Den 14. september 2015 blev der i sag nr. 116/2014 Revisortilsynet mod Statsautoriseret revisor Niels Gregers Holm-Nielsen afsagt følgende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 4. december 2014 har Revisortilsynet klaget over statsautoriseret revisor Niels Gregers Holm-Nielsen. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 27. januar 1983. Godkendelsen blev deponeret den 6. april 1987 og genoptaget samme dag. Indklagede har i Revireg været tilknyttet B ApS, CVR-nr. xxxxxxxx, siden den 17. marts 2004. Klagen: Revisortilsynet har rejst følgende klagepunkter: a) Indklagede har overtrådt god revisorskik, idet planlægning og dokumentation for revision af væsentlige og risikofyldte områder i samtlige seks gennemgåede revisionssager er mangelfuld. Der foreligger ikke tilstrækkelig dokumentation til at understøtte de afgivne revisionspåtegninger. b) Indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen, idet der ved afgivelse af erklæring på årsregnskaberne for C ApS for 2012 og D ApS for 2012 ikke er taget forbehold for flere tilfælde af overtrædelse af årsregnskabsloven. Sagsfremstilling: Revisortilsynet udtog i 2013 B ApS, CVR-nr. xxxxxxxx, til kvalitetskontrol. Af kvalitetskontrollantens erklæring af 18. november 2013 fremgår, at der på tidspunktet for kontrollens start til revi- 1
sionsvirksomheden var tilknyttet 1 godkendt revisor. Det fremgår endvidere, at kvalitetskontrollanten udtog seks enkeltsager til kontrol. Kontrollantens erklæring indeholder følgende forbehold og konklusion: "Forbehold Ved gennemlæsning af de konkrete erklæringsopgaver har vi konstateret, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem generelt ikke har sikret: at der er foretaget tilstrækkelig og dokumenteret planlægning at det udførte arbejde og omfanget heraf er tilstrækkeligt og dokumenteret at der er udarbejdet relevante konklusioner Samtidig har vi konstateret at de afgivne erklæringer generelt ikke overholder kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet der generelt ikke er taget forbehold for, at beskrivelserne af anvendt regnskabspraksis ikke er tilpasset den konkrete virksomhed at der i mindst 2 tilfælde ikke er taget forbehold for manglende beskrivelse af usikkerhed ved måling (C, investeringsejendomme og D, immaterielle aktiver) at der i mindst 2 tilfælde ikke er taget forbehold for manglende dokumentation for forudsætningerne om fortsat drift (C og D) at den interne efterfølgende kontrol af en udvalgt opgave (F ApS) ikke har identificeret de ved denne kontrol af den samme sag identificerede væsentlige fejl og mangler Konklusion Som følge af de anførte forbehold er det vor opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne ikke lever op til kravene i lovgivning, standarder eller god skik." Det fremgår af sagen, at kontrollanten har gennemgået følgende seks enkeltsager: E ApS 1. E ApS, årsrapport for 2012 (revision), 2. D ApS, årsrapport for 2012 (revision), 3. C ApS, årsrapport for 2012 (revision), 4. F ApS, årsrapport for 2012 (revision), 5. G ApS, årsrapport for 2012 (revision), samt 6. H ApS, årsrapport for 2012 (revision). Indklagede afgav den 24. maj 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2012: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets akti- 2
ver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2012-31. december 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde 162.942 kr., og at balancesummen udgjorde 717.270 kr. Egenkapitalen udgjorde 378.549 kr. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: D ApS Mindre selskab, omsætning ca tkr. 270, med Handel og service, import og eksport Dokumentation for planlægning (2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Planlægningen indeholder ikke risikovurderinger. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Dokumentation for udførelsen af revisionsopgaven (3) Der er ved kontrollen redegjort for overvejelser og tanker i forbindelse med revisionen. Der foreligger ikke dokumentation for udførte revisionshandlinger herunder de overvejelser og tanker der er gjort eksempelvis vedr. omsætning. Ingen engagementsforespørgsel, kun årsopgørelse. Af den udfyldte revisionscheckliste fremgår det, at der er indhentet engagementsforespørgsel og at "den er afstemt med bogføring og noter" I forbindelse med kontrollen kunne der ikke fremlægges dokumentation herfor. Der er således ikke overensstemmelse mellem det arbejde der er udført i henhold til de udfyldte skemaer/checklister og det faktisk udførte arbejde. Konklusion (3) Der foreligger ikke dokumentation for konklusionen på revisionsopgaven. Omsætning (3) Ingen dokumentation for udførte handlinger vedr. omsætning. Revisor har i Bilag 4 afgivet en række supplerende oplysninger om arten og omfanget af det af revisor udførte arbejde. Disse oplysninger indgår ikke i dokumentationen på tidspunktet for gennemgangen. 3
Indklagede afgav den 8. juni 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2012: Den udvidede gennemgang har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion På grundlag af det udførte arbejde er det vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2012-31. december 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde -293.561 kr., og at balancesummen udgjorde 7.817.471 kr. Under Aktiver er som Immaterielle anlægsaktiver anført Erhvervede lignende rettigheder med 7.651.741 kr. (98 % af aktiverne). Egenkapitalen udgjorde 193.059 kr. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: Selskabet udvikler og formidler it løsninger og udvikling af apps. Omsætning tkr. 3.401, Planlægning (2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Planlægningen indeholder ikke en risikovurdering og ingen fastlæggelse af væsentlighed. Udførelse (3) Ingen beskrivelse af anvendt regnskabspraksis for den væsentligste aktivpost "Erhvervede rettigheder". Der foreligger ikke dokumentation for udførte revisionshandlinger herunder de overvejelser og tanker der er gjort eksempelvis vedr. omsætning og værdiansættelse af erhvervede rettigheder. Erhvervede rettigheder er en direkte afløser for et tidligere tilgodehavende hos en samarbejdspartner der ikke kunne / ville betale (vides ikke). Det kan således diskuteres om der er tale om en ekstern erhvervelse på markedsvilkår! De erhvervede aktiver afskrives over 10 år. Der er ikke anført begrundelse for den forlængede afskrivningsperiode i årsrapporten og der foreligger ikke dokumentation for det forsvarlige i at overskride den almindelige 5 årsregel i arbejdspapirerne. 4
