Skatteinformation august 2010

Transkript

1 Skatteinformation august 2010

2 Forord Finanskrisen og den store gældsætning i såvel Danmark som den omgivende verden sætter fortsat sit præg på hverdagen. Dette har også ført til en række initiativer fra regeringens og Folketingets side. Forårspakke 2.0 blev således afsluttet med Folkesundhedspakken, og det blev stolt proklameret, at nu var finansieringen frem til og med 2013 på plads. Straks fulgte dog Serviceeftersyn af Forårspakke 2.0, og senest er der kommet GenopretningsPakken, hvor skattestoppet må siges at blive aflivet. De skattemæssige konsekvenser af disse pakker er beskrevet i vores publikation, ligesom vi sætter fokus på andre emner af aktuel betydning. I den forbindelse kan man nævne problemerne i forbindelse med kantineordninger, ekstraskatten på pensionsudbetalinger, nedsættelse af kapitalindkomstbeskatningen og den betydelige, af EU-reglerne begrundede, ændring af kursgevinstloven. De usikre økonomiske forhold har genoplivet diskussionen om, hvorvidt det er en fordel eller en ulempe at stå uden for euroen. Det giver stof til eftertanke, at den ene side af de nye danske pengesedler viser broer ligesom den ene side af eurosedlerne. På den anden side viser euroen vinduer og portaler, medens vi viser vores selvstændighed ved at afbilde danske oldtidsfund. Billedkavalkaden i Skatteinformation er uden at tage stilling til euroen inspireret af de nye danske pengesedler med spændende oldtidsfund og teknisk elegante broer. God sommer. Redaktionen er afsluttet den 16. juni 2010

3 Skatteinformation August Den gamle Lillebæltsbro (den nye 100-krone-seddel) Foto Ib Westersø / I2U

4 2 Indhold Kantineordning for medarbejdere.. 4 Kantineordninger og skat... 4 Kantineordninger og moms... 5 Virksomhed i personligt regi eller selskabsform... 7 Virksomhedsformer... 7 Beskatning af personligt drevet virksomhed... 7 Beskatning af anparts- og aktieselskaber... 8 Skattemæssige konsekvenser ved ændring af virksomhedsform... 8 Skattemæssige overvejelser... 8 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber Hvad er et generationsskifte? Økonomiske overvejelser ved generationsskifte Værdiansættelse af virksomheden Meddelelse til SKAT Udlejning af bolig til nærtstående.14 Forældres udlejning til børn Børns udlejning til forældre Selskabers udlejning til hovedaktionæren Selskabers udlejning til hovedaktionærens børn Hovedaktionærens udlejning til selskab Udbyttebegrænsning ved aktieombytning og spaltning Ophør af udbyttebegrænsning Momsfradrag i holdingselskaber Fællesregistrering Momspligtige holdingselskaber Momsfradrag ved salg af aktier Udtalelse fra EU-domstolen Dækningsafgift Hvad er dækningsafgift? Hvilke ejendomme kan der opkræves dækningsafgift af? Beregning og betaling af dækningsafgift Fokus på anvendelsen og ejendomsvurderingen Nye love Kursgevinstloven mv GenopretningsPakken Beskatning af kapitalindkomst Ekstraskat på pensionsudbetalinger Investeringsforeningsbeviser i udloddende investeringsforeninger Indbetaling på kapitalpension og indeksordning Sommerhusudlejning Fradrag for gaver til forskning Begrænset skattepligtige personer Plantning af flerårige energiafgrøder Højesteretsdomme Skat ved salg af ejerlejlighed Fuld skattepligt til Danmark Landsretsdomme Gave ved samlivsophævelse Hovedaktionærs køb af ejendom En tur til Paris Momspligt ved salg af lystyacht... 38

5 Indhold 3 Byretsdomme Kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaver Salg af sommerhus Parcelhusreglen Administrative afgørelser Bonus i form af fantomaktier Indretning af lejede lokaler Udenlandsk lønindkomst Forældrelejligheder Mere om forældrelejligheder To computere på bruttotrækordning Uddannelse og bruttotrækordning Salg af træpiller med tysk moms Momsfritagelse for ydelser fra underleverandør Momspligt ved salg af fast ejendom Foto Lennart Larsen / Nationalmuseum Hindsgavldolken (den nye 100-krone-seddel)

