K e n d e l s e: Den 27. april 2016 blev der i. sag nr. 80/2015. Revisortilsynet. mod. Registreret revisor Vagn Bech.

Transkript

1 Den 27. april 2016 blev der i sag nr. 80/2015 Revisortilsynet mod Registreret revisor Vagn Bech afsagt sålydende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 18. september 2015 har Revisortilsynet klaget over registreret revisor Vagn Bech. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at registreret revisor Vagn Bech har været godkendt som registreret revisor fra den 15. februar 1991, og at han i Revireg. har været tilknyttet B, CVR-nr. XX XX XX XX siden den 30. april Klagen: Revisortilsynet har rejst følgende klagepunkter: a) Indklagede har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for C ApS, idet indklagede ikke tilstrækkelig har dokumenteret, at erklæringsopgaven kan anses som landbrugsvirksomhed i henhold til revisorlovens 17, stk. 1. b) Indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for C ApS, idet indklagede ikke har taget forbehold for den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunde og bygninger og manglende noteoplysning om gæld til forfald 5 år efter balancedagen. c) Indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for D A/S, idet indklagede ikke har taget forbehold for, at virksomheden har anvendt årsregnskabslovens undtagelsesregel i 11, stk. 3 uden betingelserne herfor var opfyldt. 1

2 Sagsfremstilling: Revisortilsynet udtog i 2014 B til kvalitetskontrol. Det fremgår af kvalitetskontrollantens erklæring af 18. december 2014, at der på tidspunktet for kontrollens opstart til revisionsvirksomheden var tilknyttet 3 godkendte revisorer, og at de afgiver erklæringer efter revisorlovens 17. Følgende endvidere af kvalitetskontrollantens erklæring: Forbehold Ved gennemgangen af konkrete erklæringsopgaver har vi i et enkelt tilfælde konstateret, at der er foretaget mangelfuld planlægning, og i flere tilfælde konstateret, at det udførte arbejde og omfanget heraf er mangelfuldt eller utilstrækkeligt dokumenteret. Samtidig har vi konstateret, at de afgivne erklæringer i flere tilfælde ikke overholder kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet der ikke er afgivet forbehold i flere tilfælde for manglende afskrivninger på bygninger, flere tilfælde med manglende noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år, indregning af opskrivning på immaterielle rettigheder til dagsværdi, manglende sammenligningstal i resultatopgørelsen for 2012 og for forkert indregning af virksomhedskapitalen. [ ] Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret, implementeret og anvendt et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdet anførte er det vor opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet kunne anvendes mere kritisk med fokus på erklæringer og produkter. Som følge af det anførte forbehold er det vor opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne i flere tilfælde ikke lever op til kravene i lovgivning, standarder eller god skik. Vi har konstateret, at revisors erklæringer i flere tilfælde ikke er i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. Endvidere har vi konstateret, at revisors udførte arbejde i flere tilfælde er mangelfuldt eller utilstrækkeligt dokumenteret. Desuden er det konstateret, at den efterfølgende overvågning ikke har været tilstrækkelig kritisk. Supplerende oplysninger [ ] Uden at tage forbehold kan vi oplyse, at det ved gennemgangen af konkrete erklæringsopgaver er konstateret, at der i sagen vedrørende årsrapporten for 2013 for C ApS er afgivet erklæring der kan være i strid med bestemmelserne i revisorlovens 17. Vedrørende C ApS (revision): 2

