kendelse: Den 7. juli 2015 blev der i sag nr. 6/2015 Revisortilsynet mod statsautoriseret revisor Thomas Rask afsagt sålydende

Transkript

1 Den 7. juli 2015 blev der i sag nr. 6/2015 Revisortilsynet mod statsautoriseret revisor Thomas Rask afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelse af 19. januar 2015 har Revisortilsynet i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor Thomas Rask for Revisornævnet. Revisortilsynet har oplyst, at Thomas Rask, cpr. nr. XXXXXX-XXXX, har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 8. januar 2004 og fra den 22. september 2008 i Revireg. har været knyttet til A, cvr. nr. XXXX XXXX. Klagen Revisortilsynet har anført følgende klage: a) God revisorskik er overtrådt ved revision af B ApS, idet der er utilstrækkelig dokumentation vedrørende revisionen af varebeholdninger, debitorer, igangværende arbejder, et skatteaktiv, forudsætning for fortsat drift og en retstvist. b) God revisorskik er overtrådt ved revision af B ApS, idet der ikke er dokumentation for revision af primobalancen. c) Erklæringsbekendtgørelsen er overtrådt ved afgivelse af påtegning vedrørende årsregnskabet for B ApS for 2010/11, idet der ikke er taget forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens 53 og 64, stk. 1. d) God revisorskik er overtrådt ved revision af C A/S, idet der er utilstrækkelig dokumentation vedrørende revision af ejendomme og kapitalandele i associerede virksomheder. e) Erklæringsbekendtgørelsen er overtrådt ved afgivelse af påtegning vedrørende årsregnskabet for C A/S for 2012/13, idet der ikke er taget forbehold for overtrædelse af årsregnskabslovens 53. Sagsfremstilling: 1

2 A blev af Revisortilsynet udtaget til kvalitetskontrol. Det fremgår blandt andet af kontrollantens erklæring af 15. november 2013 vedrørende kontrollen, at der til revisionsvirksomheden var knyttet 2 kontorsteder og 3 godkendte revisorer, hvoraf de to efter interne regler var berettigede til at underskrive de i revisorlovens 1, stk. 2, omhandlede erklæringer. Revisionsvirksomheden afgiver ikke erklæringer med sikkerhed for kunder, der er omfattet af revisorlovens 21, stk. 3. Kontrollantens erklæring indeholder følgende forbehold og konklusion: Forbehold Ved gennemgang af konkrete erklæringsopgaver har vi for 1 af de underskriftsberettigede revisorer i 2 tilfælde konstateret, at det udførte arbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret. Samtidig har vi konstateret, at den afgivne erklæring i samme sager ikke er i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet der ikke er afgivet fornødne forbehold om manglende overholdelse af årsregnskabsloven. Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret, implementeret og anvendt et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men det er i ovenstående 2 tilfælde konstateret, at kvalitetssikringssystemet ikke er anvendt i tilstrækkeligt omfang. Som følge af de anførte forbehold er det vor opfattelse, at revisors erklæring på 2 erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med de udarbejdede arbejdspapirer og med lovgivningens krav. Supplerende oplysninger......" Revisortilsynet har til brug for sin sagsbehandling fået fremsendt kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, herunder vedrørende de to konkrete sager, hvor indklagede har afgivet revisorerklæringer. Vedrørende selskabet B ApS, årsrapport 2010/2011 (revision): Indklagede har den 20. december 2011 afgivet revisorerklæring om revision på årsrapporten for selskabet B ApS for regnskabsåret 1. juli 2010 til 30. juni 2011 uden forbehold og uden supplerende oplysninger. Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat har været kr. (2009/10: kr.), at egenkapitalen udgjorde kr. (2009/10: kr.), at varebeholdninger udgjorde kr. (2009/10: kr.), at tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser var på kr. (2009/10: kr.), at udskudt skatteaktiv udgjorde kr. (2009/10: kr.), at igangværende arbejder for fremmed regning var på kr. (2009/10: kr.), at de kortfristede gældsforpligtelser udgjorde kr. (2009/10: kr.), samt at balancesummen udgjorde kr. (2009/10: kr.). Følgende fremgår blandt andet af årsrapportens note 6: "Selskabet er part i en tvist med en tidligere samarbejdspartner. Parterne har rettet betydelige krav mod hverandre efter samarbejdets ophør. Selskabets ledelse vurderer at det er usandsynligt at selskabet vil lide et væsentligt tab som følge af tvisten og har derfor ikke reserveret noget beløb hertil." 2