6 4 Kantineordning for medarbejdere SKAT har fastsat en vejledende sats for medarbejderbetaling for frokost eksklusive drikkevarer på 15 kr. Betaler medarbejderen minimum dette beløb for frokosten, skal der normalt ikke ske beskatning af medarbejderen, selv om arbejdsgiverens udgift er større. Et af de store samtaleemner i mange virksomhedskantiner har i årets første måneder drejet sig om, hvorvidt en medarbejderbetaling på 15 kr. også kunne accepteres for deres kantineordning, eller om arbejdsgiverens tilskud til frokosten var et skattepligtigt personalegode. Kantineordninger og skat Gratis frokost på arbejdspladsen er et skattepligtigt personalegode. Den skattepligtige værdi er arbejdsgiverens kostpris. Betaler medarbejderen for frokosten, er der normalt tale om et skattefrit personalegode, hvis medarbejderbetalingen minimum udgør 15 kr. for frokost uden drikkevarer og 20 kr., hvis frokosten inkluderer drikkevarer. Ved drikkevarer forstås alt andet end almindeligt postevand fra hanen. Betaler medarbejderen mindre end 15 kr./20 kr. pr. måltid, er medarbejderen skattepligtig af differencen mellem arbejdsgiverens kostpris og det betalte beløb. Medarbejderbetalingen kan dog være mindre end 15 kr./20 kr., hvis arbejdsgiveren kan godtgøre, at kostprisen er lavere end standardsatserne. Medarbejderen kan betale for frokosten eksempelvis på månedsbasis ved, at arbejdsgiveren fratrækker betalingen i løn efter skat. Det accepteres, at arbejdsgiveren eksempelvis fratrækker et beløb opgjort som årets antal arbejdsdage (normalt 220) divideret med 12. Der kan ikke indregnes forventede fraværsdage. Der kan den enkelte måned ske en regulering for faktiske antal fraværsdage. Satserne for mindstebetaling kan anvendes, når arbejdsgiveren har egen kantine, herunder også kantinedrift, der er udliciteret. Satserne kan endvidere anvendes, når arbejdsgiveren køber maden ude i byen, hvis der er tale om et samlet indkøb, hvor maden stilles frem på et tagselvbord i virksomhedens kantine. Det er en forudsætning, at arbejdsgiveren løbende indkøber et fast antal måltider/ kuverter, som er uafhængigt af antallet af medarbej- Skitser til den nye 100-krone-seddel: Hindsgavldolken og Den gamle Lillebæltsbro

7 Kantineordning for medarbejdere 5 dere, der aktuelt er til stede eller ønsker frokost den pågældende dag. Det accepteres dog, at der tages højde for ferieperioder og lignende. Arbejdsgiveren skal ikke foretage indberetning til SKAT, når der er tale om et skattefrit personalegode. Hvornår kan satserne ikke anvendes? De vejledende satser for mindstebetaling kan ikke anvendes i følgende situationer: Den enkelte medarbejder udfylder individuelle ordresedler på eksempelvis smørrebrød, sandwich eller lignende, og arbejdsgiveren bestiller herefter frokosten hos en ekstern leverandør. Der er tale om luksusmad. SKAT har ikke nærmere defineret, hvad der skal forstås ved luksusmad. Levering af mad fra en gourmetrestaurant falder uden for satsernes rækkevidde. Medarbejderen betaler helt eller delvis for frokosten via en bruttotrækordning. Dette gælder, selv om medarbejderen ud over en kontantlønsnedgang betaler satserne på henholdsvis 15 kr./20 kr. I de tilfælde, hvor satserne ikke kan anvendes, udgør det skattepligtige beløb markedsværdien for frokosten med fradrag af medarbejderens egenbetaling (betaling med beskattede penge). Arbejdsgiveren skal hver måned foretage indberetning af det skattepligtige beløb for den enkelte medarbejder. Kantineordninger og moms Udgangspunktet er, at virksomheder, der vederlagsfrit stiller fri kost til rådighed for virksomhedens medarbejdere, ikke har fradragsret for momsen på indkøbet til den vederlagsfri bespisning. Begrænsningen i fradragsretten skyldes det forhold, at virksomheden vederlagsfrit leverer mad til personalet, og dermed ikke opnår nogen momspligtig indtægt. Køber medarbejderen mad og drikkevarer i kantinen, har virksomheden fuldt fradrag for moms af indkøb mv. til kantinen. Virksomheden skal dog beregne salgsmoms af betalingerne fra medarbejderne. Fra den 1. januar 2009 blev der indført nye momsregler, der betyder, at virksomheden skal betale moms af minimum fremstillingsprisen, selv om medarbejderbetalingen er mindre. Er den faktiske betaling fra medarbejderne højere end fremstillingsprisen, skal der betales moms af den faktiske betaling. Fremstillingsprisen Ved opgørelse af fremstillingsprisen skal følgende omkostninger indgå i momsgrundlaget: Indkøb af råvarer til produktion af maden, herunder transportomkostninger Lokaleomkostninger (der vedrører køkkenet) Andre driftsudgifter (eksempelvis vand, varme og el) Løn til kantinepersonale Indirekte produktionsomkostninger (eksempelvis køb af køkkenmaskiner). Forenklet metode Da det kan være vanskeligt at beregne en fremstillingspris, accepterer SKAT en forenklet metode til beregning af kantinemomsen. Ved den forenklede metode opgøres momsgrundlaget for hele kantinens aktivitet. Momsgrundlaget for hele kantinens aktivitet beregnes af følgende elementer (alle eksklusive moms): Indkøbsprisen for råvarer forhøjet med 5 % Udgift til ekstern arbejdskraft, der foretager indkøb, tilberedning og salg i kantinen Løn til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen, reduceret med 25 %. De 5 %, der tillægges indkøbsprisen for råvarer, anses for at dække virksomhedens udgifter til indkøb af køkkenmaskiner, interne produktionsomkostninger mv. De 25 %, der fratrækkes lønudgiften til eget personale, anses for at udgøre lønninger til afrydning mv., der er en generel omkostning for virksomheden og derfor ikke skal indgå i momsgrundlaget for kantinedriften. Er en medarbejder kun delvist beskæftiget i kantinen, er det kun 75 % af den andel af lønnen, der