3 Indklagede har den 22. marts 2014 afgivet revisionspåtegning på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsperioden 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at selskabets hovedaktivitet er skovbrug og boligudlejning. Det fremgår videre, at årets resultat efter skat var kr., at balancesummen var kr., og at egenkapitalen udgjorde kr. Grunde og bygninger udgjorde kr., og langfristet gældsforpligtelse til realkreditinstitut udgjorde kr. Regnskabet indeholder ikke en note om oplysning om gældsforpligtelserne. I afsnittet om anvendt regnskabspraksis hedder det blandt andet: Materielle anlægsaktiver Grunde og bygninger indregnes til kostpris med fradrag for akkumulerede afskrivninger Der afskrives ikke på grunde... Der afskrives ikke på bygninger Gældsforpligtelser Finansielle forpligtelser indregnes ved låneoptagelse til kostpris I efterfølgende perioder måles de finansielle forpligtelser til amortiseret kostpris... Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse B, at der er sat X ved, at der er væsentlige fejl/mangler samt, at arten af fejl/mangler er 4 og 5. Af kontrollantens redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven), fremgår følgende: Revisor har i sin accept af kunden, jf. bilag 1.a, vurderet, at der ikke er begrænsninger i forhold til revisorlovens 17. Der er kun sparsomme fortolkningsbidrag på området, men skovbrug (forstvirksomhed) er iflg. Revisorloven med kommentarer, 4. bogudgave 2009, note 94 til 17 et eksempel på ikke-landbrugsvirksomhed. Umiddelbart mener jeg, at revisor burde have afstået at afgive erklæring, idet kundens virksomhed, som omfatter skovbrug og boligudlejning, ikke vurderes at være omfattet af revisorlovens 17. 3

4 Under alle omstændigheder burde revisor have dokumenteret sine overvejelser i forbindelse med vurdering af forholdet i kundeaccepten. Jf. regnskabspraksis afskrives ikke på bygninger. Dette er ikke i overensstemmelse med årsregnskabsloven og revisor burde have taget forbehold herfor i sin erklæring. Desuden burde revisor have taget forbehold for, at der mangler noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år. Konklusionen er sålydende: Helt overordnet mener jeg, at revisor burde have afstået fra at give erklæring iht. revisorlovens 17. Endvidere har revisor ikke taget forbehold for at der ikke afskrives på bygninger og at der mangler noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år. Revisionspåtegningen er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen Af den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl eller mangler fremgår følgende: Revisorlovens 17, vi har vurderet vi må afgive erklæring, men det er som nævnt er usikkert område, men nu arbejder vi videre med problemstilling, og hvis kontrollantens vurdering er korrekt, må vi afstå for at afgive erklæring. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til bilag 4 - Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår under Punkt A, rubrik 3, Bemærkninger til præsentationen i øvrigt : 1. I h.t. anvendt regnskabspraksis indregnes materielle anlægsaktiver til kostpris med fradrag af akkumulerede afskrivninger. Af årsrapporten fremgår det, at der er Reserve for opskrivning på tkr Årsregnskabet indeholder ikke anlægsnote, men den kan ses i den interne årsrapport og heraf fremgår, at der er sket opskrivning på stuehuset. I regnskabsåret er bygningen forbedret med tkr. 77, men et tilsvarende beløb er tilbageført fra opskrivninger, så der ingen værdiændring sker på ejendommen. 2. Der mangler oplysninger om gæld efter 5 år. I konklusionen er det anført, at 4

5 I f. regnskabspraksis afskrives ikke på bygninger. Dette er ikke i overensstemmelse med årsregnskabsloven og revisor burde have taget forbehold herfor i sin erklæring. Vedrørende D A/S (revision): Indklagede har den 19. maj 2014 afgivet revisionspåtegning på årsrapporten for D A/S for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vores opfattelse at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat var kr., at balancesummen var kr., og at egenkapitalen udgjorde kr. I afsnittet om anvendt regnskabspraksis hedder det blandt andet: Årsrapporten for selskabet for 2013 er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for klasse B-virksomheder, bortset fra immaterielle anlægsaktiver, hvor kvoter, betalingsrettigheder og avlsrettigheder indregnes til dagsværdi. Herudover har virksomheden valgt at følge nedenstående regler for regnskabsklasse C: Noteoplysninger vedrørende anlægsaktiver. Årsrapporten er udarbejdet efter samme regnskabspraksis som sidste år, dog en enkelt ændring: Avlsrettigheder oparbejdet i besætning, ændret regnskabspraksis: Værdiansættelse af avlsrettigheder (immateriel aktiv) som er oparbejdet i egen besætning har hidtil været værdiansat til 0 kr., i ny praksis er avlsrettigheder værdiansat til dagsværdi. Begrundelse: Indregning af rettigheder til dagsværdi er foretaget for at få et mere retvisende billede af virksomhedens egenkapital. Beløbsmæssige virkning: Avlsrettigheder er værdiansat til tkr., hvilket påvirker aktiver med tkr., der er hensat 770 tkr. til udskudt skat, hvilket påvirker forpligtelser med 770 tkr., samlet 5

