmæssigt, og telefonen også faktisk kun bruges erhvervsmæssigt. Arbejdsgiver skal føre kontrol med anvendelsen, eksempelvis ved kontrol af opkaldslister. Der vil fortsat være skattefrihed for ulønnede frivilliges anvendelse af foreningens computer m.v. til foreningsarbejde, også selvom det sker hjemme. Med indførelse af den nye multimediebeskatning vil det være muligt for den personligt erhvervsdrivende at kunne fratrække udgifter til pc, fastnettelefon, mobiltelefon og internetforbindelse i hjemmet fuldt ud, da det for en personligt erhvervsdrivende vil være anvendt i forbindelse med virksomheden. Dermed vil der fremover være fradragsret for abonnementsudgifterne. Det vil i flere situationer betyde et øget fradrag for den personligt erhvervsdrivende, der opvejer den yderligere beskatning på DKK 1.160 (DKK 3.000 DKK 1.840). Fradragsretten omfatter dog ikke den øvrige families private pc er og mobiltelefoner. 2.7. Ændret fradragsret for fredede bygninger Iht. ejendomsavancebeskatningslovens 5, stk. 2 tillægges udgifter til vedligeholdelse og forbedringer, der ikke har været muligt at fratrække ved indkomstopgørelse, anskaffelsessum for den del, der overstiger DKK 10.000 p.a. For fredede bygninger, hvor reglerne om forfaldsfradrag har været gældende, har det været muligt at fremføre udgifter, der ikke direkte kan straksfradrages efter denne særlige bestemmelse til fremtidige år. Dermed har det været muligt at tillægge det overskydende beløb anskaffelsessummen, samtidig med at det kunne fremføres til senere fradrag (dobbeltfradrag). Denne mulighed er nu fjernet i og med, at der præciseret i bestemmelsen, at det også gælder forbedringsudgifter på fredede ejendommen, der kan fratrækkes i kommende år. 4

2.8. Ændring af ligningsloven 8I og 8J Der er tale om regler, der giver fradragsret for udgifter ved etablering eller udvidelse af forretningsgrundlaget, eks. ved aktiekøb og undersøgelse af udenlandske markeder. Med ophævelse af ovenstående bestemmelser ophører den nugældende praksis, der senest er blevet klarlagt af Højesterets 2 domme i 2007, vedr. køb af aktier. Dermed er der ikke længere en særregel i ligningslovens 8J for revisor- og advokatudgifter. 2..8. Ophævelse af mulighed for medarbejderobligationer Dette er enden for et rigtigt attraktivt gode i de seneste år, samt et område hvor der løbende har været en udvidelse af praksis. Ordningen har været et godt alternativ til indbetaling på pensionsordninger. Bestemmelsen har virkning fra 2010, og det gælder for retserhvervelsestidspunktet. Der henvises til det generelle nyhedsbrev for yderligere information. Hvis der ikke er tale om en suspensivt betinget aftale, vil der kunne indgås aftale om tildeling af medarbejderobligationer i 2009, da det for personligt erhvervsdrivende er tidspunktet for beslutning om tildeling, der er retserhvervelsestidspunktet. Der er indført en overgangsregel, der giver mulighed for udlodning i 2010 efter gældende skatteregler. Det forudsætter, at der er indgået aftale inden den 22. april 2009 om udlodning af medarbejderobligationer. Det er en betingelse, at aftalen ikke rækker ud over kalenderåret 2010, og at aftalen hvis den er indgået efter 22. april 2009 ikke rækker ud over 12 måneder. 