På trods af at der er underskud og egenkapitalen vil blive negativ, hvis der ikke fremadrettet kommer positiv indtjening foreligger der ikke dokumentation for going concern overvejelser. Konklusion Der foreligger ikke dokumentation for konklusionen på revisionsopgaven. Going concern Ingen dokumentation for revision af forudsætningen for GC Omsætning Ingen dokumentation for udførte handlinger vedr. omsætning. Regnskabsmæssige skøn Der er ikke dokumentation revision af regnskabsmæssige skøn eller overvejelser om usikkerhed/ mangel på samme i forbindelse med værdiansættelsen af erhvervede rettigheder. I forbindelse med kontrollen blev det mundtligt oplyst at de erhvervede rettigheder erstattede et tidligere tilgodehavende, hvis værdi var tvivlsom da debitor ikke kunne / ville betale. Ud fra det oplyste kan det ikke udelukkes at der reelt er tale om aktivering af eget arbejde (incl. avance?) via en mellemfakturering. Revisionspåtegningen Der burde være taget forbehold for mangelfuld/vildledende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis, samt manglende oplysninger om selskabets aktiviteter. Der burde have været forbehold for manglende beskrivelse af usikkerhed ved måling af rettigheder og GC" Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for planlægning (kontrollantens arbejdspapir, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, pkt. B): Selskabet har over nogle år ydet lån til det [land] selskab I inc. som har udviklet apps og domæner. Dette selskab er i regnskabsåret blevet opløst efter gensidig aftale med det resultat at D ApS har erhvervet de udviklede rettigheder mod sit tilgodehavende. Værdiansættelsen har således taget udgangspunkt heri. Efterfølgende salg modregnes i anskaffelsessummen, såvel som rettighederne afskrives over 10 år. Selskabets fremtidige drift og likviditet er yderst positiv. Regnskabets enkelte poster er således substansrevideret med udgangspunkt i saldobalancen og kontospecifikationer. Som det fremgår af råbalancen er posterne revideret med reference hertil. 5
Den samlede revision er udført af [indklagede] og jeg mener det immaterielle aktivs værdiansættelse er vurderet ved anvendelse af professionel skepsis og faglig vurdering i overensstemmelse med beskrivelsen i revisionsstretege tillæget i sagen. Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsgaven, pkt. C: C ApS Yderligere omkring gooing koncern overvejelser skal jeg igen anføre at der ikke er mulighed for tab til trediemand hele gældssiden er til moderselskabet J ApS (Egenkapital 7.851.208) og eneanpartshaver. 2013 forløber i øvrig som forventet med positiv drift og likviditet. Indklagede afgav den 27. maj 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2012: Den udvidede gennemgang har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion På grundlag af det udførte arbejde er det vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2012-31. december 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde 498.198 kr., og at balancesummen udgjorde 85.154.227 kr., heraf Grunde og bygninger 78.691.571 kr. Egenkapitalen udgjorde 12.837.742 kr. Af anvendt regnskabspraksis fremgår: Balance Materielle anlægsaktiver Fast ejendom er værdiansat til kostpris. Ejendomme opskrives efterfølgende således at værdiansættelsen afspejler en husleje procent på 7. Der foretages ikke afskrivninger på ejendommene, idet værdien heraf anses for opretholdt gennem den løbende vedligeholdelse. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: Ejendomsinvesteringsselskab, ejendomme til dagsværdi, omsætning tkr. 5.508, 6
Planlægning (2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Planlægningen indeholder ikke en risikovurdering og ingen fastlæggelse af væsentlighed. Udførelse (3) Der foreligger ikke dokumentation for værdiansættelsen af selskabet væsentligste aktiver udlejningsejendommene (Produktion og lager), bogført værdi tkr. 78.691 (92 % af balancen). Der er ikke dokumentation for, at det anvendte afkastkrav på 7 %, herunder at det er relevant at anvende samme afkastkrav for alle ejendommene. 3 af ejendommene er beliggende i hovedstadsområdet og 2 i nærheden af større provinsbyer. Det er årets faktiske huslejeindtægt tkr. 5.508 for alle ejendomme under eet, der er anvendt som afkastgrundlag for kapitaliseringen af den samlede ejendomsværdi. Ved beregningen af den kapitaliserede værdi, er der ikke taget højde for omkostninger til drift og vedligeholdelse af ejendommene der afholdes af ejer. Fratrækkes de af ejer i regnskabsåret afholdte omkostninger til drift og vedligeholdelse og administration tkr. 1.733 reduceres afkastgrundlaget til tkr. 3.774. Med et afkastkrav på 7 % bliver værdien af ejendommene ca. tkr. 54.000, hvilket er ca. tkr. 24.000 eller ca. 30 % mindre end den i regnskabet anførte. Der mangler begrundelse og dokumentation for, at der ikke er foretaget nedskrivning af kapitalandel i tilknyttet virksomhed fra kostpris tkr. 100 tilt kr. 0. Egenkapitalen er negativ med t.kr. 103. Da der ikke foreligger engagementsforespørgsler eller anden form for dokumentation vedr. forpligtelser er det ikke muligt at vurdere om der mangler oplysning om koncernrelaterede forpligtelser i årsrapporten. Der er ikke dokumentation for forudsætninger omkring going concern. Der er ikke indhentet relevante eksterne bekræftelser, engagementsforespørgsler eller tingbogsoplysninger. Anvendt regnskabspraksis er vildledende idet den indeholder beskrivelse af mange ikke relevante forhold. Beskrivelsen vedr. måling af ejendomme er en sammenblanding af flere forskellige principper. 7