6 påvirker opskrivning egenkapital med tkr. Opskrivning har ingen effekt på årets resultat og pengestrømme. Effekt årets skat og udskudt skat: Skattehensættelse 770 tkr. har ingen effekt på årets skat, men påvirker udskudt skat med 770 tkr. Tilpasning sammenligningstal: Der er ikke foretaget tilpasning af sammenligningstal for tidligere år, og af hoved og nøgletal, da der ikke foreligger tal omkring dagsværdi for tidligere år. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse B, at der er sat X ved, at der er væsentlige fejl eller mangler samt, at arten af fejl/mangler er 3 og 4. Af kontrollantens redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven), fremgår følgende: Det er på baggrund af gennemgangen vores vurdering, at revisionspåtegningen på årsrapporten burde have indeholdt et forbehold for indregningen af immaterielle rettigheder som i årsrapporten er opskrevet til dagsværdi. I årsrapporten er immaterielle rettigheder indregnet med kr. 4,1 mio., hvoraf kr. 3,5 mio. er opskrivning i regnskabsåret, hvilket er i strid med årsregnskabsloven. Af den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl eller mangler fremgår følgende: Opskrivning af immaterielle rettigheder avlsrettigheder svin blev drøftet på møde, og det blev oplyst at E [Brancheorganisation] anbefaler at kvoter og rettigheder måles til dagsværdi. Begrundelsen er følgende, Måling af kvoter og rettigheder til dagsværdi er i strid med årsregnskabsloven, der for immaterielle rettigheder alene tillader kostpris med fradrag for afskrivninger. E [Brancheorganisation] anbefaler dog en afvigelse med henvisning til det retvisende billede, da der inden for kvoter og rettigheder i landbruget oftest er en markedspris, og da der ofte er tale om væsentlige værdier. Indregner man ikke disse værdier, vil det medføre, at regnskabsbrugeren får en forkert opfattelse af virksomhedens reelle værdier. Kontrollant fik en kopi med omtale af rettigheder i bogen god regnskabspraksis i E [Brancheorganisation], hvor problemstilling omkring værdiansættelse rettigheder i landbruget er anført. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til bilag 4 - Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår det, at indklagedes valgte væsentlighedsniveau er kr. 6

7 Revisortilsynet gennemførte ved skrivelse af 6. marts 2015 en høring af indklagede, hvoraf det blandt andet fremgik, at tilsynet havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet. Indklagede fremkom ved skrivelse af 10. april 2015 med sine bemærkninger hertil. Heraf fremgår det blandt andet: Punkt B.[klagepunkt a]. Revisor har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapport 2013 for C ApS, idet revisor ikke tilstrækkeligt har dokumenteret, at erklæringsopgaven kan anses for landbrugsvirksomhed i henhold til revisorlovens 17, stk. 1 Jeg har i arbejdspapiret forsat accept kunde skrevet nej til spørgsmålet om, hvorvidt der er begrænsninger i henhold til revisorlovens 17. jeg har ikke begrundet dette svar, idet jeg har vurderet, at jeg kunne revidere regnskabet. Det er sket ud fra den betragtning, at ejendommen C, som er på 20,3 ha, er vurderet som skovejendom. Skovdrift er kendetegnet ved en lang tidshorisont fra udgiften til plantning af træer, til indtægter ved salg træer. Juletræskultur har en tidshorisont på 7 10 år, mens skovens øvrige træsorter har en længere tidshorisont. Den løbende indtægt fra afgrøder fra skov vil være meget tidsforskudt, og indtægter fra skov vil i mange år udgøre en lille del af virksomhedens omsætning, når vi sammenligner med udlejning. Jeg har anset salg af træ fra skov som en afgrøde omfattet af revisorlovens 17. I bemærkningerne til revisorloven er fortolkningen således beskrevet: Fortolkningen af begrebet»landbrugsvirksomhed«er uændret i forhold til den gældende bestemmelse.»landbrugsvirksomhed«vil således sige, at man dyrker afgrøder og/eller har husdyrhold. Dette gælder, hvad enten der er tale om fuldtids- eller deltidsbeskæftigelse eller som fritidserhverv. Ud fra dette har jeg ikke været i tvivl om at det omhandlede regnskab normalt faldt ind under landbrugs bestemmelsen. Idet lejeindtægten i regnskabet fylder relativt meget, og jeg som revisor ønsker at holde mig inden for begrebsrammen, da har jeg taget konsekvensen og for god ordens valgt at fratræde som revisor. Punkt C i skrivelse fra revisortilsynet [klagepunkt b]. Revisor har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten 2013 for C ApS, idet revisor ikke har taget forbehold for den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunde og bygninger, og manglende noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år. Det er korrekt, som revisortilsynet anfører, at beskrivelsen i anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger ikke er i overensstemmelse med den faktiske anvendte praksis. Bygninger er værdiansat til dagsværdi, mens der i regnskabspraksis er anført, at bygninger er indregnet til kostpris fratrukket akkumulerende afskrivninger. Min kontrol ved gennemlæsning af regnskabspraksis har svigtet her uden, at jeg kan sige hvorfor, men forholdet er korrekt behandlet i årsrapporten, i overstemmes med ledelsens valg af regnskabspraksis. Der er således tale om en enkeltstående fejl, i beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis som vi kun kan beklage. 7