3 Afsnittet om anvendt regnskabspraksis indeholder ikke beskrivelse af igangværende arbejder, herunder indregningskriterier og målegrundlag. Indklagede har ligeledes den 20. december 2011 afgivet revisionsprotokollat til årsrapporten for 2010/11 for B ApS. Det fremgår blandt andet af revisionsprotokollen følgende: " Kommentarer til årsrapporten omsætningsaktiver Varelager - vi har foretaget en fysisk kontrol af lageroptællingen ved hjælp af stikprøver, vi fandt ingen fejl i forbindelse med stikprøven. Igangværende arbejder er gennemgået med selskabets ledelse og bogholderi, opgørelsen har ikke givet anledning til bemærkninger. Vi har endvidere gennemgået selskabets tilgodehavender og er enige i at ledelsens vurdering af behovet for hensættelser til tab må anses for at værre tilstrækkelige...." Til oplysning af sagen er vedlagt indklagedes revisionsmemo, herunder det udarbejdede budget for 2011/2012 med indklagedes erklæring om budgetassistance af 20. december 2011 samt faktura fra den tidligere samarbejdspartner til B aps på ,65 kr. med betalingsfrist til den 31. august 2011, og herunder en efterfølgende fra 2013 af indklagede udarbejdet redegørelse om forløbet vedrørende tvisten og drøftelser med bank. Endvidere er vedlagt en mail af 19. december 2011 fra indklagede til banken med følgende indhold: "... I fortsættelse af drøftelserne omkring B har jeg forstået det således at Banken er indforstået med at lade kreditter bestå indtil august 2012 hvor der skal ske ordinær genforhandling. Herudover indvilliger banken i at forlænge overtræksbevillingen med de i samme periode under forudsætning af at virksomheden fortsat lever op til de fremlagte budgetter. Dette har som nævnt betydning for vor bedømmelse af virksomhedens fortsatte drift, det nytter jo ikke at de tjener penge igen hvis de kører fast likviditetsmæssigt fordi bevillingsrammerne ikke opretholdes. Med hensyn til... har virksomheden nu bogført det rejste modkrav på t. 954 hvilket jo påvirker resultatet negativt - der fremsendes korrigeret budget i morgen, hvor der forventes et regnskabsteknisk underskud for året henset til det rejste krav - kravet opgøres som en ekstraordinær post...." Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til checkliste 4: Gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår under kontrollantens konklusion på gennemgangen af accept og fortsættelse af revisionsopgaven (Punkt A): "Ingen bemærkninger. Det fremgår af spørgsmål 4 vedrørende førstegangsrevision, at der er tale om en sådan. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at der ikke er bemærkninger. Kontrollanten har som konklusion på gennemgang af planlægning af revisionsopgaven (Punkt B) skrevet: "Tilretning af revisionsplaner skal tilrådes. Tynde beskrivelser, jf. sp. 5. Ellers ingen bemærkninger. Kontrollanten har til spørgsmål 5 vedrørende forståelse af kunden, herunder bl.a. 3

4 branche, art, mål strategi mv., skrevet, at der er en meget tynd beskrivelse. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at der ikke er bemærkninger. Kontrollanten har som konklusion på udførelse af revisionsopgaven (Punkt C) skrevet: "Dokumentation for going concern og for varelager, tilgodehavender, igangværende arbejder, skatteaktiv og eventualposter er mangelfuld." Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 1 - om revisor ved en førstegangsrevision har sikret sig revisionsbevis for primobalancen mv. -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at der ikke er dokumenteret nogen særlige overvejelser i relation til primobalancen. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 12 - om revisor har dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskab og dertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 13 - om revisor har taget stilling til den daglige ledelses vurdering af forudsætning for going concern og fundet denne vurdering tilstrækkelig og dokumenteret dette i arbejdspapirer. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 15 - om revisor på væsentlige områder, hvor der er regnskabsmæssige skøn, tilstrækkeligt har dokumenteret sin vurdering af skønsmæssig usikkerhed. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 18 - om delkonklusioner for væsentlige risikofyldte områder -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at værdiansættelse sker med udgangspunkt i priser fra priskartotek, at værdiansættelsen ikke er kontrolleret til de faktiske indkøbspriser (kostpris), at for så vidt angår debitorer skulle kontrol af efterfølgende indbetalinger være markeret på debitorliste efter revisionsplanen, men der er ingen markeringer på debitorlisten, og det er oplyst, at kontrollen ikke er foretaget, at for så vidt angår igangværende arbejder er den eneste fysiske dokumentation en opgørelse, som er gennemgået af ledelsen, og herudover er der ingen dokumenterede revisionshandlinger, samt at i revisionsprotokollen beskrives de udførte handlinger under punkt 2.4., hvor det efter kontrollantens opfattelse klart tilkendegives, at der primært er tale om review og ikke revision. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 19 - om der i øvrigt i nødvendigt omfang er dokumenteret delkonklusioner -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at vedrørende eventualforpligtelser har selskabet den 16. august 2011 modtaget regning fra kunde på tkr. inkl. moms i en reklamationssag, men B har samtidig et ubetalt tilgodehavende på 156 tkr., dvs. netto ca. 1 mio. kr., og ifølge ledelsen har klager ikke krav mod B, at dette forhold omtales under eventualposter, men uden beløb, og at der ikke foreligger anden dokumentation end ledelsens udtalelse om, at denne ikke anser kravet for reelt, hvilket kontrollanten anser at være manglefuldt. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har bemærket, at efter hans opfattelse er der for alle områder udført de fornødne handlinger for at opnå overbevisning som grundlag for de dragne konklusioner. Kontrollanten har som konklusion på revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven (Punkt D) skrevet: "Der er ikke tilstrækkelig med revisionsbevis som kan dokumentere konklusionen på revisionsopgaven. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 4 - om dokumentation for overvejelse om anvendelse af faglig konsultation mv. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 5 - om der foreligger tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer skrevet af kontrollanten, at revisor har bemærket, at han mener, at der foreligger tilstrækkeligt bevis på alle områder. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af det afgivne revisionsprotokollat (Punkt E) skrevet: "Ingen beskrivelse omkring going concern. Ellers ingen væsentlige bemærkninger Kontrollanten har til spørgsmål 3 - om revisors redegørelse for art og omfang af udførte revisionshandlinger mv. -, bemærket, at der mangler beskrivelse omkring going concern og vurdering heraf. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor ingen bemærkninger har haft. 4