3. Andre ændringer Der er flere andre ændring i skattereformen, der kort skal redegøres for her: 3.1. Afgifter Skattereformen lægger op til nogle afgiftsændringer, hvor der skal fremhæves følgende: Spildevandsafgiftens satser for udledning af blandt andet kvælstof, fosfor og organisk materiale forhøjes med 50 pct. fra 1. januar 2011. Det vil tilskynde til bedre rensning af spildevandet og dermed reduktion i udledningerne til gavn for vandmiljøet. Afgiften af CFC og andre industrielle drivhusgasser sættes op, således at afgifterne på disse drivhusgasser svarer til CO2-afgiften på 150 DKK pr. ton CO2 målt i CO2-ækvivalenter, med virkning fra 1. januar 2011. Den volumenbaserede afgift på emballage til vin og spiritus sættes ned med 50 pct. Det vil reducere mængden af flasker, der skylles, og dermed den indirekte statsstøtte til flaskeskyllerierne. Initiativet træder i kraft 1. januar 2010. Der henvises i øvrigt til særskilt nyhedsbrev. 3.2. Skattefri virksomhedsomdannelse Der er positivt nævnt en ændring i forhold til skattefri virksomhedsomdannelse. Der er tale om en konsekvensændring, da der er indført et generelt lagerprincip for flere aktiver og passiver for selskaber. Dermed er det relevant at få fastlagt, hvilken værdi disse aktiver og passiver indgår med i selskabet i forbindelse med den skattefri virksomhedsomdannelse - henset til at personer som oftest anvender realisationsprincippet. I den forbindelse er virksomhedsomdannelseslovens 6, stk. 1 ændret således, at aktiver og passiver, hvorpå selskabet skal anvende lagerprincippet efter skattereformen, skal overføres til den faktiske anskaffelsessum med virkning fra omdannelsesdatoen. Der er i øvrigt ikke nogen umiddelbare konsekvenser vedr. skattefri virksomhedsomdannelse. Der er i dag (dvs. til og med 2009) et nedslag i genvundne afskrivninger efter afskrivningslovens 21 for personer. Dette nedslag forsvinder fra og med 2010, hvorfor det kunne overvejes at lave omdannelse af ejendomme, inden skattereformen træder i kraft, hvorved dette nedslag sikres. 3.3. AM-bidrag Ændringen i skattereformen vedr. AM-bidrag, hvor AM-bidraget bliver en skat på lige fod med øvrige skatter, har ikke umiddelbart nogen konsekvenser for den selvstændigt erhvervsdrivende. Der vil forsat være mulighed for reduktion i AM-bidragsgrundlaget med renter og kapitalafkast ved anvendelse af virksomhedsskatteordningen. 3.4. Indbetaling af restskatter og rentetillæg Det bliver muligt fra og med indkomståret 2009 at indbetale forskudsskat efter indkomstårets udløb, således at der kan indbetales frem til den 1. juli i året efter indkomstårets udløb. Der bliver dog beregnet en p.a. rente for perioden (denne rente er beregnet til 5,4% pr. marts måned 2009). 5

Herudover vil restskattetillægget og rentegodtgørelse bliver gjort variable. Disse er beregnet til henholdsvis 7,4% og 1,4% pr. marts 2009. 3. Vores vurdering Det er vanskeligt at komme med en entydig konklusion på skattereformens konsekvenser for de selvstændigt erhvervsdrivende. Konsekvenserne er lige så forskellige for de selvstændigt erhvervsdrivende som for arbejdstagerne, da indkomstsammensætning og evt. fradrag er afgørende for, hvorledes slutresultatet bliver. Dog kan der fremhæves de væsentligste positive effekter og negative effekter. 3.1. Positive effekter Større mulighed for indkomstudjævning. Mindre marginalbeskatning Stadig fradrag for renter i marginalskatten. 3.2. Negative effekter Reduceret mulighed for genanbringelse. Reducerede muligheder for indbetaling på ratepensioner. Ovenstående er de ændringer, der umiddelbart vil medføre de største fordele og ulemper. Men som tidligere oplyst er det meget afhængig af virksomheden og dennes sammensætning på indkomst- og udgiftssiden. Eventuelle spørgsmål kan rettes til skatteafdelingen eller daglig revisor. 6