8 Vi anerkender at der mangler noteoplysning om gæld ( 63) der forfalder efter mere end 5 år, prioritetsgæld ultimo 2013 udgør kr., årlige afdrag er kr. gæld der forfalder efter mere end 5 år udgør herefter kr. Punkt D i skrivelse fra revisortilsynet [klagepunkt c]. Revisor har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for D A/S, idet revisor ikke har taget forbehold for, at virksomheden har anvendt årsregnskabslovens undtagelsesbestemmelse i 11, stk. 3 uden, at betingelserne herfor var opfyldt. Måling af immaterielle anlægsaktiver inden for landbruget, hvortil der eksisterer et aktiv marked er valgt målt til dagsværdi, da dette vurderes at give et mere retvisende billede som følge af, at der dels eksisterer et aktiv marked, således at der reelt eksisterer en dagsværdi. Dels kutymemæssigt anvendt inden for landbruget for derved bedre at vise virksomhedens reelle værdier og således tillige sammenligningsmæssigt mest korrekt. Jeg har vurderet, at betingelserne for indregning af avlsrettigheder for Dansk Landrace til dagsværdi i henhold til 11 stk. 3 er opfyldt. Jeg har vurderet, at denne indregning og måling giver et mere giver et retvisende billede overfor regnskabslæser. Jeg erkender imidlertid, at der kunne have været givet en mere fyldestgørende begrundelse for anvendelse af Årsregnskabslovens 11, stk. 3. Revisortilsynet traf herefter, ved skrivelse af 9. september 2015 afgørelse om indbringelse af indklagede for nævnet. Parternes bemærkninger: Revisortilsynet har til støtte for klagepunkt a) anført, at skovdrift som udgangspunkt ikke er omfattet af definitionen på landbrugsvirksomhed i henhold til revisorlovens 17, stk. 1. En virksomhed, som i tilknytning til landbrugsvirksomhed udøver anden virksomhed, kan under visse forudsætninger, jf. det retlige grundlag, være omfattet af revisorlovens 17. Det fremgår af årsrapporten for C ApS, at selskabet har 2 aktiviteter skovbrug og boligudlejning. Revisortilsynet kan ikke på baggrund af de foreliggende oplysninger træffe afgørelse om, hvorvidt den konkrete virksomhed er omfattet af revisorlovens 17, stk. 1 eller ej. Men det er Revisortilsynets opfattelse, at der i det konkrete tilfælde er væsentlige indikationer på, at dette ikke er tilfældet. Indklagede har i sit høringssvar redegjort for sine betragtninger vedrørende revisorlovens 17, herunder at indklagede ikke fandt anledning til at begrunde sin accept af kunden for så vidt angår begrænsninger efter revisorlovens 17. Det fremgår endvidere af indklagedes høringssvar, at indklagede har valgt at fratræde som revisor. Det er Revisortilsynets opfattelse, at indklagede burde have dokumenteret sin stillingtagen til, hvorvidt der i det konkrete tilfælde er begrænsninger i forhold til revisorlovens 17, stk. 1 med 8