5 Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af de afgivne revisionspåtegninger (Punkt F) skrevet, at "Der mangler supplerende oplysning om mulig ledelsesansvasr pga. for sent aflagt årsrapport. Manglende omtale af praksis for igangværende arbejder og manglende oplysning om beløbsmæssig krav fra samarbejdspartner anses for en væsentlig fejl, som burde medføre et forbehold for manglende oplysninger. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 2 - om fejl i forhold til anvendt regnskabsmæssig begrebsramme og anden relevant lovgivning -, og kontrollanten har bemærket, at der ingen supplerende oplysning er givet om ledelsesansvar vedrørende for sent aflagt regnskab, at omtale af igangværende arbejder mangler under anvendt regnskabspraksis, hvilket betyder, at det ikke fremgår, om der anvendes fakturerings- eller produktionsmetode samt oplysning om eventuel acontofakturering, at værdipapirer og kapitalandele er omtalt under anvendt regnskabspraksis, selv om regnskabsposten ikke eksisterer, at oplysning om leasingforpligtelse mangler, samt at oplysning om fremsat krav (beløb) fra... mangler. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmålene 4, 5 og 6 - om overholdelse af erklæringsbekendtgørelsens 5, 6 og 7. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har fremført, at årsrapporten er indsendt så betids, at ledelsen ikke ifalder ansvar, bøder/gebyr, og det har derfor efter revisors opfattelse ikke været grundlag for supplerende oplysning om den sene indsendelse. Revisor har videre anført, at "fantasikravet" fra den tidligere samarbejdspartner er omtalt i note, og det er fortsat revisors opfattelse, at kravet savner enhver form for realisme og grundlag, hvilket også anføres af Bs advokat i en senere skrivelse. Kravet var alene rejst for at trænere og drille i forhold til den inkassosag, B havde indledt mod... På den baggrund er det tvivlsomt, om B rettelig skulle have oplyst om kravet i årsrapporten, og ved at oplyse om tvisten, har B mere end opfyldt sine forpligtelser. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisors vurdering af going concern (Punkt G) skrevet: "Dokumentation for going concern anses for mangelfuldt. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 2 - om stillingtagen til ledelsens vurdering af evne til at fortsætte -, og kontrollanten har bemærket, at der foreligger et budget, som er opstillet med assistance fra revisor, at ledelsen ikke har underskrevet budgettet, og at det ikke fremgår af dokumentationen, hvordan revisor har forholdt sig til, om budgettet er realistisk. Kontrollanten har til spørgsmål 3 - om udførelse af planlagte handlinger -, bemærket, at revisor har forespurgt banken, om den forsat bakker op om virksomhedens finansieringsbehov, og at ifølge revisors dokumentation har banken mundtligt givet tilsagn om fortsat opbakning, så længe budgettet overholdes, samt at næste ordinære generalforsamling skulle være i august Kontrollanten har til spørgsmål 11 - om hvilke indikationer på forestående konkurs eller rekonstruktion, der forelå på erklæringstidspunktet -, skrevet, at likviditeten var meget stram, indtjeningen tæt på nulpunktet, negativ egenkapital og mulig erstatningssag med kunde. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har fremført, at han har undersøgt resultatet i perioden efter status, fået forelagt budget og fået accept fra bank om, at banken ville understøtte virksomheden i perioden frem til august 2012, at virksomheden dermed opfyldte betingelserne for fortsat drift i et år regnet fra balancedagen på det regnskab, revisor påtegnede, samt at revisor derfor har udført tilstrækkeligt arbejde til udredning af forholdet og har haft den fornødne dokumentation for sin konklusion. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af omsætning (Punkt H) skrevet: "Dokumentationen er generel tynd, hvilket har sammenhæng til virksomhedens begrænsede størrelse og kompleksitet. Ellers ingen bemærkninger". Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at der ikke er bemærkninger. Kontrollanten har som konklusion på gennemgang af regnskabsmæssige skøn (Punkt I) skrevet: "". "Revisionsbevis for værdi af varelager, debitorer, igangværende arbejder og skatteaktiv samt eventualpost er mangelfuld". Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 3 - om stillingtagen til behov for anvendelse af ekspert -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at i forhold til 5

