Den 26. maj 2016 blev der i sag nr. 75/2015 Revisortilsynet mod Registreret revisor Steen Niels Kristensen afsagt sålydende K E N D E L S E: Ved skrivelse af 11. august 2015 har Revisortilsynet i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt registreret revisor Steen Niels Kristensen for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede har været godkendt som registreret revisor siden den 2. september 1982, og at han i Revireg har været tilknyttet revisionsvirksomheden B, cvr-nummer XX XX XX XX, siden den 16. februar 2005. Klagen Revisortilsynet har rejst følgende klagepunkt: Erklæringsbekendtgørelsen er overtrådt ved afgivelse af påtegning på årsrapporterne for C I/S for 2013, for D ApS for 2012/13 og for E for 2013, idet der ikke er taget forbehold for flere tilfælde af overtrædelse af årsregnskabsloven. Sagsfremstilling 1
Revisortilsynet udtog i 2014 revisionsvirksomheden B, cvr-nummer XX XX XX XX, til kvalitetskontrol. Af kvalitetskontrollantens erklæring af 8. december 2014 fremgår, at der på tidspunktet for kontrollens start til revisionsvirksomheden var tilknyttet et kontorsted og en godkendt revisor berettiget efter interne regler til at underskrive de i revisorlovens 1, stk. 2, omhandlede erklæringer, samt at der er udtaget tre enkeltsager til kontrol. Endvidere fremgår: Forbehold Der tages forbehold for følgende: Vi har konstateret, at den afgivne erklæring om review af regnskaber ikke overholder kravene i revisionsstandarden ISRE 2400. Vi har kontrolleret 1 sag, hvori der er afgivet erklæring om review. Der er i sagen tale om en erklæring om review af regnskaber, hvor indholdet af erklæringen ikke er i overensstemmelse med kravene i ISRE 2400. I alle de 3 gennemgåede enkeltsager er der afgivet erklæring med sikkerhed, der ikke er i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen. I sagerne burde der have været taget forbehold for manglende overholdelse af årsregnskabslovens bestemmelser, idet der mangler oplysninger i årsrapporterne om henholdsvis personaleomkostninger, eventualforpligtelser, leasingaktiver og grunde og bygninger. Konklusion Med undtagelse af det i forbeholdet anførte, er vi ved den udførte gennemgang ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at revisors erklæring på erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med de udarbejdede arbejdspapirer og med lovgivningens krav. Supplerende oplysninger Uden at tage forbehold henledes opmærksomheden på, at kontrollen af revisionsvirksomheden tillige omfatter kontrol af en enkeltsag, som ikke er omfattet af vores gennemgang. Resultatet af kontrollen af denne enkeltsag vil blive rapporteret særskilt. Revisortilsynet foretager en samlet bedømmelse af revisionsvirksomheden og de kontrollerede enkeltsager med udgangspunkt i indeværende erklæring, som er udarbejdet med udgangspunkt i de af os 3 gennemførte kontrollerede enkeltsager, samt i resultatet af den særskilt kontrollerede enkeltsag, som ikke er omfattet af indeværende erklæring. Revisortilsynet har oplyst, at den i de supplerende oplysninger omtalte enkeltsag, som ikke er omfattet af kvalitetskontrollantens gennemgang og erklæring, er blevet kontrolleret af sekretariatet for Revisortilsynet med følgende konklusion på den udførte kontrol: 2
I forbindelse med kontrollen er endvidere konstateret flere tilfælde af overtrædelse af årsregnskabsloven, som burde have ført til, at revisor havde taget forbehold herfor i sin erklæring. C I/S Indklagede afgav den 23. juni 2014 reviewerklæring på selskabets årsrapport for 2013 hvoraf fremgår blandt andet: Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at årsregnskabet ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter og pengestrømme for regnskabsåret 1. januar 2013-31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat udgjorde 4.767.254 kr., at balancesummen udgjorde 79.083.578 kr., og at egenkapitalen udgjorde 39.209.777 kr. Grunde og bygninger er opgjort til 12.450.000 kr., produktionsanlæg og maskiner udgjorde 31.626.037 kr. Af anvendt regnskabspraksis fremgår: Bestemmelser gældende for klasse B og C Virksomheden har af hensyn til informationsværdien, samt et bedre retvisende billede, aflagt følgende forhold i overensstemmelse med reglerne for klasse B- og C- virksomheder: Finansielt leasede aktiver er indregnet i balancen jf. årsregnskabslovens 83 a. Noteoplysning om anlægsaktiver jf. årsregnskabslovens 88. Materielle anlægsaktiver Ejendomme måles til handelsværdi. Af note 9 fremgår, at der er nedskrevet på bygninger med 159.200 kr. Af note 14 og 15 fremgår, at der er opskrevet med i alt et tilsvarende beløb på selskabets to kapitalkonti. Kvalitetskontrollanten har anført følgende i skema C: 3
Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse er erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven): 3. Virksomheden har jf. anvendt regnskabspraksis tilvalgt nogle bestemmelser fra regnskabsklasse C. Virksomheden har således valgt at indregne leasingaktiver efter ÅRL 83 a. Men det er ikke i årsrapporten oplyst med hvilken værdi de er indregnet. Dette er et krav jf. ÅRL 90 a. Virksomheden har desuden i anvendt regnskabspraksis tilvalgt noteoplysning om anlægsaktiver jf. ÅRL 88. Men note for grunde og bygninger mangler i årsrapporten. ÅRL 88 indledes med For hver post under anlægsaktiver Revisor har ikke taget forbehold for de manglende lovkrævede oplysninger. Forbedringsforslag vedr. regnskabet: - Årsregnskabet mangler beskrivelse af anvendt regnskabspraksis for væsentlige poster i resultatopgørelsen. Desuden mangler beskrivelse af praksis vedr. opskrivning af grunde og bygninger. Dette bør forbedres. Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 5, fremgår: D. Årsregnskabet (erklæringsemnet) 2. Har revisor dokumenteret udførelse af handlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Nej Bemærkninger I beskrivelse af anvendt regnskabspraksis er under materielle anlægsaktiver skrevet at Ejendomme måles til handelsværdi. Jeg savner en beskrivelse af, at ejendomme måles til kostpris med tillæg af opskrivninger til handelsværdi. Opskrivninger er ikke nævnt i anvendt regnskabspraksis. D ApS Indklagede afgav den 27. november 2013 revisionserklæring på selskabets årsrapport for 2012/13, hvoraf fremgår blandt andet: 4
Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. juni 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for perioden 1. juli 2012-30. juni 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde 124.475 kr., at balancesummen udgjorde 4.489.957 kr., og at egenkapitalen udgjorde 1.662.419 kr. Igangværende arbejde for fremmed regning udgjorde 730.000 kr. Kvalitetskontrollanten har anført følgende i skema C: Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse er erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f. eks. årsregnskabsloven): Der mangler desuden oplysning om arbejdsgarantier under eventualforpligtelser. Ifølge periodeopgørelse fra banken er der udstedt 7 arbejdsgarantier med en samlet saldo på 695.762 kr. Revisor burde have taget forbehold for de manglende oplysninger i årsregnskabet. E Indklagede afgav den 15. august 2013 revisionserklæring på selskabets årsrapport for 2012/13, hvoraf fremgår blandt andet: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse, at koncernregnskabet og årsregnskabet giver et retvisende billede af koncernens og selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. juni 2013 samt af resultatet af koncernens og selskabets aktiviteter samt koncernens pengestrømme for regnskabsåret 1. juli 2012-30. juni 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. 5