9 hensyn til 1) om skovbrug er omfattet og 2) om betydningen af selskabets udlejningsaktivitet, herunder dennes andel af selskabets samlede aktivitet. Revisortilsynet gør på denne baggrund gældende, at indklagede har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for C ApS, idet indklagede ikke tilstrækkeligt har dokumenteret, at erklæringsopgaven kan anses som landbrugsvirksomhed i henhold til revisorlovens 17, stk. 1. Revisortilsynet har til støtte for klagepunkt b) anført, at de oplysninger, som fremgår i årsrapporten for C ApS for så vidt angår den regnskabsmæssige behandling af grunde og bygninger, er inkonsistente, idet det fremgår, at grunde og bygninger indregnes til kostpris med fradrag af akkumulerede afskrivninger, at der ikke afskrives på bygninger, og at der fremgår en opskrivningsreserve under egenkapitalen. Det er Revisortilsynets opfattelse, at grunde og bygninger reelt er indregnet til dagsværdi uden akkumulerede afskrivninger. Det er endvidere Revisortilsynets opfattelse, at korrekte oplysninger om den anvendte regnskabspraksis for en regnskabspost, som udgør ca. 96 % af balancesummen, er væsentlig for en regnskabsbruger. Da indklagede til brug for sin klientaccept har lagt til grund, at der er tale om en virksomhed, der er omfattet af landbrugsvirksomhed gøres det gældende, at de pågældende bygninger skulle have været afskrevet, idet virksomhedens hovedaktivitet ikke kan anses som investeringsvirksomhed efter årsregnskabslovens 38. Det fremgår af indklagedes høringssvar, at der er tale om en fejl i beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis, idet bygningerne er værdiansat til dagsværdi. Den regnskabsmæssige behandling af bygninger er imidlertid ikke foretaget korrekt, idet den faktisk anvendte regnskabspraksis ikke er i overensstemmelse med årsregnskabslovens 41. Havde indklagede argumenteret for, at årsregnskabslovens 38 kunne anvendes, skulle dagsværdireguleringer være foretaget over resultatopgørelsen og ikke være bundet på opskrivningsreserve under egenkapitalen. Den faktisk anvendte regnskabspraksis er således heller ikke i overensstemmelse med årsregnskabslovens 38. Det gøres gældende, at indklagede burde have taget forbehold for: 1. Redegørelse for anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger er ikke i overensstemmelse med kravene i årsregnskabsloven 2. Beskrivelsen i årsrapporten af anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger er ikke i overensstemmelse med den faktisk anvendte regnskabspraksis 3. Der er ikke foretaget afskrivninger på bygninger, som krævet i årsregnskabslovens 43, stk. 1. For så vidt angår den manglende oplysning om gæld til forfald 5 år efter balancedagen, er det Revisortilsynets opfattelse, at der er tale om en væsentlig oplysning til brug for en regnskabslæsers vurdering af virksomhedens økonomiske situation. 9