8 6 Kantineordning for medarbejdere vedrører selve kantinedriften, der skal indgå i beregningen. Hvis virksomheden opgør den faktiske andel af lønudgiften til eget personale, der vedrører afrydning mv. kontra indkøb, tilberedning og salg i kantinen, kan virksomheden anvende denne konkrete fordeling i stedet for 75/25-fordelingen. Bliver maden leveret fra en underleverandør, hvor der indkøbes en samlet ydelse, der består af råvarer, arbejdskraft og køkkenmaskiner mv., beregnes momsgrundlaget som summen af: Den samlede indkøbspris (eksklusive moms) Lønninger til eget personale, der helt eller delvist er beskæftiget i kantinen, reduceret med 25 %. Har virksomheden ikke udgifter til løn til medarbejdere, der medvirker til fremstilling af maden, eksempelvis anretning og bestilling af maden, så skal kantinemomsen kun beregnes på grundlag af indkøbsprisen. Bespisning af forretningsforbindelser Virksomheder med egen kantine, som har vederlagsfri servering af mad og drikkevarer til forretningsforbindelser og medarbejdere, der deltager i interne møder eller møder med forretningsforbindelser, kan fradrage momsen på indkøbet, uden at der skal betales kantinemoms. Det kræver dog, at den gratis bespisning er af strengt erhvervsmæssig karakter, eller at den er nødvendig for arbejdets udførelse. Virksomheder, der vederlagsfrit bespiser forretningsforbindelser mv. i egen kantine, kan derfor reducere momsgrundlaget jf. ovenstående metoder med den faktiske andel anvendt til formålet eller anvende en fast reduktionsprocent på 3. Den gamle Lillebæltsbro (den nye 100-krone-seddel) Foto Ib Westersø / I2U