Det fremgår af årsrapporten, at årets bruttofortjeneste for koncernen udgjorde 16.732.276 kr., at årets resultat efter skat udgjorde 6.848.303 kr., heri indgår af- og nedskrivninger af materielle og immaterielle anlægsaktiver med 5.084.008 kr., at balancesummen udgjorde 117.062.456 kr., heri indgår goodwill med 37.669.399 kr. og grunde og bygninger med 39.815.485 kr., og at egenkapitalen udgjorde 10.134.576 kr. Gæld til realkreditinstitutter udgjorde 25.796.366 kr. For moderselskabet udgjorde årets resultat efter skat 6.848.303 kr., balancesummen udgjorde 43.390.767 kr., og egenkapitalen 10.134.576 kr. Af anvendt regnskabspraksis fremgår: Immaterielle anlægsaktiver Goodwill måles til kostpris med fradrag af akkumulerede af- og nedskrivninger. Materielle anlægsaktiver Materielle anlægsaktiver måles til kostpris med tillæg af eventuelle opskrivninger og med fradrag af akkumulerede af- og nedskrivninger. Kostpris omfatter anskaffelsesprisen og omkostninger direkte tilknyttet anskaffelsen indtil det tidspunkt, hvor aktivet er klart til at blive taget i brug. Af note 3 og 4 fremgår: 3. Goodwill Kostpris primo 46.651.402 26.730.297 Tilgang i årets løb 1.056.700 19.937.361 Afgang i årets løb 0-16.256 Kostpris ultimo 47.708.102 46.651.402 Af- og nedskrivninger primo -7.675.448-5.362.867 Årets afskrivninger -2.363.255-2.312.683 Af- og nedskrivninger ultimo - 10.038.703-7.675.550 Regnskabsmæssig værdi ultimo 37.669.399 38.975.852 4. Grunde og bygninger Kostpris primo 43.410.060 44.292.864 Tilgang i årets løb, herunder 6
forbedringer 189.665 165.280 Afgang i årets løb 0-1.048.084 Kostpris ultimo 43.599.725 43.410.060 Af- og nedskrivninger primo -3.212.448-1.014.491 Årets afskrivninger -571.792-2.651.041 Tilbageførsel af af- og nedskrivninger på afhændede aktiver 0 453.084 Af- og nedskrivninger ultimo -3.784.240-3.212.448 Endelig fremgår det af note 13 og 14, at der ingen eventualforpligtelser, sikkerhedsstillelser eller pantsætninger er pr. statusdagen. Revisortilsynet har anført følgende i skema C: Kort beskrivelse af sagen: Sagen vedrører afgivelse af blank revisionspåtegning på koncernregnskab og moderselskabsregnskab for E Holding for 2012/13. Årsregnskabet er aflagt efter regnskabsklasse C. Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse er erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven): Ved overordnet gennemlæsning af årsregnskabet er der umiddelbart konstateret følgende overtrædelser af årsregnskabsloven: 1. 3. Anvendt regnskabspraksis omtaler ikke brugstider vedrørende immaterielle og materielle anlægsaktiver 4. Ud fra anlægsnoten ser det ud som om goodwill afskrives over mere end 5 år (20 år). Der er ingen omtale af begrundelsen herfor i anvendt regnskabspraksis. 5. Resultatopgørelsen indeholder ingen personaleomkostninger. Det formodes, at denne fejlagtigt er inkluderet i regnskabsposten Bruttofortjeneste/-tab, hvilket ikke er i overensstemmelse med skemakravene i årsregnskabslovens skemakrav 6. 7. Det er oplyst i note 13 og 14, at der ikke er hhv. eventualforpligtelser eller sikkerhedsstillelser og pantsætninger. Der er ejendomme og prioritetsgæld. Når der er prioritetsgæld er der også pantsætninger (fremgår af noter i dattervirksomheders årsregnskaber). Der er endvidere leasingkontrakt i datterselskab. Disse skal også fremgå af koncernregnskabet. (Pantsætninger for ca. 40 mio.kr., ud af en balancesum på 117 mio.kr.) 7
Revisortilsynet har oplyst, at indklagede hertil blandt andet har anført følgende: Jeg har med udgangspunkt i ovenstående ikke fundet anledning til at foretage yderligere planlægning eller revision af goodwill. Afskrivningsperioden på 20 år er begrundet i dattervirksomhedens årsrapport. Med hensyn til de af Revisortilsynet anførte overtrædelser af årsregnskabsloven nr. 1 til 7 vil jeg anføre, at de manglende oplysninger i koncernregnskabet i al væsentlighed fremgår af årsrapporterne for dattervirksomhederne. Revisortilsynet gennemførte ved skrivelse af 10. april 2015 en høring af indklagede, hvoraf fremgår, at tilsynet agtede at indbringe indklagede for Revisornævnet vedrørende det anførte klagepunkt. Indklagede afgav høringssvar den 4. maj 2015: Bemærkninger til kommentarerne om årsregnskabet for C I/S: Virksomheden aflægger grundlæggende årsregnskab efter reglerne for regnskabsklasse A, der ikke offentliggør årsregnskaberne. Den manglende oplysning om værdien af de indregnede leasingaktiver er ikke vurderet at have væsentlig betydning for de i årsregnskabet interesserede regnskabslæsere, som i al væsentlighed er virksomhedens ejere samt bankforbindelse, der alle kender til forholdet. De samlede leasingforpligtelser er oplyst, ligesom de oplyste pantsætninger og