6 sagen vedrørende... burde revisor have udfordret ledelsens skøn, fx med hjælp fra advokat. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 4 - om udførelse af revisionshandlinger i forhold til skøn mv. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 9 - om værdiansættelse af skatteaktiv -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at revisor efter samtale med ledelse har godkendt vurderingen, at skatteaktivet kan forventes udnyttet i løbet af ca. 4 år, men det fremgår ikke af dokumentationen, hvilke skøn/forventninger, der indgår i ledelsens vurdering eller, hvordan revisor forholder sig hertil og dermed værdien af skatteaktivet. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har anført, at der er udført tilstrækkeligt arbejde som grundlag for konklusionen samt, at revisor ikke er enig i kontrollantens betragtninger. Indklagede har den 14. november 2013 underskrevet kontrolskemaerne, herunder underskrevet, at indklagede har drøftet kontrollantens konklusioner og forbedringsforslag med denne og har haft mulighed for at komme med supplerende bemærkninger. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse B, og at der er sat X ved, at der er ikke ubetydelige fejl/mangler. Som beskrivelse af sagen er anført: "Selskabet er taget under konkursbehandling i juli 2012, efter at selskabets pengeinstitut, efter det oplyste, indgiver konkursbegæring 5/ Påtegning for 2010/11 er uden forbehold eller supplerende oplysninger. Resultatet før skat for 2010/11 er på 477 tkr. Balancesummen 30/ er på tkr. og egenkapital er på tkr." Som redegørelse for den udførte gennemgang, herunder ikke-ubetydelige fejl og mangler vedrørte den udførte revision/gennemgang, er anført: "Dokumentationen er mangelfuld på flere områder. De væsentligste aktiver er varebeholdning, debitorer og igangværende arbejder, som har en samlet bogført værdi på 6,3 mio. kr., svarende til 85 % af de samlede aktiver. Dernæst kommer skatteaktiv på 597 tkr. For alle disse regnskabsposters vedkommende er dokumentationen al for tynd, idet de foreliggende arbejdspapirer på sagen ikke kan dokumentere, at de planlagte og nødvendige revisionshandlinger er udført. Under note 6 (eventualposter) er medtaget oplysninger om en tvist med en tidligere samarbejdspartner. Ledelsen vurderer det som usandsynligt, at selskabet vil lide et væsentligt tab som følge heraf. Ifølge de foreliggende arbejdspapirer har revisor ikke foretaget yderligere revisionshandlinger for at kunne erklære sig enig i ledelsens vurdering. Med udgangspunkt i et budget for 2011/12, som er opstillet med assistance fra revisor, og som udviser et mindre overskud, samt et mundtligt tilsagn fra pengeinstitut om fortsat at ville bakke om finansieringsbehov, så længe budgettet holdes, har revisor erklæret sig enig med ledelsen i, at going concern forudsætningen er opfyldt. Det fremgår tydeligt af arbejdspapirerne, at revisor har haft stor fokus på going concern, herunder at det er afgørende, at banken fortsat bakker op. En væsentlig del af dokumentationen omfatter budgettet for 2011/12. Budgettet er opstillet (assistanceerklæring) af revisor, hvor det bl.a. fremgår at revisor ikke har udført undersøgelser af budgettet eller dets forudsætninger. I de foreliggende arbejdspapirer er det ikke dokumenteret, hvordan revisor har forholdt sig til budgettet og dets forudsætninger. Kontrollanten anser det derfor ikke for tilstrækkeligt dokumenteret, at going concern forudsætningen er opfyldt." Som redegørelse for den udførte gennemgang, herunder ikke-ubetydelige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen mv., er anført: "Der mangler omtale af regnskabspraksis for igangværende arbejder. Forholdet anses for væsentlig mangel, idet regnskabslæser derved ikke er oplyst om der anvendes fakturerings- eller produktionsmetode, som kan have stor betydning for værdiansættelsen. Herudover mangler der oplysning om acontofakturering. 6

7 Oplysning om eventualposter om tvist med en tidligere samarbejdspartner, jf. ovenfor, mangler angivelse af beløb. Årsregnskabet er aflagt under forudsætning om going concern. Regnskabet indeholder ikke en beskrivelse af forudsætningerne for fortsat drift eller de tilknyttede usikkerheder, dette på trods af, at der på erklæringstidspunktet forelå flere forhold, som efter kontrollantens opfattelse indikerede væsentlig usikkerhed om selskabets fortsatte drift. Påtegningen burde derfor have indeholdt et forbehold for manglende oplysninger om usikkerhed ved going concern. Ledelsen har ikke aflagt årsrapporten rettidigt til, at den kan indsendes til Erhvervsstyrelsen indenfor lovens frist. Der burde derfor være en supplerende oplysning om ledelsesansvar. Revisionspåtegningen er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen.". Som konklusion fremgår blandt andet: "På grundlag af vores gennemgang er det vores opfattelse, at udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningens og relevante standarders krav til dokumentation på flere væsentlige områder, hvilket derfor ikke gør os i stand til at vurdere, hvorvidt revisors erklæring på årsrapporten er korrekt. Da årsrapporten ikke indeholder fornødne oplysninger omkring forudsætningerne og usikkerheden vedrørende going concern skulle revisionspåtegningen have indeholdt et forbehold for de manglende oplysninger. Revisionspåtegningen er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen. På grundlag af redegørelsen ovenfor vedrørende manglende forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven, er det vores vurdering, at revisionspåtegningen ikke er afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen." Vedrørende selskabet C A/S, årsrapport 2012/2013 (revision): Indklagede har den 21. oktober 2013 afgivet revisorerklæring om revision på årsrapporten for selskabet C A/S for regnskabsåret 1. juli 2012 til 30. juni 2013 uden forbehold og uden supplerende oplysninger. Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat har været kr. (2011/12: kr.), at egenkapitalen udgjorde kr. (2011/12: kr.), kapitalandele i associerede virksomheder udgjorde kr. (2011/12: ) tilgodehavender hos associerede virksomheder var på kr. (2011/12: kr.), grunde og bygninger udgjorde kr. (2011/12: kr.), samt at balancesummen udgjorde kr. (2011/12: kr.). Af note 3 vedrørende materielle anlægsaktiver fremgår blandt andet: "Materielle anlægsaktiver Grunde og... bygninger... Kostpris primo Tilgang i årets løb 0... Afgang i årets løb Kostpris 30. juni Opskrivninger, primo Opskrivninger 30. juni Af-/nedskrivninger, primo Af-/nedskrivninger på afhændede aktiver 0... Årets af-/nedskrivninger