Konklusion (3) Konklusionen samler ikke op på relevante problemstillinger til dels på grund af manglende dokumentation for de udførte revisionshandlinger. Going concern Uagtet at selskabet har en høj belåningsgrad er der ikke dokumentation for overvejelser vedr. going concern, herunder opretholdelse af finansiering. Revisor har i bilag 4 kommenteret det uden i øvrigt at dokumentere det bedre. Det anførte strateginotat er udarbejdet efter mit 1. besøg og fandtes ikke på tidspunkt for underskrift af regnskab. Omsætning Der er ikke udført dokumenterede revisionshandlinger vedr. omsætningen. Regnskabsmæssige skøn Der er ikke dokumenteret stillingtagen til / udfordring af de af ledelsen udøvede skøn vedr. værdiansættelse af investeringsejendommene. Af revisors efterfølgende kommentar fremgår det, at han ikke mener der indgår skøn i værdiansættelsen (af ejendommene), da værdien er konkret beregnet! Revisionspåtegning (4) Der burde være taget forbehold for mangelfuld/vildledende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis, samt manglende oplysninger om selskabets aktiviteter. Der burde have været forbehold for manglende beskrivelse af usikkerhed ved måling af ejendomme og GC Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for planlægning, (kontrollantens arbejdspapir, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, pkt. B): Bilagsmængde begrænset. e`n ansat selskabets direktør som er eneanpartshavers mand. Med hensyn til kendskab til kunden henviser jeg til bemærkninger under pkt. 1 side 1 samt det faktum at jeg har været revisor for selskabet fra ejendomsaktivitetens start, ca 10 år. Selskabets administreres daglig af selskabets direktør i samarbejde med K A/S i [by] Pr status modtager revisor fra ejendomsadministrator afstemte hovedråbalance samt underbalancer pr. ejendom. Endvidere modtages samtlige kontospecifikationer, bilag, årsopgørelser samt andet afstemningsmateriale. 8
Der er ikke regnskabsposter der har revisionsmæssig risiko, regnskabets poster er således substansrevideret med udgangspunkt i den konsoliderede råbalance med referencer hertil. Den samlede revision er udført af [indklagede] Kvalitetskontrollanten har nærmere anført følgende vedrørende udførelse af revisionsopgaven, pkt. C: 12. Har revisor dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme? Nej. Anvendt regnskabspraksis er ikke tilpasset den konkrete virksomhed idet der indgår mange ikke relevante forhold, ligesom der vedr. eksempelvis prioritetsgæld er anført flere valgmuligheder. Anvendt regnskabspraksis vedr. værdiansættelse af ejendomme anfører at "Fast ejendom er værdiansat til kostpris. Ejendomme opskrives efterfølgende således at værdiansættelsen afspejler en husleje på 7." "Der foretages ikke afskrivninger på ejendomme, idet værdien heraf anses for opretholdt gennem den løbende vedligeholdelse." Beskrivelsen er en sammenblanding hovedreglen om kostpris jf. 36 og investeringsejendomme jf. 38 kombineret med opskrivning til dagsværdi jf 41. Da ejendommen tidligere er opskrevet er opskrivningen med fradrag af skat ført direkte på egenkapitalen. Det matcher reglen i 41. Ligeledes er nedskrivningen i 2012 ført direkte på egenkapitalen (og skat). 15. På væsentlige områder hvor der er regnskabsmæssige skøn, har revisor tilstrækkeligt dokumenteret sin vurdering af graden af skønsmæssige usikkerhed, der er forbundet med de regnskabsmæssige skøn i regnskabet? Nej. Ejendomme - der er flere forskellige - er under et værdiansat ud fra et princip om at værdien af nettoomsætningen på ejendommene kan kapitaliseres svarende til et afkast på 7 %. Med en omsætning på kr. 5.508.410 giver det en værdi på kr. 78.691.571 svarende præcist til den bogførte værdi. Samme princip blev anvendt i 2011. Ved opgørelsen af afkastgrundlaget er der ikke taget hensyn til ejendomsomkostninger kr. 921.403 og administrationsomkostninger kr. 572.538. Fratrækkes disse er afkastgrundlaget kr. 4.014.469, hvilket med de anførte 7 % i afkastkrav, alene kan forsvare en værdi på kr. 57.349.557 Anvendes denne værdi for ejendommene skal egenkapitalen reduceres med kr. 21.342.013, hvorved den bliver negativ med kr. 12.837.742 og hvad så med going concern-forudsætningen herunder finansieringsselskabernes villighed til at opretholde finansieringen! 9
Der mangler stillingtagen til om afkastgrundlaget - nettoomsætningen i det afsluttede regnskabsår er relevant målegrundlag Der mangler stillingtagen til at et afkastkrav på 7 % er relevant under hensyntagen til sammensætningen af ejendomsportefølgen. Der indgår kapitalandel i datterselskab optaget til kostpris kr. 100.000. Egenkapitalen i datterselskabet er negativ med kr. 103.057. Af datterselskabets årsregnskab for 2012 fremgår det at selskabets væsentligste aktiv er en ejendom til kr. 5.092.169 med samlede lejeindtægter på kr. 259.753 (2011 kr. 63.000) og direkte omkostninger på 42.505, svarende til afkast på 217.504. Anvendes samme kapitaliseringsfaktor her som i C giver det en værdi af ejendommen på kr. 3.10.557, hvorefter egenkapitalen bliver negativ med kr. 3.206.614. Revisors eventuelle kommentarer til kontrollantens gennemgang og konklusioner: Værdiansættelsesprincippet er valg således at værdien svarer til et huslejeafkast på syv procent. Værdiansættelsen afviger i øvrig ikke væsentlig fra kostpris og skattemæssig ejendomsværdi. Endvidere skal oplyses at ejendomsregnskabet historisk aldrig har givet underskud såvel som de udarbejdede budgetter for fremtiden også viser betydelige overskud. Tingbogsudskrifter og budgetter er udleveret ved gennemgangen. Revisor er løbende involveret i kommunikation med selskabets bankforbindelse og således orienteret om af fornødne kreditter forefindes. Indklagede har endvidere afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revision af omsætning, pkt. H: F ApS Ledelsen såvel som ejendomsadministrator har dokumenteret omsætningen over for revisor i form af bekræftende spørgsmål omkring fuldstændigheden således som den fremgår af de udleverede specificerede kontokort. Indklagede afgav den 4. maj 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2012: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2012-31. december 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. 10
Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde -31.176 kr., og at balancesummen udgjorde 2.450.838 kr. Egenkapitalen udgjorde 1.459.702 kr. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: Selskabet udvikler, sælger og vedligeholder IT løsninger til erhvervskunder. Omsætning tkr. 3.298, Planlægning(2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Planlægningen indeholder ikke en risikovurdering og ingen fastlæggelse af væsentlighed. Udførelsen (3) Der foreligger ikke dokumentation for udførte revisionshandlinger herunder de overvejelser og tanker der er gjort eksempelvis vedr. omsætning og debitorer. Revisor har i Bilag 4 kommenteret og uddybet sit arbejde på en række punkter. Det anførte strateginotat er udarbejdet efter mit 1. besøg. Konklusion (3) Revisionschecklisten indeholder ikke konklusioner på de reviderede områder. Ingen opsamling vedr. udført arbejde. Omsætning (3) Ingen dokumentation for overvejelser vedrørende fuldstændighed af omsætningen. Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for planlægning (kontrollantens arbejdspapir, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, pkt. B): Bilagsmængden meget begrænset. Selskabets aktivitet har været uændret i årevis og forventes uændret i fremtiden. Regnskabets enkelt poster har ingen revisionsmæssig risiko og er således substansrevideret med udgangspunkt i saldobalancen og kontospecifikationer. Som det fremgår af råbalancen er regnskabets væsentlige poster revideret med referencer hertil. Kontrollanten har anført følgende vedrørende udførelse af revisionsopgaven, pkt. C: 11
8. Substanshandlinger. Har revisor for alle væsentlige grupper af transaktioner, balanceposter og oplysninger udført substanshandlinger i overensstemmelse med planlægningen? Nej. Der foreligger ikke dokumentation for at der er udført arbejde hermed Revisors eventuelle kommentarer til kontrollantens gennemgang og konklusioner: Yderligere henvises til sagens revisionsstrategi tillæg med hensyn til revision og gooing concern overvejelser. Konkret sp. 8 der foreligger bankafstemning/debitor-/kreditor- /løn- i sagen som forevist ved gennemgangen. G ApS Indklagede afgav den 4. maj 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2012: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 2012-31. december 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde -72.978 kr., og at balancesummen udgjorde 329.079 kr. Egenkapitalen udgjorde 77.341 kr. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: Mindre handelsselskab (import af vin) Dokumentation for planlægning (2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Planlægningen indeholder ikke risikovurderinger. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Bortset fra checklisterne er der ingen dokumentation for indholdet af planlægningen. Dokumentation for udførelsen af revisionsopgaven (3) Der er ved kontrollen redegjort for overvejelser og tanker i forbindelse med revisionen. 12
Der foreligger ikke dokumentation for udførte revisionshandlinger herunder de overvejelser og tanker der er gjort eksempelvis vedr. omsætning. Ingen engagementsforespørgsel, kun årsopgørelse. Af den udfyldte revisionscheckliste fremgår det, at der er indhentet engagementsforespørgsel og at "den er afstemt med bogføring og noter I forbindelse med kontrollen kunne der ikke fremlægges dokumentation herfor. Der er således ikke overensstemmelse mellem det arbejde der er udført i henhold til de udfyldte skemaer/checklister og det faktisk udførte arbejde. Konklusion (3) Der foreligger ikke dokumentation for konklusionen på revisionsopgaven. Going concern (3) Ingen dokumentation for revision af forudsætningerne for GC. Omsætning (3) Ingen dokumentation for udførte handlinger vedr. omsætning. Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for udførelsen af revisionsopgaven (kontrollantens arbejdspapir, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, pkt. C): Yderligere henvises til sagens revisionsstrategi tillæg med hensyn til revision af salg og gooing koncern overvejelser. Konkret er der valgt ikke at afsætte negativ udskudt skat (uvæsentlig beløb) da selskabet forventes opløst i den nærmeste fremtid. Kontrollanten har afgivet følgende konklusion på gennemgangen af indklagedes dokumentation for vurdering af going concern, pkt. G: Ingen dokumentation for revision af forudsætningen for GC. Situationen er kritisk. Revisors eventuelle kommentarer til kontrollantens gennemgang og konklusioner: Der er ingen problemer med GC. Ledelsen har tilpasset omkostningerne med aktivitetsnedgangen som er selvvalgt. Således er planen at opløse selskabet i den nærmeste fremtid, selskabet er uden gæld til trediemand. Indklagede har endvidere afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revision af omsætning, pkt. H: "Der henvises til revisionsstrategi tillæget i sagen. (der 12 fakturaer i regnskabsåret) 13