9 Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? 7 Ved etablering af virksomhed skal der træffes et valg. Skal virksomheden drives i personligt regi eller i et anparts- eller aktieselskab? Valget har betydning for den løbende beskatning af virksomhedens resultat. Valget medfører også forskellige skattemæssige konsekvenser ved salg eller ændring af virksomhedsform. Endelig har valget også betydning for de skattemæssige muligheder ved et eventuelt generationsskifte og for mulighederne for indbetaling til en pen sionsordning. Virksomhedsformer De to mest almindelige virksomhedsformer er: Anparts- eller aktieselskab Personligt ejet virksomhed. Anparts- og aktieselskaber er selvstændige juridiske enheder, hvor en række formalitetskrav skal være opfyldt. Der er blandt andet krav om udarbejdelse af en årsrapport, krav til kapitalberedskab og ledelsesform mv. Til gengæld sikrer disse formalitetskrav en adskillelse af virksomhedsøkonomien fra den private økonomi. Drives virksomheden derimod i personligt regi, er der langt færre formalitetskrav. I anparts- og aktieselskaber er der krav om indskud af en vis minimumskapital, ligesom der stilles krav, hvis kapitalen i selskabet tabes. Dette gælder ikke virksomheder, der drives i personligt regi. I virksomheder drevet i personligt regi hæfter ejeren med hele sin formue. I anparts- og aktieselskaber hæfter ejeren alene begrænset. Det vil sige, at ejeren kun hæfter med den indskudte kapital, hvilket giver en risikoafgrænsning over for ejerens øvrige aktiver. Fordelen ved den begrænsede hæftelse i anparts- og aktieselskaber er dog ofte illusorisk, da banker ved stiftelse af kassekreditter mv. ofte vil kræve en personlig kaution fra ejeren. Risikobegrænsningen er dog væsentlig at tage med i sine overvejelser, hvis der på den aktivitet, der udøves, hviler en garantiforpligtelse eller andet ansvar. For entreprenører, håndværkere mv., betyder det, at der vil være en større økonomisk risiko ved at drive sin virksom- hed i personligt regi end ved drift i selskabsform. Sagsanlæg om byggefejl mv. kan have meget store personlige økonomiske konsekvenser, hvis virksomheden drives i personligt regi. Endvidere er såvel den løbende beskatning af virksomhedens resultat som beskatningen ved salg af virksomheden afhængig af den valgte virksomhedsform. Beskatning af personligt drevet virksomhed Hvis virksomheden drives i personligt regi, er det ejeren, der beskattes af resultatet af virksomheden. Der er tre forskellige ordninger, som man kan vælge at blive beskattet efter: Personskatteordningen Kapitalafkastordningen Virksomhedsordningen. Personskatteordningen er den mest simple af de tre beskatningsformer. Sker beskatningen efter dette regelsæt, medregnes virksomhedens overskud før renter i ejerens personlige indkomst, hvilket vil sige med en beskatning på op til cirka 56,1 % inklusive AM-bidrag. Erhvervsmæssige nettorenteudgifter kan kun fratrækkes i ejerens kapitalindkomst og har alene en skattemæssig fradragsværdi på cirka 33,5 %. Formålet med at anvende kapitalafkastordningen i stedet for personskatteordningen er at opnå en højere fradragsværdi af renteudgifterne. Som i personskatteordningen fragår virksomhedens renteudgifter i ejerens kapitalindkomst. Men et beregnet kapitalafkast af de erhvervsmæssige aktiver fragår i den personlige indkomst og tillægges kapitalindkomsten. Ved anvendelse af kapitalafkastordningen er det muligt at henlægge til en såkaldt konjunkturudligningskonto mod betaling af en foreløbig skat på 25 %. De resterende 75 % af henlæggelsen skal indsættes på en bunden konto i et pengeinstitut. Henlæggelsen fragår i virksomhedsindkomsten og medregnes til den personlige indkomst ved hævning fra kontoen. Anvendelse af virksomhedsskatteordningen giver ejeren mulighed for at blive beskattet efter næsten