8 Af-/nedskrivninger 30. juni Regnskabsmæssig vordi 30. juni " Af note 5 vedrørende kapitalandele i associerede virksomheder fremgår blandt andet:... Kapitalandele i associerede virksomheder kan specificeres således: Navn Hjemsted Selskabs- Ejerandel Andel af kapital egenkapital TDKK DKK D A/S [By] % Opskrivning D A/S Overført fra nedskrivninger Bogført værdi " Af note 6 vedrørende egenkapitalen fremgår blandt andet søjle med overskrift "Praksis ændringer" og ud for "Reserve for opskrivninger" er anført " ". Af note 7 vedrørende pantsætninger og sikkerhedsstillelser fremgår blandt andet: "Pantsætninger og sikkerhedsstillelser Selvskyldnerkaution for D A/S, selskabet af og Selskabet af ' og Es engagement med Bank A...." Det fremgår blandt andet under anvendt regnskabspraksis følgende: "... Balancen Materielle anlægsaktiver Materielle anlægsaktiver måles til kostpris med fradrag af akkumulerede af- og nedskrivninger. Ejendomme bestemt for udlejning måles til dagsværdi. Afskrivningsgrundlaget er kostpris med fradrag af forventet restværdi efter afsluttet brugstid. Der afskrives ikke på grunde. Kostprisen omfatter anskaffelsesprisen samt omkostninger direkte tilknyttet anskaffelsen indtil det tidspunkt, hvor aktivet er klar til at blive taget i brug. Der foretages lineære afskrivninger baseret på følgende vurdering af aktivernes forventede brugstider: Brugstid Goodwill 5 år Andre anlæg, driftsmateriel og inventar 3-10 år Mindre aktiver udgiftsføres i anskaffelsesåret i overensstemmelse med reglerne for skattemæssig udgiftsførsel af småaktiver. Finansielle anlægsaktiver Kapitalandelene i dattervirksomheder og associerede virksomheder indregnes og måles til dagsværdi. Såfremt dagsværdien ikke kan opgøres forsvarligt, måles kapitalandele efter indre værdis metode. I balancen indregnes kapitalandele i dattervirksomheder og kapitalandele i associerede virksomheder til dagsværdi, såfremt dagsværdien ikke kan fastlægges indregnes den forholdsmæssige andel af virksomhedens indre værdi med udgangspunkt i dagsværdi af 8

9 identificerbare nettoaktiver på overtagelsestidspunktet med tillæg af positiv forskelsværdi (goodwill) Nedskrivning af anlægsaktiver Den regnskabsmæssige værdi i immaterielle anlægsaktiver gennemgås årligt for at afgøre, om der er indikation af værdiforringelse ud over det, som udtrykkes ved afskrivning. Er dette tilfældet, gennemføres en nedskrivningstest til afgørelse af, om genindvindingsværdien er lavere end den regnskabsmæssige værdi, og der nedskrives til denne lavere genindvindingsværdi. Varebeholdninger Varebeholdninger måles til kostpris efter FIFO-metoden. I tilfælde......" Til oplysning af sagen er vedlagt bilag til indklagedes arbejdspapir vedrørende den udarbejdede værditest for ejendomme og en udateret af indklagede udarbejdet redegørelse vedrørende kapitalandele samt ejendomme. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til checkliste 4: Gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår under kontrollantens konklusion på gennemgangen af accept og fortsættelse af revisionsopgaven (Punkt A): Ingen bemærkninger. Kontrollanten har som konklusion på gennemgang af planlægning af revisionsopgaven (Punkt B) skrevet: Der anvendes standardplaner. Værdiansættelse af ejendomme og kapitalandele i datterog associerede selskaber er ikke tilstrækkelig omfang medtaget i revisionsplanerne. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har anført, at efter hans opfattelse er forholdene tilstrækkeligt beskrevet i planlægningen. Kontrollanten har som konklusion på udførelse af revisionsopgaven (Punkt C) skrevet, at Dokumentation for værdiansættelse til dagsværdi for ejendommen og kapitalandele i datter- og associerede selskaber er ikke tilstrækkelig. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 15 - om revisor på væsentlige området har dokumenteret tilstrækkeligt vurdering af graden af skønsmæssig usikkerhed mv. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 18 - om der for væsentlige områder er formuleret og dokumenteret delkonklusion mv. -, og bemærket, at ejendomme og kapitalandele i datter- og associerede selskaber værdiansættes til dagsværdi, at i planlægningsmemo vurderes risiko som værende forøget på de 2 områder i forhold til værdiansættelse, og at revisionsplanerne eller øvrige arbejdspapirer ikke i tilstrækkeligt omfang giver dokumentation for værdiansættelsen. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har anført, at det er hans opfattelse, at der foreligger tilstrækkeligt bevis for de dragne konklusioner omkring accept af den opgjorte værdi. Kontrollanten har som konklusion på revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven (Punkt D) skrevet: Der mangler konklusion på dagsværdi for ejendomme og kapitalandele. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har anført, at der er beregnet forrentning på udlejningsejendommene, som ligger inden for grænserne for accept henset til ejendommens kvalitet og beliggenhed, at kapitalandele er værdisat på baggrund af værdiansættelse i forbindelse med en tidligere overdragelse, at værdien løbende er blevet bekræftet af "indikative" bud på virksomheden, og at der i det hele foreligger fornøden dokumentation for revisors overbevisning om værdiansættelsen. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af det afgivne revisionsprotokollat (Punkt E) skrevet:... Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af de afgivne revisionspåtegninger (Punkt F) skrevet. Der er mange formelle fejl årsrapporten, særligt under anvendt regnskabspraksis, som 9