H ApS Indklagede afgav den 18. februar 2013 følgende påtegning på selskabets årsrapport for 2011/12: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. november 2012 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. december 2011-30. november 2012 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde 253.691 kr., og at balancesummen udgjorde 7.712.766 kr., heraf varebeholdninger med 5.073.159 kr. (ca. 65 % heraf). Egenkapitalen udgjorde 1.075.852 kr. Af kontrollantens arbejdspapir, skema C, fremgår følgende: Forhandler af brugte biler. Mange importeret fra Tyskland på ordre fra kunder. Omsætning ca tkr. 17.000,. Aktivt i mange år. Dokumentation for planlægning (2) Der er ingen fastlæggelse af væsentlighed. Planlægningen indeholder ikke risikovurderinger. Der er ikke udarbejdet en reel revisionsplan med udgangspunkt i væsentlighed og risiko, men alene en standardcheckliste. Bortset fra checklisterne er der ingen dokumentation for indholdet af planlægningen. Dokumentation for udførelsen af revisionsopgaven (3) Der er ved kontrollen redegjort for overvejelser og tanker i forbindelse med revisionen. Der foreligger ikke dokumentation for udførte revisionshandlinger herunder de overvejelser og tanker der er gjort eksempelvis vedr. omsætning. Ingen engagementsforespørgsel, kun årsopgørelse. Af den udfyldte revisionscheckliste fremgår det, at der er indhentet engagementsforespørgsel og at "den er afstemt med bogføring og noter I forbindelse med kontrollen kunne der ikke fremlægges dokumentation herfor. Der er således ikke overensstemmelse mellem det arbejde der er udført i henhold til de udfyldte skemaer/checklister og det faktisk udførte arbejde. 14
Selskabets væsentligste aktiv er en beholdning af brugte biler tkr. 5.073 varende til ca. 65 % af aktiverne. Der foreligger lagerliste med oplysninger der nødtørftigt kan identificere de enkelte enheder. Af listen fremgår det, at den anførte værdi er købsprisen. Lagerlisten er forsynet med enkelte checkmærker ud for nogle af bilerne. Det fremgår ikke hvad checkmærkerne er udtryk for. Første del af listen svarende til 42 % af værdien, er biler der også var på lager ved årsafslutningen 2011. Disse er uændret taget op til købspris. Bortset fra at 2 biler til en samlet lagerværdi tkr. 320 er kontrolleret til efterfølgende salg i alt tkr. 393, er der ingen dokumentation for test af værdien af varelageret. Selskabets beholdning af værdipapirer tkr. 1.813, er ikke afstemt til ekstern dokumentation / bekræftelse vedr. tilstedeværelse, ejerforhold eller værdi, men alene til en udskrift fra en "værdipapirside (Euroinvestor)" der viser værdien af en given portefølje. Der er således ikke tale om dokumentation for tilstedeværelse, ejerforhold eller værdi. Dokumentation for konklusion (3) Der foreligger ikke dokumentation for konklusionen på revisionsopgaven. Omsætning (3) Ingen dokumentation for udførte handlinger vedr. omsætning. Regnskabsmæssige skøn (3) Værdiansættelse af varelager af brugte biler vil normalt være påvirket af skøn. Revisor har i den konkrete situation oplyst, at værdiansættelsen af lageret ikke er påvirket af skøn idet bilerne er optaget til kostpris. (I overensstemmelse med beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis - der ikke omtaler mulighed for nedskrivning til nettorealisationsværdi). Der er derfor ikke udført særlige handlinger vedr. skøn i relation til værdiansættelsen af posten. Der foreligger ikke dokumentation for, at værdiansættelsen (herunder for enheder på lager i mere end et år) mindst svarer til nettorealisationsværdien. Indklagede har afgivet følgende kommentarer til kontrollantens gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for udførelsen af revisionsopgaven (kontrollantens arbejdspapir, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, pkt. C): Som beskrevet side 7 sen selskabets væsentligste aktiv lageret af biler revideret med udgangspunkt i lagerlisten. Checkmærkerne er afsat af [indklagede] som dokumentation for [indklagedes] kontrol af den fysiske tilstedeværelse af en væsentlig del af varelageret. Det var logisk at se den konkrete avance på to biler på lagerlister pr. 30. november 2012 som var solgt inden [indklagedes] fysiske kontrol den 18. december 2012 og konstatere at selskabet havde en normal avance. Selskabet sælger brugte biler medførende opgørelse af avancemoms. En gennemgang/revision heraf viser selskabets evne til at tjene penge på sin aktivitet - fordelt på de enkelte salg. Historisk såvel som i regnskabsåret 2011/12 samt forventningerne til fremtiden er meget positiv, selskabets direktør har været i markedet i over 20 år. Lageret er optaget til kostpris. 15
Ved den fysiske kontrol fremgår bilernes udbudspriser, tekniske data. Km., af salgsopstillinger i bilerne. Selskabets beholdning af børsnoterede aktier kr. 1.813.727 er afstemt med ekstern dokumentation fra selskabets bank, som det fremgår af regnskabet har banken pant heri. Af kontrollantens gennemgang af revision af regnskabsmæssige skøn, pkt. I, fremgår følgende: Høring Værdiansættelse af aktiver, der er påvirket af væsentlige regnskabsmæssige skøn, herunder regnskabsmæssige skøn over dagsværdi. Bemærkning Der er ikke identificeret regnskabsområder hvor der er foretaget ledelsesskøn. Da lager af brugte biler udgør 65 % af balancesummen burde der have vøret foretaget supplerende handlinger vedr. denne værdiansættelse, da den pr. definition er "skønsmæssig". Det at de er taget op til "kostpris" ændrer ikke på at værdien samlet set er udtryk for et skøn. Revisors eventuelle kommentarer til kontrollantens gennemgang og konklusioner: Jeg er uenig. Jeg har revideret varelageret i overensstemmelse eksisterende revisionsretningslinier for at sikre et entydigt revisionsbevis for lagerets regnskabsmæssige værdi. Ved brev af 4. september 2014 hørte Revisortilsynet indklagede over blandt andet de rejste klagepunkter. Revisortilsynet oplyste endvidere, at man agtede at meddele indklagede en påtale for de samme forhold. Den 8. oktober 2014 svarede