10 Det fremgår af indklagedes høringssvar, at indklagede anerkender manglende noteoplysning. Det gøres på denne baggrund gældende, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for C ApS, idet indklagede ikke har taget forbehold for den anvendte regnskabspraksis vedrørende grunde og bygninger og manglende noteoplysning om gæld til forfald 5 år efter balancedagen. Revisortilsynet har til støtte for klagepunkt c) anført, at fravigelse af årsregnskabslovens regler under henvisning til undtagelsesreglen om det retvisende billede, er et væsentligt forhold, idet dette må antages at forekomme yderst sjældent. Indklagede har i den konkrete sag fastlagt et væsentlighedsniveau på 280 t.kr. Opskrivningen af rettighederne til dagsværdi medfører en stigning i egenkapitalen på t.kr. Det er Revisortilsynets opfattelse, at betingelserne for anvendelse af fravigelsesreglen i årsregnskabslovens 11, stk. 3 ikke opfyldt, idet der ikke er givet en tilstrækkelig begrundelse for, hvorfor ledelsen har valgt at anvende fravigelsesreglen. Såfremt reglerne for indregning og måling i henhold til årsregnskabslovens bestemmelser ikke efter virksomhedens opfattelse giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, skal virksomheden, efter Revisortilsynets opfattelse, først foretage en vurdering af, hvorvidt forholdet kan afhjælpes ved at give yderligere oplysninger i årsrapporten. Det er Revisortilsynets opfattelse, at virksomheden kunne have nøjes med at oplyse dagsværdien af avlsrettighederne i årsrapporten, herunder indvirkningen på aktiver og egenkapital, idet sådanne oplysninger, efter Revisortilsynets opfattelse, ville have været tilstrækkelig information til, at en regnskabslæser kunne vurdere indvirkningen på årsregnskabet. Det fremgår af anvendt regnskabspraksis, at indregning af rettigheder til dagsværdi er foretaget for at give et mere retvisende billede af virksomhedens egenkapital. Det er Revisortilsynets opfattelse, at denne begrundelse ikke er tilstrækkelig til at opfylde kravet i årsregnskabsloven om en konkret og fyldestgørende begrundelse. Indklagede bemærker, at forholdet er drøftet på et møde med F, som anbefaler, at kvoter og rettigheder måles til dagsværdi med henvisning til det retvisende billede. Det er Revisortilsynets opfattelse, at indklagedes ansvar for den afgivne erklæring ikke påvirkes af den rådgivning, der er modtaget fra F. Revisortilsynet finder ikke, at indklagedes høringssvar indeholder nye oplysninger, som ændrer på Revisortilsynets vurdering af forholdet. Revisortilsynet bemærker, at indklagede i sit høringssvar har anført, at han erkender, at der kunne have været givet en mere fyldestgørende begrundelse for anvendelse af Årsregnskabslovens 11, stk. 3. Det gøres gældende, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten for 2013 for D A/S, idet indklagede ikke har taget forbehold for, 10

11 at virksomheden har anvendt årsregnskabslovens undtagelsesregel i 11, stk. 3, uden betingelserne herfor var opfyldt. Indklagede har i sit svarskrift anført, at han ikke har kommentarer til afgørelsen fra Revisortilsynet af 9. september 2015, idet høringssvaret af 10. april 2015 er dækkende for bemærkningerne til de enkelte punkter. Vedrørende klagepunkt c), om opskrivning af immaterielle aktiver (avlsrettigheder) for D A/S, bemærkes det, at fremadrettet er opskrivning af immaterielle aktiver tilladt, jævnfør ændring i årsregnskabsloven, som træder i kraft 1. juli Årsregnskabslovens 41 ændres, så immaterielle aktiver, der handles på et aktiv marked, kan opskrives til dagsværdi. Sagens behandling i Revisornævnet Sagen har været forhandlet mundtligt med parternes fremmøde for Revisornævnet. Registreret revisor Vagn Bech forklarede, at B reviderer ca regnskaber årligt, herunder 950 for personer og 50 for selskaber. De 850 regnskaber vedrører landbrug. Han reviderer regnskaber, fortrinsvis for landbrug. Han anså C ApS for en skovejendom, der på samme måde som en kvægejendom var omfattet af revisorlovens 17. Skovejendomme er i øvrigt med i G (nu H), og der er mange fælles regler. Han anså skovbrug med salg af træer på linje med landbrugsafgrøder, og derfor har han ikke gjort noget ud af dokumentationen i relation til revisorlovens 17. For så vidt angår bygningen, der består af et stuehus, der lejes ud, er den vurderet til 2,5 mio. kr. Der er ikke nogen stor værdiforringelse, men han er enig i, at der i påtegningen skulle have været taget forbehold for manglende afskrivning og for den anvendte regnskabspraksis. Ejendommen er værdiansat til kostpris. Han er enig i, at regnskabsposten er væsentlig. For så vidt angår årsregnskabet for D A/S var der meget fokus på indregning af rettigheder til dagsværdi. G havde sagt, at man kunne opskrive disse rettigheder, som var omsættelige. Han er imidlertid enig i, at afvigelsen fra årsregnskabsloven burde være bedre dokumenteret, og at der mangler noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Skyldspørgsmålet Klagepunkt a) Revisornævnet lægger som ubestridt til grund, at indklagede med sin tilknytning til B er omfattet af revisorlovens 17, stk. 1, hvorefter registrerede revisorer, der er ansat i de landøkonomiske foreningers rådgivningskontorer, der er tilknyttet eller drives under G, kan udføre opgaver efter lovens 1, stk