10 samlet set burde give et forbehold for manglende overholdelse af årsregnskabsloven. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 2 - om afdækkede fejl i forhold til den regnskabsmæssige begrebsramme mv. -, og bemærket, at ejendomme bestemt for udlejning måles til dagsværdi, men det bør uddybes, hvordan dagsværdi vurderes, ligesom det ikke fremgår tydeligt, om der er tale om 38 eller 41, at goodwill er medtaget under materielle anlægsaktiver under anvendt regnskabspraksis, men der er ingen goodwill i balancen, at regnskabspraksis for finansielle anlægsaktiver ikke er beskrevet klart og tydeligt, og efter kontrollantens opfattelse let kan misforstås, om der anvendes dagsværdi eller indre værdi, at varebeholdning er beskrevet under anvendt regnskabspraksis, men der er ingen varelager, at der mangler omtale af tilgodehavender under finansielle anlægsaktiver, at note 6 omtaler praksisændringer på kr., men det fremgår ikke af årsrapport, hvad det er, samt at kautioner omtales under pantsætninger og sikkerhedsstillelser, men er en eventualpost. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor har anført, at alle oplysninger er tilgængelige i årsrapporten, at det måske kunne være mere elegant formuleret, men at det er revisors bestemte opfattelse, at der ikke er grundlag for noget forbehold. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisors vurdering af going concern (Punkt G) skrevet: Ingen bemærkninger. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af omsætning (Punkt H) skrevet: "Ingen bemærkninger." Kontrollanten har som konklusion på gennemgang af regnskabsmæssige skøn (Punkt I) skrevet: "Både ejendomme og kapitalandele i datter- og associerede virksomheder indregnes til dagsværdi. For begge områder er den seneste op-/nedskrivning, baseret på ekstern revisionsbevis, fra Dokumentationen for dagværdi på begge områder anses ikke for tilstrækkeligt." Kontrollanten har svaret ja i parentes til spørgsmål 2 - om revisor ved planlægningen har udført tilstrækkelige risikovurderinger mv. -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at dagsværdi af ejendomme og kapitalandele er vurderet som væsentligt og risikofyldt området i planlægningsmemo, men at det ikke afspejler sig i de planlagte revisionshandlinger. Kontrollanten har svaret nej til spørgsmål 6 - om revisor har udfordret relevante delemner i udført nedskrivningstest mv. -, og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at ejendomme indregnes til dagsværdi, at seneste mæglervurdering på ejendomme er fra 2007, at den bogførte værdi af ejendomme har været den samme siden 2007, at revisor foretager en årlig vurdering af værdi på basis af en rentabilitetsberegning, og at med den situation, der har været på ejendomsmarkedet, burde værdien noget oftere dokumenteres med mæglervurdering. Kontrollanten har videre skrevet, at kapitalandele indregnes til dagsværdi, at aktier i D A/S i 2007 blev opskrevet med 6,9 mio. kr. til dagsværdi i forbindelse med en handel, at denne opskrivning siden da har været anset for at udgøre et konstant udsving mellem dagsværdi og bogført egenkapital (indre værdi), og at dagsværdi for øvrige kapitalandele er vurderet til indre værdi. Det fremgår af skemaet vedrørende revisors eventuelle kommentarer, at revisor mener, at der er dokumentation for dagsværdier - forrentningsberegning på ejendommene og indikative bud på kapitalandelene. Indklagede har den 14. november 2013 underskrevet kontrolskemaerne, herunder underskrevet, at indklagede har drøftet kontrollantens konklusioner og forbedringsforslag med denne og har haft mulighed for at komme med supplerende bemærkninger. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C4 fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse B, og at der er sat X ved, at der er ikke ubetydelige fejl/mangler. Som beskrivelse af sagen er anført: Der er taler om et traditionelt holdingselskab med aktiviteter indenfor datter- og associerede selskaber samt ejendomme. Selskabet er omfattet af regnskabsklasse B. Både kapitalandele i datter- og associerede selskaber samt ejendomme 10

11 indregnes og måles til dagsværdi. Selskabet havde i 2012/13 et resultat før skat på 4,9 mio. kr. og en egenkapital på 44 mio. kr. Ud af den samlede balancesum udgør kapitalandele i datter- og associerede selskaber samt ejendomme i alt ca. 20 mio. kr." Redegørelsen for den udførte gennemgang, herunder ikke ubetydelige fejl og mangler, er følgende: Ejendomme er bogført til 11,8 mio. kr. pr. 30/ Det er oplyst, at ejendomme sidst er blevet vurderet af ekstern mægler i 2007, og siden 2007 har den bogførte værdi været 11,8 mio. kr. Som dokumentation for værdien foreligger en rentabilitetsberegning som udviser 5-6 % i afkast. Idet ejendomsmarkedet har været meget turbulent siden 2007, er det kontrollantens opfattelse, at der burde være et stærkere revisionsbevis, fx i form af en ekstern mæglervurdering med et mere passende mellemrum. Kapitalandele i associerede virksomheder er bogført til 8,2 mio. kr. pr. 30/ Den væsentligste kapitalandel er D A/S, som er bogført til 7,6 mio. kr. Heraf udgør opskrivning 6,9 mio. kr. Denne opskrivning er fra 2007, hvor aktier i selskabet blev handlet. Siden da har vurderingen været, at opskrivningen på 6,9 mio. kr. anses for konstant tillæg til den indre værdi for at opnå dagsværdien. Revisor har overfor kontrollanten oplyst, at værdien af kapitalandele i D A/S, med udgangspunkt i interesse fra mulige købere, er væsentlig højere, men at det på foreliggende grundlag ikke er fundet forsvarligt at opskrive yderligere. Dagsværdi for øvrige kapitalandele i associerede virksomheder er vurderet til indre værdi. For begge regnskabsposters vedkommende er dokumentationen for dagsværdi mangelfuld." Som redegørelse for den udførte gennemgang, herunder ikke-ubetydelige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen mv. er anført: "Den beskrevne regnskabspraksis er på flere områder mangelfuld, herunder særligt regnskabspraksis for ejendomme og finansielle anlægsaktiver. For begge regnskabsposters vedkommende er det uklar hvilken regnskabspraksis der anvendes, herunder hvordan dagsværdien vurderes. Det kan ikke aflæses på årsrapporten om der anvendes 38 eller 41 vedrørende ejendomme. Den beskrevne regnskabspraksis for kapitalandele er ligeledes uklar, idet der sker en sammenblanding mellem metoderne dagsværdi og indre værdi. Der bude i revisionspåtegningen være forbehold for de mangelfulde oplysninger. Revisionspåtegningen er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen." Konklusionen er: På grundlag af vores gennemgang er det vores opfattelse, at udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningens og relevante standarders krav til dokumentation på flere væsentlige områder. På grundlag af redegørelsen ovenfor vedrørende overtrædelse af årsregnskabsloven, er det vores vurdering, at revisionspåtegningen ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. I en skrivelse af 9. oktober 2014 har Revisortilsynet foretaget høring af indklagede. Indklagede har ikke besvaret revisortilsynets høring. I en skrivelse af 2. december 2014 har Revisortilsynet herefter truffet afgørelse i sagen vedrørende indklagede i overensstemmelse med indbringelsesskrivelsen for Revisornævnet. Tilsynet har ud over indbringelsen for Revisornævnet påtalt samtlige indbragte forhold over for indklagede. 11