sikkerhedsstillelser også omfatter de leasede aktiver. Beskrivelse af regnskabspraksis vedrørende opskrivning af grunde og bygninger har jeg ikke i dette tilfælde ikke fundet at have væsentlig betydning for regnskabslæser. Bemærkningerne til kommentarer om årsregnskabet for D ApS: Selskabet har normale håndværkergarantier for alle udførte arbejder. De omtalte arbejdsgarantier er omfattet heraf. Selskabet har ikke stillet sikkerhed for arbejdsgarantierne, der er sikret på anden vis. Oplysning om arbejdsgarantierne er med udgangspunkt heri vurderet ikke at have væsentlig betydning. Revisortilsynet traf den 26. juni 2015 afgørelse om indbringelse af indklagede som anført i klagen. Parternes bemærkninger Revisortilsynet har anført følgende: 8
C I/S Det fremgår ikke af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, at virksomheden har valgt at opskrive regnskabsposten grunde og bygninger. Det fremgår udelukkende af anvendt regnskabspraksis, at grunde og bygninger måles til handelsværdi. Det bemærkes, at Revisortilsynet ikke har grundlag for at vurdere, hvilken værdi der er benyttet som udtryk for handelsværdi i det aflagte årsregnskab for C I/S. Der mangler endvidere en note i årsregnskabet, der specificerer de foretagne opskrivninger på bygninger, ligesom det ikke fremgår af noterne, hvor stor en del af virksomhedens produktionsanlæg og maskiner, der er leasede. Indklagede har i sit høringssvar bemærket, at han ikke mener, at de manglende oplysninger har betydning for de i årsregnskabet interesserede regnskabslæsere, og at årsregnskabet grundlæggende er aflagt efter reglerne for regnskabsklasse A, der ikke offentliggør årsregnskaberne. Efter Revisortilsynets opfattelse kan den omstændighed, at årsregnskabet ikke offentliggøres, eller at der er et begrænset antal interesserede regnskabslæsere, ikke benyttes som begrundelse for manglende forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven, når en revisor afgiver erklæring med sikkerhed. Afgiver en revisor erklæring med sikkerhed, skal erklæringen overholde erklæringsbekendtgørelsen. De manglende oplysninger anses af Revisortilsynet for at være væsentlige for det aflagte årsregnskab, og Revisortilsynet finder derfor, at indklagede burde have taget forbehold for de manglende oplysninger i erklæringen om review på årsregnskabet for C I/S for 2013. D ApS Der mangler oplysning om arbejdsgarantier under eventualforpligtelser. Kontrollanten har oplyst, at beløbet udgør 696 t.kr. Egenkapitalen er 1.162 t.kr. Revisortilsynet finder, at der er tale om en væsentlig overtrædelse af årsregnskabsloven, som indklagede burde have taget forbehold for. Indklagede har i sit høringssvar redegjort for, at der er tale om arbejdsgarantier, og at selskabet ikke har stillet sikkerhed for arbejdsgarantierne, der er sikret på anden vis. Indklagede har på denne baggrund ikke vurderet, at oplysning om arbejdsgarantierne har væsentlig betydning. 9
Revisortilsynet finder, at oplysning om arbejdsgarantier har væsentlig betydning for regnskabsbrugernes mulighed for at bedømme selskabets økonomi. Revisortilsynet finder derfor, at indklagede burde have taget forbehold for den manglende oplysning. Alternativt skulle indklagede have dokumenteret i sine arbejdspapirer, at det er helt usandsynligt, at garantierne vil blive udløst, og at de derfor ikke kan anses for at være en eventualforpligtelse, og således have begrundet i arbejdspapirerne, at der ikke skulle tages forbehold for de manglende oplysninger om arbejdsgarantier under eventualforpligtelser. E Det fremgår af indklagedes bemærkninger til gennemgangen af sagen, at afskrivningsperioden for goodwill er fastsat til 20 år. Det er ikke begrundet i årsrapporten, hvorfor goodwill er afskrevet over en periode på 20 år. Den manglende angivelse af brugstider vedrørende materielle og immaterielle anlægsaktiver medfører efter Revisortilsynets opfattelse endvidere, at det er vanskeligt at vurdere forskellen på foretagne afskrivninger fra regnskabsåret 2011/12 til 2012/13. Regnskabsposten personaleomkostninger omfattes ikke af de regnskabsposter, som kan sammendrages