12 Det fremgår af revisorlovens 17, stk. 1, at de af bestemmelsen omfattede registrerede revisorer alene må udføre opgaverne for fysiske og juridiske personer, der driver landbrugsvirksomhed. Indklagede har afgivet revisionspåtegning på årsregnskabet for C ApS for C ApS hovedaktivitet er skovbrug og boligudlejning. Indklagede har under sagen oplyst, at han i arbejdspapiret fortsat accept af kunde har skrevet nej til spørgsmålet om, hvorvidt der er begrænsninger i henhold til revisorlovens 17, og at han ikke har begrundet dette svar, idet han vurderede, at han kunne revidere regnskabet. Indklagede har for nævnet forklaret, at han vurderede, at skovbrug kunne sidestilles med landbrugsafgrøder og kvægdrift og derfor mente, at regnskabet faldt ind under 17 i revisorloven. Af Erhvervsudvalgets betænkning af 18. maj 1994 fremgår herom: ved fortolkningen af begrebet»landbrugsvirksomhed«må der anlægges en naturlig sproglig fortolkning. Landbrugsvirksomhed vil således sige, at man dyrker afgrøder og/eller har husdyrhold. Dette gælder, uanset om landbrugsvirksomhed drives som fuldtidsbeskæftigelse, deltidsbeskæftigelse eller som fritidserhverv. Derimod omfatter landbrugsvirksomhed hverken de virksomheder, der leverer varer eller tjenesteydelser til et landbrug, eller de virksomheder, der aftager landbrugsprodukterne. Bestemmelsen indebærer således, at revisorerne på rådgivningskontorerne ikke må foretage revision og rådgivning af f.eks. slagterier, mejerier eller foderstofleverandører. Af Revisorloven med kommentarer, 4. udgave, fremgår blandt andet, at bestemmelsens begreb er mere snævert end fx årsregnskabslovens 38, stk. 2, der tillige omfatter gartnerier og forstvirksomhed. På denne baggrund og efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer er nævnet enig med Revisortilsynet i, at indklagede i forbindelse med sin accept af revisionsopgaven burde have dokumenteret sin stillingtagen til, om der var tale om en landbrugsvirksomhed i henhold til revisorlovens 17, stk. 1, jf. herved revisorlovens 23, hvorefter revisor for enhver opgave efter revisorlovens 1, stk. 2, skal udarbejde arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring. Efter omstændighederne - herunder de ret sparsomme fortolkningsbidrag til begrebet landbrugsvirksomhed i revisorlovens 17 - finder nævnet imidlertid ikke, at indklagedes overtrædelse af dokumentationskravene konkret er af en sådan beskaffenhed, at indklagede bør pålægges en disciplinær sanktion herfor. Straffen bortfalder derfor. Klagepunkt b) Det fremgår af afsnittet anvendt regnskabspraksis i årsrapporten for C ApS for 2013, at grunde og bygninger indregnes til kostpris med fradrag for akkumulerede afskrivninger, og at der ikke afskrives på grunde og bygninger. Efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer og i overensstemmelse med indklagedes erkendelse lægger nævnet til grund, at beskrivelsen af anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger i årsrapporten for C ApS for 2013 ikke er i overensstemmelse med den faktisk anvendte regnskabspraksis, hvorefter bygningerne er værdiansat til dagsværdi. Revisornævnet finder endvidere, som anført af Revisortilsynet, at den anvendte regnskabspraksis såvel som den er beskrevet i årsrapporten i anvendt regnskabspraksis som den faktisk anvendte - 12