12 Parternes bemærkninger: Klager, Revisortilsynet, har vedrørende klagepunkt a, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision), gjort gældende, at posterne varebeholdninger, debitorer, igangværende arbejder samt skatteaktivet er væsentlige, og indklagede har ikke udarbejdet tilstrækkelig dokumentation, herunder at planlagte revisionshandlinger ikke er dokumenteret udført vedrørende revisionen af varebeholdninger, debitorer, igangværende arbejder samt et skatteaktiv. Klager har videre gjort gældende, at på baggrund af de faktiske forhold og foreliggende oplysninger forelå der på erklæringstidspunktet betydelig usikkerhed om fortsat drift (going concern), idet årsregnskabet udviste en betydelig negativ egenkapital, et mindre positivt resultat, en stram likviditet og en mulig erstatningssag. Der er på den baggrund ikke udarbejdet tilstrækkelig dokumentation til vurdering af selskabets fremtidige situation, idet det ikke er dokumenteret, at revisor har forholdt sig til budgettet og dets forudsætninger. Klager har videre anført, at der ikke foreligger dokumenteret stillingtagen til ledelsens vurdering af retstvisten. Herved har indklagede overtrådt RS 230, afsnit 2 og 9, RS 540, afsnit 10, RS 570, afsnit 12, 26 og 30 og dermed tilsidesat god revisorskik. Klager har vedrørende klagepunkt b, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision), gjort gældende, at eftersom indklagede ikke har indhentet noget revisionsbevis vedrørende primobalancen, har indklagede tilsidesat RS 510, afsnit 2, og dermed god revisorskik. Klager har vedrørende klagepunkt c, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision), vedrørende igangværende arbejder gjort gældende, at i årsregnskabet er der i balancen indregnet igangværende arbejde for fremmed regning med kr., hvilket er en væsentlig regnskabspost i regnskabet. Der er i årsregnskabet ikke redegjort for de anvendte indregningskriterier og målegrundlag vedrørende igangværende arbejder for fremmed regning under anvendt regnskabspraksis, hvilket er i strid med årsregnskabslovens 53. Herved har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 2, idet der i indklagedes revisorerklæring burde være taget forbehold for denne mangel. Revisortilsynet har i denne forbindelse tilføjet, at beskrivelse af anvendt regnskabspraksis er et af de mest essentielle områder i en årsrapport, og at beskrivelse af de forhold, der er væsentlige for en virksomhed, skal formuleres således, at beskrivelsen passer til den konkrete virksomhed. Klager har vedrørende eventualforpligtelser gjort gældende, at retssager er omfattet af årsregnskabslovens 64, stk. 1, som er en bestemmelse om eventualforpligtelser, og hvorefter en virksomhed skal oplyse om eventualforpligtelser og herunder angive beløb på eventualforpligtelser, som ikke indgår i balancen. Ved ikke at have taget forbehold for, at en eventualforpligtelse vedrørende tvist med en tidligere samarbejdspartner, og hvor B ApS havde kendskab til størrelse af det fremsatte krav på 1 mio. kr., ikke fremgår af årsrapporten, har indklagede handlet i strid med god revisorskik. Klager har vedrørende klagepunkt d, C A/S for regnskabsåret 2012/13 (revision) gjort gældende, at indklagede ikke har udarbejdet tilstrækkelig dokumentation vedrørende revision af ejendomme og kapitalandele i associerede virksomheder i forbindelse med revisionen af årsregnskabet. Herved har indklagede ikke overholdt bestemmelsen i revisorlovens 23, stk. 1, og standarderne i ISA 230, afsnit 5, 8, ISA 540, afsnit 8c, 15, 16 samt Vejledende afsnit A 57. Hermed har indklagede tilsidesat god revisorskik. 12