indklagede tilsynet som følger: Overordnet: Undertegnede påtager sig kun opgaver i overensstemmelse med den for virksomheden udarbejdede Kvalitetsstyringshåndbog. Ved gennemgangen er der ikke forholdt hertil. Ved gennemgangen af de 6 enkeltsager er der ikke taget hensyn til virksomhedernes størrelse, administration samt det faktum at undertegnede foretager den samlede revision og påtegning af regnskaberne. I alle 6 sager er der udarbejdet revisionsstrategi i overensstemmelse med virksomhedernes størrelse og organisation for opnåelse af revisionsbevis tilstrækkeligt og egnet som grundlag for vor konklusion. En forudsætning for at vurdere de foretagne revisioner, er forståelse af de reviderede virksomheder og deres omgivelser, som kontrollen tydeligvis ikke har. Kontrollen/Tilsynet forholder sig for eksempel ikke til hvem der har bogført og afstemt regnskabsgrundlaget, der har dannet grundlag for revisionen og regnskaberne. 16
Når kontrollanten taster nej eller ja forkert eller i stedet for irrelevant vil standardiseret software udskrive unødige lange og forkerte konklusioner. EDB kan være farlig uden anvendelse af professionel skepsis og faglig vurdering. Ad H ApS, nr. 6 Udover det anførte skal jeg anføre at lagerlisten identificere den enkelte bil ved stelnummer og model og kostpris. Lagerlisten udarbejdes af professionel ekstern bogholder med speciel indsigt i autobranchen. Hver bil følges som en sag og der foretages endelig avanceopgørelse på hver bil (opgørelse af avancemoms). Selskabet har i det kontrollerede år et dækningsbidrag på kr. 1.436.569 og et resultat før skat kr. 253.691 i efterfølgende år er tallene kr.1.429.353 og kr. 382.293. Der har ikke været tab på varelageret 30. 11. 2012. At bilag 4 ikke forelå ved gennemgangen er usandt. Udover det anførte angående selskabets værdipapirer skal jeg blot anføre at den samlede beholdning er afhændet i efterfølgende regnskabsår med gevinst. Ad E ApS, nr. I Jeg henviser til samt det faktum at selskabet kun modtager provision fra en kunde. Der er således 12 poster på provisionskontoen i alt kr. 266.672 som er afstemt med debitorer primo og ultimo, som det fremgår af arbejdspapirer samt tillæg til revisionsstrategi. Ad G ApS, nr. 5. Selskabets væsentligste aktiv er anpartshavers automobil og eneste kreditor (gæld) er til anpartshaver. Ad F ApS, nr. 4 Det er denne sag der har været genstand for intern kvalitets kontrol, af gode grunde uden bemærkninger. Salget, som det fremgår af kontospecifikationen, består af tre fakturaer pr. måned i alt 36 om året og er revideret og afstemt med debitorer primo og ultimo som det fremgår af sags dokumentation. Ad C ApS, nr. 3 Omkring tingbogsudskrifter skal jeg oplyse at sådanne er offentlig tilgængelige på nettet og kan fremskaffes til enhver tid til dokumentation. Hvorfor skal de så ligge i papirformat i sagen? Jeg ønsker redegjort hvorfor en lavere værdiansættelse af selskabets ejendomme er rigtigere og oplysning om going concern problemer i et selskab der udviser løbende driftsoverskud signalerer et mere retvisende billede end det aflagte regnskab. 17
Ad D ApS, nr. 2 Jeg ønsker redegjort for om tilsynet mener man skal omtale going concern problemer når disse ikke er til stede. Sluttelig skal jeg redegøre at der ved gennemgang af enkelt sagerne generelt overhovedet ikke er forholdt, hvem regnskaberne henvender sig til. Jeg har klaget over kontrollantens tidsforbrug/ honorar. Som det fremgår af kontrolmaterialer er det undertegnede der blandt andet har påført nøgletal for forståelse af de officielle regnskaber og revisionen af regnskabernes væsentligste poster. Jeg har anvendt betydelig tid på at beskrive de faktiske forhold for at misforståelser kunne undgås. Den 7. november 2014 traf Revisortilsynet herefter afgørelse om at indbringe indklagede som anført i klagepunkterne. Tilsynet meddelte endvidere indklagede den anførte påtale. Sagens behandling i Revisornævnet Parterne har givet møde for Revisornævnet. Revisortilsynet har herunder oplyst, at tilsynet ikke har klaget over revisionsvirksomheden, og at bilagene fra kontrollen derfor ikke er vedlagt klagen over revisor. Indklagede forklarede, at han har lavet alt grundarbejdet i forbindelse med kontrollen. Kontrollanten lavede ikke meget, og der var mange faktuelle fejl i hans arbejdspapirer, blandt andet var CVR nummeret forkert. Indklagede bogfører ikke for de virksomheder, han er revisor for, men han får alt råmaterialet, balancer, efterposteringer m. v. Der er tale om små virksomheder. Parterne har i øvrigt henholdt sig til deres skriftlige indlæg. Parternes bemærkninger: Revisortilsynet har vedrørende klagepunkt a) blandt andet henvist til revisorlovens 16, stk. 1, og 23, samt ISA 200, afsnit 3 og 15, ISA 230, afsnit 5 og 8, ISA 240, afsnit 47, ISA 300, afsnit 7 og A19, ISA 315, afsnit 5, ISA 500, afsnit 6, ISA 540, afsnit 6, 8 c og 15 b, ISA 570, afsnit 9 og 16. Revisortilsynet har endvidere anført, at det fremgår af årsregnskabslovens 46, stk. 2, at omsætningsaktiver, herunder varebeholdninger, der ikke løbende reguleres til dagsværdi, skal nedskrives til en lavere nettorealisationsværdi. Det anføres i høringssvaret, at Revisortilsynet ikke har forholdt sig til, hvem regnskaberne henvender sig til. Hertil skal Revisortilsynet bemærke, at Revisorlovens 23 og ISA erne finder anvendelse, uanset om der er tale om revision af en stor eller lille virksomhed. I samtlige seks gennemgåede enkeltsager er der ikke foretaget tilstrækkelig dokumenteret planlægning, som er tilpasset de konkrete revisionsopgaver. 18