13 er i strid med årsregnskabslovens 41 og 43, hvorefter anlægsaktiver, der måles til dagsværdi, skal afskrives over en periode svarende til brugstiden under hensyntagen til forventet restværdi ved brugstidens afslutning. Revisornævnet har herved henset til at indklagede ved sin klientaccept har lagt til grund, at der er tale om en landbrugsvirksomhed - lagt til grund, at årsregnskabslovens 38 ikke kan finde anvendelse. Indklagede burde således i revisionspåtegningen have taget forbehold for, at redegørelsen for anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger ikke er i overensstemmelse med kravene i årsregnskabsloven, at beskrivelsen i årsrapporten af anvendt regnskabspraksis for grunde og bygninger er ikke i overensstemmelse med den faktisk anvendte regnskabspraksis, og at der ikke foretaget afskrivninger på bygninger, som krævet i årsregnskabslovens 43, stk. 1. Nævnet bemærker herved, at regnskabsposten udgør ca. 96 % af balancesummen og således er væsentlig for en regnskabsbruger. Efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer og i overensstemmelse med indklagedes erkendelse lægger nævnet videre til grund, at der i årsrapporten mangler noteoplysning om gæld, der forfalder efter mere end 5 år efter balancetidspunktet, således som foreskrevet i årsregnskabslovens 63. Indklagede burde tillige have taget forbehold herfor. Indklagede har således overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1 og 2 og findes derfor skyldig i den rejste klage. Klagepunkt c) Efter den dagældende årsregnskabslovs 41 kunne immaterielle anlægsaktiver ikke opskrives. Det fremgår af afsnittet om anvendt regnskabspraksis i årsrapporten for 2013 for D A/S, at værdiansættelse af avlsrettigheder (immateriel aktiv), som er oparbejdet i egen besætning, hidtil har været værdiansat til 0 kr., men i ny praksis er værdiansat til dagsværdi. Af den beløbsmæssige indvirkning fremgår, at opskrivningen udgør 3,5 mio. kr., og at den påvirker egenkapitalen med tkr. Det fremgår af årsregnskabslovens 11, stk. 1, at årsregnskabet skal give et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling samt af resultatet. Som undtagelse hertil fremgår det af stk. 3, at hvis anvendelsen af bestemmelserne i årsregnskabsloven i særlige tilfælde vil stride mod kravet om det retvisende billede, skal de fraviges, således at dette krav kan opfyldes. Det er således afgørende, at regnskabet viser et retvisende billede. Fravigelsen skal i så fald oplyses i noterne og fravigelsen skal begrundes konkret og fyldestgørende. Af lovbemærkningerne til bestemmelsen fremgår: Det er altså ikke tilstrækkeligt at anføre, at der fraviges for bedre at give et retvisende billede. Det skal klart fremgå, hvorfor lovens regler ikke fører til et retvisende billede og hvorfor den fremgangsmåde der er valgt, bedre fører til et retvisende billede. Det gælder om at overbevise regnskabsbruger om, at fravigelsen er nødvendig, og at forholdet ikke kan klares med supplerende oplysninger efter stk. 2 I afsnittet om anvendt regnskabspraksis er fravigelsen begrundet således: Indregning af rettigheder til dagsværdi er foretaget for at få et mere retvisende billede af virksomhedens egenkapital. 13

14 På denne baggrund og efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer samt indklagedes delvise erkendelse er nævnet enig med Revisortilsynet i, at fravigelsen fra den dagældende årsregnskabslov ikke er tilstrækkeligt begrundet, hvorfor indklagede burde have taget forbehold herfor. Nævnet bemærker herved, at der i forhold til det fastsatte væsentlighedsniveau på 280 tkr. er tale om en væsentlig regnskabspost. Indklagede har således overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6 og findes dermed skyldig i den rejste klage. Sanktionen For overtrædelse af revisorlovens 16, stk. 1, og dermed tilsidesættelse af god revisorskik pålægges indklagede i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, en bøde, der efter forholdenes karakter passende kan fastsættes til kr. T h i b e s t e m m e s: Indklagede, registreret revisor Vagn Bech, pålægges en bøde på kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Lone Molsted 14