13 Klager har vedrørende klagepunkt e, C A/S for regnskabsåret 2012/13 gjort gældende, at i årsregnskabet 2012/13 er der i balancen indregnet "Grunde og bygninger" på kr. og "Kapitalandele i associerede virksomheder" på kr., hvilke poster begge er væsentlige poster i regnskabet. Der er i årsregnskabet ikke redegjort tilstrækkeligt for de anvendte indregningskriterier og målegrundlag vedrørende ejendomme og kapitalandele under anvendt regnskabspraksis, hvilket er i strid med årsregnskabslovens 53. Herved har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 2, idet der i indklagedes revisorerklæring burde være taget forbehold for denne mangel. Revisortilsynet har i denne forbindelse tilføjet, at beskrivelse af anvendt regnskabspraksis er et af de mest essentielle områder i en årsrapport, og at beskrivelse af de forhold, der er væsentlige for en virksomhed, skal formuleres således, at beskrivelsen passer til den konkrete virksomhed. Indklagede har ikke besvaret Revisornævnets høring i sagen. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Klagepunkt a, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision) Revisornævnet finder det på baggrund af de fremlagte dokumenter i sagen, herunder kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer, godtgjort, at posterne varebeholdninger, debitorer, igangværende arbejder samt skatteaktivet er væsentlige poster i regnskabet, og bevist, at indklagede ikke har udarbejdet tilstrækkelig dokumentation for sine revisionshandlinger, herunder af planlagte revisionshandlinger vedrørende revisionen af varebeholdninger, debitorer, igangværende arbejder samt skatteaktivet. Nævnet finder endvidere, at på baggrund af de oplysninger, der var tilgængelige på erklæringstidspunktet - herunder at årsregnskabet udviste en betydelig negativ egenkapital, at budgettet udviste et mindre positivt resultat, at der var tale om en stram likviditet, og at der muligvis kunne imødeses en erstatningssag - var betydelig usikkerhed om fortsat drift (going concern). På den baggrund finder nævnet ikke, at indklagede har udarbejdet tilstrækkelig dokumentation til vurdering af selskabets fremtidige situation, særligt under hensyn til, at det ikke af indklagede er dokumenteret, at indklagede har forholdt sig til budgettet og dets forudsætninger, og at der ikke foreligger indklagedes dokumenterede stillingtagen til ledelsens vurdering af retstvisten. Det forhold, at indklagede selv har bistået med udarbejdelse af budgettet, kan ikke føre til et andet resultat. Herved har indklagede tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1. Klagepunkt b, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision) Revisornævnet finder det på baggrund af de fremlagte dokumenter i sagen, herunder kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer, godtgjort, at indklagede ikke har indhentet revisionsbevis vedrørende primobalancen. Herved har indklagede tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1. Klagepunkt c, B ApS for regnskabsåret 2010/11 (revision) Vedrørende igangværende arbejder fremgår det af årsregnskabet, at der i balancen er indregnet igangværende arbejde for fremmed regning med kr., hvilket er en væsentlig regnskabspost i regnskabet. Der er ikke i årsregnskabet redegjort for de anvendte indregningskriterier og målegrundlag vedrørende igangværende arbejder for fremmed regning under anvendt regnskabspraksis, hvilket er i strid med årsregnskabslovens

14 Vedrørende eventualforpligtelser fremgår det af årsregnskabet, at eventualforpligtelser vedrørende tvist med en tidligere samarbejdspartner, hvor det fremsatte krav var på ca. 1 mio. kr., ikke omtales i årsrapporten med beløb, hvilket der er krav om efter årsregnskabslovens 64, stk. 1. Herved er det bevist, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 2, og hermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1. Klagepunkt d, C A/S for regnskabsåret 2012/13 (revision) Revisornævnet finder det på baggrund af de fremlagte dokumenter i sagen, herunder kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer, for så vidt angår ejendomme godtgjort, at en mæglervurderingen på ejendomme fra 2007 sammenholdt med, at den bogførte værdi af ejendomme har været den samme siden 2007, og sammenholdt med den situation, der har været på ejendomsmarkedet fra 2007 frem til erklæringens datering, at der ikke har været tilstrækkelig dokumentation til revisionsbeviset. Det forhold, at indklagede har foretaget en årlig vurdering af værdien på basis af en rentabilitetsberegning, kan ikke føre til et andet resultat. På samme baggrund finder Revisornævnet det vedrørende kapitalandele godtgjort, at når henses til, at kapitalandele indregnes til dagsværdi sammenholdt med, at aktierne i D A/S, der udgør den væsentligste del af kapitalværdierne i associerede selskaber - nemlig 6,9 mio. kr. ud af det samlede beløb på 8,2 mio. kr. - i 2007 blev opskrevet med 6,9 mio. kr. til dagsværdi i forbindelse med en handel, og at denne opskrivning siden da har været anset for at udgøre et konstant forskel mellem dagsværdi og bogført egenkapital (indre værdi), har der ikke foreligget tilstrækkelig dokumentation for revisionsbeviset. Da dokumentationen for revisionen af ejendomme og kapitalandele i associerede virksomheder har været utilstrækkelig, har indklagede herved tilsidesat god revisorskik. Klagepunkt e, C A/S for regnskabsåret 2012/13 (regnskab) Vedrørende ejendomme og kapitalandele fremgår det af årsregnskabet 2012/13, at der i balancen er indregnet "Grunde og bygninger" med kr. og "Kapitalandele i associerede virksomheder" med kr., hvilke poster begge er væsentlige poster i regnskabet. Der er ikke i årsregnskabet redegjort tilstrækkeligt for de anvendte indregningskriterier og målegrundlag vedrørende ejendomme og kapitalandele under anvendt regnskabspraksis, hvilket er i strid med årsregnskabslovens 53. Herved er det bevist, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 2, og hermed tilsidesat god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1, idet der i indklagedes revisorerklæring burde være taget forbehold for disse mangler. For overtrædelse af revisorlovens 16, stk. 1, pålægges indklagede i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, en bøde, der passende kan fastsættes til kr. Thi bestemmes: Indklagede, statsautoriseret revisor Thomas Rask, pålægges en bøde på kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk

15 Marianne Madsen 15