I samtlige seks gennemgåede enkeltsager foreligger ingen konklusion vedrørende den udførte revision, ligesom dokumentation for udførelse af revision af væsentlige og risikofyldte områder er mangelfuld, herunder: H ApS Mangelfuld dokumentation for revision af blandt andet fuldstændighed af omsætning, tilstedeværelse og ejendomsret vedrørende værdipapirer, samt værdiansættelse af varebeholdningerne, idet det udelukkende er anført, at varebeholdningerne er indregnet til kostpris. Der er ikke dokumentation for revision af værdiansættelse af varelageret. E ApS Mangelfuld dokumentation for revision af fuldstændighed af omsætning. G ApS Mangelfuld dokumentation for revision af fuldstændighed af omsætning, vurdering af going concern, herunder om der burde have været foretaget yderligere handlinger som følge af indikationer på going concern problemer. F ApS Mangelfuld dokumentation for revision af fuldstændighed af omsætning. C ApS Mangelfuld dokumentation for revision af omsætning, værdiansættelse af kapitalandel i dattervirksomhed samt vurdering af going concern, herunder dokumentation for tilkendegivelse af opretholdelse af finansiering. Dokumentation for revision af tilstedeværelse og ejendomsret vedrørende selskabets ejendomme er indhentet efter revisionens afslutning. Der foreligger ingen revisionsmæssige overvejelser om, hvorvidt den værdi som ejendommene er indregnet med i årsregnskabet, er forsvarlig, herunder begrundelse for de af ledelsen benyttede afkastsatser, ligesom indklagede ikke har forholdt sig til den valgte afkastsats. Revisionen af værdiansættelse af ejendommene anses for at være mangelfuld. D ApS Mangelfuld dokumentation for revision af omsætning samt vurdering af going concern, herunder burde der have været foretaget yderligere handlinger som følge af indikationer på going concern problemer. Det fremgår af sagsfremstillingen at selskabets eneste aktiv, benævnt erhvervede lignende rettigheder i årsregnskabet, er erhvervet mod et tidligere tilgodehavende vedrørende finansiering af udvikling af apps og domæner i et andet selskab. Det fremgår endvidere af sagsfremstillingen, at værdien af det tidligere tilgodehavende var tvivlsom, da debitor ikke kunne/ville betale. Indregningen er sket til samme værdi som det oprindelige tilgodehavende, og der foreligger ikke dokumentation for revision af værdiansættelse af dette væsentlige aktiv. 19
Revisortilsynet har noteret sig indklagedes kommentarer, som er gengivet under gennemgangen af de enkelte sager i sagsfremstillingen. Revisortilsynet skal bemærke, at det ikke er tilstrækkeligt, at indklagede efterfølgende verbalt kan redegøre for revisionen af væsentlige regnskabsposter. Indklagedes viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation. Revisortilsynet har endvidere noteret sig indklagedes bemærkninger i høringssvaret. Revisortilsynet finder ikke, at indklagede i høringssvaret har godtgjort, at der er udført tilstrækkelige revisionshandlinger. Revisortilsynet finder derfor fortsat, at det udførte arbejde har været utilstrækkeligt. Til indklagedes bemærkning vedrørende sagen D ApS med hensyn til omtale af going concern problemer, når disse ikke er til stede, skal Revisortilsynet bemærke, at der efter Revisortilsynets opfattelse er flere indikationer på going concern problemer i selskabet, og at indklagede burde have dokumenteret sin stillingtagen hertil i sagen. På baggrund af ovenstående fremstilling vedrørende de gennemgåede enkeltsager finder Revisortilsynet derfor, at den foreliggende dokumentation for planlægning og udførelse af revisionen er mangelfuld og ikke tilstrækkelig og egnet som grundlag for at kunne afgive erklæringer på de omhandlede årsregnskaber. Indklagede har dermed ikke udført revisionen i overensstemmelse med revisorlovens 23 og god revisorskik, herunder ISA er. Revisortilsynet har vedrørende klagepunkt b) anført, at der gælder de samme regler vedrørende forbehold, uanset om der afgives erklæring om udvidet gennemgang, eller om der afgives erklæring om revision. Det fremgår af årsregnskabslovens 53, at virksomheder skal redegøre for de indregningsmetoder og målegrundlag (værdiansættelsen), der er anvendt på posterne i balance, resultatopgørelse, noter og ledelsesberetning. Efter Revisortilsynets opfattelse, skal de regnskabsposter, som er væsentlige for regnskabsbrugers forståelse af årsregnskabet, fremgå af beskrivelsen under anvendt regnskabspraksis. Virksomheden kan inden for lovens rammer vælge mellem forskellige målegrundlag og indregningsmetoder, og når sådanne muligheder foreligger, kan det have stor betydning for balancens og resultatopgørelsens udvisende. Aktiver og forpligtelser skal på tidspunktet for første indregning måles til kostpris. Efter første indregning skal aktiver måles til kostpris og forpligtelser til nettorealisationsværdi, medmindre andet følger af årsregnskabsloven, jf. 36. Ejendomme I henhold til årsregnskabslovens 43 skal materielle anlægsaktiver med begrænset brugstid formindskes med afskrivning, der tilsigter en systematisk afskrivning af aktiver over deres levetid. Afskrivninger skal beregnes under hensyntagen til aktivernes forventede restværdi efter afsluttet brugstid målt til værdien på tidspunktet for brugstidens begyndelse. Det er Revisortilsynets opfattelse, at det ikke kan undlades at foretage afskrivninger. 20