i en samlet post benævnt bruttofortjeneste. Der er tale om en koncern, som har væsentlige personaleudgifter. Regnskabsposten udgør 41,3 mio. kr. i det største datterselskab. Revisortilsynet anser det for en væsentlig overtrædelse af årsregnskabsloven, at regnskabsposten ikke er vist særskilt i resultatopgørelsen. Der mangler oplysning om pantsætninger og leasingforpligtelser, som udgør mindst 40 mio. kr. sammenholdt med en balancesum på 117 mio. kr., hvilket ligeledes anses for at være en væsentlig manglende oplysning i koncernregnskabet. Revisortilsynet finder derfor, at der er tale om en væsentlig overtrædelse af årsregnskabsloven, som indklagede burde have taget forbehold for. Samlet set finder Revisortilsynet, at overtrædelserne af årsregnskabsloven i årsregnskaberne for C I/S for 2013, for D ApS for 2012/13 og for E for 2013 er væsentlige for regnskabsbrugers forståelse af årsregnskaberne. Der er ikke taget forbehold for disse overtrædelser i de afgivne påtegninger. Revisortilsynet finder derfor, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6 og 13. 10
Indklagede har oplyst, at han ikke har kommentarer til sagen. Revisornævnets begrundelse og afgørelse I årsrapporten for C I/S for 2013 fremgår det ikke af beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, at virksomheden har valgt at opskrive regnskabsposten grunde og bygninger, ligesom der mangler en note i årsregnskabet med specifikation af de foretagne opskrivninger på bygninger, hvilket udgør en overtrædelse af årsregnskabslovens 88. Endvidere mangler specifikation af, hvor stor en del af virksomhedens produktionsanlæg og maskiner, der er leasede, ligesom der mangler oplysning om, med hvilken værdi de leasede effekter er indregnet, hvilket udgør en overtrædelse af årsregnskabslovens 90 a. Forholdene vedrører væsentlige poster i årsrapporten, hvorfor revisor burde have taget forbehold for de anførte overtrædelser, jf. erklæringsbekendtgørelsens 13, jf. 6, stk. 1, og 6, stk. 2, nr. 2. Det findes ikke at kunne føre til noget andet resultat, at der er tale om et regnskab aflagt efter regnskabsklasse A. I årsrapporten for D ApS for 2012/13 mangler der oplysning om arbejdsgarantier under eventualforpligtelser, hvilket udgør en overtrædelse af årsregnskabslovens 64, stk. 1. Forholdet vedrører en væsentlig post i årsrapporten, hvorfor revisor burde have taget forhold for overtrædelsen, jf. erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, og 6, stk. 2, nr. 2. Det findes ikke at kunne føre til noget andet resultat, om der måtte være stillet sikkerhed for garantierne af tredjemand. I årsrapporten for E for 2013 er det ikke begrundet, hvorfor goodwill er afskrevet over en periode på 20 år, jf. årsregnskabslovens 53, stk. 2, nr. 1, litra c, der mangler angivelse af brugstider vedrørende materielle og immaterielle anlægsaktiver, jf. årsregnskabslovens 53, stk. 2, nr. 1, litra b, ligesom personaleomkostninger ikke er angivet som særskilt post, jf. årsregnskabslovens 23, og der mangler oplysninger om pantsætninger og leasingforpligtelser, jf. årsregnskabslovens 64, stk. 1 og 2. Disse forhold udgør overtrædelser af årsregnskabsloven og angår væsentlige poster i årsrapporten, hvorfor revisor burde have taget forbehold for de anførte overtrædelser, jf. erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, og 6, stk. 2, nr. 2. Det findes ikke at kunne føre til noget andet resultat, at de manglende oplysninger måtte fremgå af årsrapporterne for datterselskaber i koncernen. 11
På dette grundlag og efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer finder nævnet revisor skyldig i den rejste klage. Sanktionen For tilsidesættelse af de pligter, som stillingen medfører ved udførelsen af opgaver efter revisorlovens 1, stk. 2, pålægges revisor i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, en bøde, der under hensyn til overtrædelsens karakter passende kan fastsættes til 25.000 kr. Thi bestemmes: Indklagede, registreret revisor Steen Niels Kristensen, pålægges en bøde på 25.000 kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Grethe Jørgensen 12