Det er Revisortilsynets vurdering, at bygninger altid anses for at have en begrænset brugstid og skal afskrives over forventet brugstid, uanset der er tale om erhvervs- eller beboelsesejendomme. Beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis for ejendomme i årsregnskabet for C ApS for 2012 er ikke i overensstemmelse med reglerne herfor i årsregnskabsloven, idet det fremgår, at der ikke afskrives på ejendommene. Revisortilsynet finder, at der er tale om en væsentlig overtrædelse af årsregnskabsloven. Immaterielle anlægsaktiver Det fremgår af årsregnskabslovens 43, at aktiver, der måles til kostpris, skal afskrives over en periode svarende til brugstiden under hensyntagen til forventet restværdi ved brugstidens afslutning. Immaterielle anlægsaktiver må ikke afskrives over en periode, der overskrider 20 år, jf. stk. 3. Det følger af årsregnskabslovens 53, stk. 2, nr. 1 c, at såfremt afskrivningsperioden for immaterielle anlægsaktiver overstiger en periode på 5 år, skal dette oplyses og begrundes konkret og fyldestgørende. Immaterielle anlægsaktiver udgør 7.652 tkr., svarende til 98 % af balancesummen i årsregnskabet for D ApS for 2012. Årsregnskabet indeholder ingen beskrivelse af anvendt regnskabspraksis for denne væsentlige regnskabspost. Revisortilsynet anser den manglende beskrivelse for at være en væsentlig overtrædelse af årsregnskabsloven. Revisortilsynet finder, at overtrædelsen af årsregnskabsloven i de to årsregnskaber er væsentlige for regnskabsbrugers forståelse af årsregnskaberne. Da der ikke er taget forbehold for overtrædelserne i de afgivne erklæringer på årsregnskaberne for C ApS for 2012 og D ApS for 2012, finder Revisortilsynet, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6. Indklagede har anført, at de seks enkeltsager selvfølgelig skal gennemgås af Revisornævnet for opnåelse af en objektiv vurdering af de indbragte forhold. Indklagede har alene valgt at fremsende revisionsmateriale angående de anfægtede forhold i to af sagerne, fordi det er meget tidskrævende at gennemgå alle seks sager. Materialet burde sammen med de tidligere fremsendte officielle regnskaber være nok til at afkræfte de indbragte forhold i disse sager. De to sager er de to første, som blev udtaget til kontrol af tilsynet (den ene var gennemgået af den interne kontrol uden bemærkninger). I lyset af de konklusioner, tilsynet er nået frem til, har indklagede anmodet om, at nævnets gennemgang og risici foretages ved anvendelse af professionel skepsis og faglig vurdering. Første sag, F ApS Vedlagt: Skema C fremsendt til indklagede, efter han havde kommenteret sagen over for kontrollanten, arten af fejl er mange selv indklagedes CVR-nr. Saldobalance og kontospecifikationer af debitorer og varesalg for selskabet udleveret til kontrollanten ved besøget. Strategitillæg for sagen. Anden sag, E ApS 21
Vedlagt: Skema C fremsendt til indklagede, efter han havde kommenteret sagen over for kontrollanten, arten af fejl er mange selv indklagedes CVR-nr. Saldobalance og kontospecifikationer af debitorer og varesalg for selskabet udleveret til kontrollanten ved besøget. Strategitillæg for sagen. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Skyldspørgsmålet Klagepunkt a) Efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer finder nævnet, at det er godtgjort, at planlægning og dokumentation for revision af væsentlige og risikofyldte områder i samtlige seks gennemgåede revisionssager er mangelfuld, og at der som følge heraf ikke foreligger tilstrækkelig dokumentation til at understøtte de afgivne revisionspåtegninger. Det af indklagede anførte kan ikke føre til andet resultat, idet de bilag, indklagede har henvist til, ikke dokumenterer, hvilket arbejde indklagede har udført. Indklagede har således tilsidesat pligten til at udarbejde arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for de afgivne erklæringer, jf. revisorlovens 23, stk. 1, hvorfor han findes skyldig i dette klagepunkt. Klagepunkt b) Revisornævnet har forstået klagepunktet således, at det vedrører beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis i årsrapporten for C ApS for 2012 for så vidt angår ejendomme og den manglende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis i årsrapporten for D ApS for så vidt angår posten Immaterielle anlægsaktiver. I årsrapporten for 2012 for C ApS er det under Anvendt regnskabspraksis beskrevet, at fast ejendom er værdiansat til kostpris, og at der efterfølgende foretages opskrivning således, at værdiansættelsen afspejler en huslejeprocent på 7. Endvidere er det anført, at der ikke foretages afskrivninger på ejendommene, idet værdien heraf anses for opretholdt gennem den løbende vedligeholdelse. Denne beskrivelse af anvendt regnskabspraksis er ikke i overensstemmelse med årsregnskabslovens kapitel 7 om indregning og måling af anlægsaktiver, idet beskrivelsen er en sammenblanding af hovedreglen om kostpris, jf. 36 og investeringsejendomme, jf. 38, kombineret med en opskrivning til dagsværdi, jf. 41. Nævnet finder, at indklagede derfor skulle have taget forbehold for, at regnskabet som følge heraf indeholdt væsentlige fejl og mangler. Forholdet er henset til størrelsen af de involverede værdier ejendommene udgjorde 92 % af balancesummen - ikke uvæsentligt. 22
For så vidt angår D ApS fremgår det af årsrapporten for 2012 under Anvendt regnskabspraksis, at der ikke er nogen beskrivelse af aktivet Erhvervede lignende rettigheder. Aktivet udgør med 7.651.741 kr. 98 % af balancesummen. Det fremgår af årsregnskabslovens 53, at der skal redegøres for de indregningsmetoder og målegrundlag (værdiansættelsen), der er anvendt på posterne i balance, resultatopgørelse, noter og ledelsesberetning. Revisornævnet finder på denne baggrund, at indklagede skulle have taget forbehold for, at regnskabet ikke overholdt bestemmelserne i årsregnskabsloven, idet årsregnskabet manglede beskrivelse af selskabets væsentligste aktiv og dermed var behæftet med væsentlige fejl og mangler. Ved ikke at have taget forbehold i revisionspåtegningen på årsrapporterne for de to selskaber for overtrædelse af årsregnskabsloven har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1 og stk. 2, nr. 2. Indklagede findes således skyldig i dette klagepunkt. Sanktionen For den skete overtrædelse af god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1, pålægges indklagede i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, en bøde, der passende kan fastsættes til 50.000 kr. T h i b e s t e m m e s: Indklagede, statsautoriseret revisor Niels Gregers Holm-Nielsen, pålægges en bøde på 50.000 kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Lone Molsted 23