10 8 Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? samme regler, som hvis virksomheden blev drevet i selskabsform. Fordelen ved at anvende virksomhedsordningen er, at de erhvervsmæssige renteudgifter fragår i den personlige indkomst (virksomhedens indkomst). Desuden er der mulighed for at opspare et overskud, således at der kun betales en foreløbig virksomhedsskat på 25 %, svarende til selskabsskatten. Når det opsparede overskud hæves, beskattes beløbet som personlig indkomst, og den foreløbige virksomhedsskat godskrives på årsopgørelsen. Med andre ord er det muligt at periodisere indkomsten, således at de opsparede beløb hæves i indkomstår, hvor den personlige indkomst er lav. Virksomhedsordningen er den mest komplekse af de tre ordninger. Virksomhedsordningen omfatter ikke ejerens privatøkonomi, hvorfor der skal laves en regnskabsmæssig opdeling af ejerens privatøkonomi og virksomhedens økonomi. Der gælder derfor en række regler om overførsler mellem de to økonomier, som er en betingelse for at anvende ordningen. Uanset hvilken af de tre ordninger der vælges, kan virksomhedens underskud modregnes i anden indkomst, herunder overføres til en ægtefælle. Beskatning af anparts- og aktieselskaber Selskabsskatten udgør 25 %. Den skattepligtige indkomst opgøres stort set på samme måde som ved virksomhed drevet i personligt regi. Ejeren af selskabet vil ofte være ansat i selskabet og dermed være almindelig lønmodtager. Ejerens eventuelle løn fra selskabet medregnes og beskattes derfor i ejerens personlige indkomst. Selskabet har omvendt fradrag for lønudgiften. Udlodder selskabet udbytte, beskattes beløbet som aktieindkomst hos aktionæren. Aktieindkomst beskattes med 28 % af de første kr. (2010) og med 42 % af resten. For ægtefæller gælder en samlet bundgrænse på kr. (2010) for beskatning med 28 %. Løn er en fradragsberettiget omkostning i selskabet, medens der ikke er fradrag for udloddet udbytte. Valg af udbytte frem for løn medfører, at aktionærens skat bliver mindre og selskabets skat større. Set under ét er der ikke den store forskel på den samlede skattebetaling, dog er det normalt en fordel at udbetale udbytte, der alene skal beskattes med 28 %. Et skattemæssigt underskud i selskabet kan alene fremføres til modregning i senere selskabsoverskud, herunder modregnes i overskud i koncernforbundne selskaber. Skattemæssige konsekvenser ved ændring af virksomhedsform Overdragelse af en personlig drevet virksomhed til selskab kan ske skattefrit efter regler om skattefri virksomhedsomdannelse. Ved etablering af virksomhed i personligt regi er det altså muligt at skifte til selskabsform uden betaling af skat. Etableres virksomheden derimod i et selskab, og aktionæren senere ønsker at drive virksomheden i personligt regi, er der skattemæssigt tale om et salg. Selskabet vil blive beskattet af en eventuel avance på driftsaktiver, ejendomme, goodwill mv. Denne ulempe opvejes dog på længere sigt af skattemæssig afskrivning på goodwill mv. i den personlige virksomhed. En likvidation af selskabet vil tillige betyde, at aktionæren skal beskattes af en eventuel aktieavance. Skattemæssige overvejelser Følgende skattemæssige elementer bør indgå ved valg af virksomhedsform: Skattemæssige underskud i anparts- eller aktieselskaber kan alene benyttes til modregning i fremtidige overskud eller til modregning hos koncernforbundne selskaber. I en personligt drevet virksomhed kan et eventuelt underskud modregnes i anden indkomst, herunder overføres til ægtefælle. Ved ejerskifte af virksomheden er det umiddelbart nemmere at sælge aktier/anparter i stedet for salg af de enkelte aktiver i virksomheden. Dette gælder ikke mindst, hvis der blot skal ske en udvidelse af ejerkredsen. Suppleres ejerstrukturen med et holdingselskab, kan salg af aktier i datterselskabet ske skattefrit.

11 Virksomhed i personligt regi eller i selskabsform? 9 Ved ejerskifte til familie eller nærtstående medarbejdere er der mulighed for at overdrage virksomheden på mere fordelagtige vilkår, når virksomheden drives i selskabsform. Endvidere er det nemmere at foretage et glidende generationsskifte. Opsparede overskud i virksomhedsordningen kommer til beskatning, når virksomheden lukkes eller sælges. Når virksomheden drives i selskabsform, kan beskatningen af det opsparede overskud udskydes, indtil midlerne hæves eller selskabet likvideres. Med Forårspakke 2.0 er der foretaget indskrænkninger i muligheden for indskud på ratepensioner og ophørende livrenter. I selskabsregi kan aktionæren kun indskyde kr. (2010) om året på sådanne pensionsordninger. Drives virksomheden derimod i privat regi, vil der til og med 2014 kunne indskydes op til 30 % af virksomhedens skattepligtige overskud (før renter) på en ratepension eller en ophørende livrente. Ved virksomhed i personligt regi er der mulighed for optagelse af private lån med sikkerhedsstillelse i virksomhedens aktiver. Delvis lånefinansiering af privatforbruget giver mulighed for større opsparet overskud i virksomheden, der beskattes med en foreløbig skat på 25 %. Mindre private hævninger i virksomhedsordningen kan udnyttes til at mindske betaling af topskat. Lånefinansiering af privatforbrug kan endvidere anvendes som alternativ til indskud på pensionsordning, så man undgår en eventuel udligningsskat på pensionsudbetalinger. Positiv nettokapitalindkomst beskattes med 49,5 % i 2010, og beskatningen falder gradvist til 42 % i Forårspakke 2.0 indførte skattepligt for selskabers salg af porteføljeaktier, hvorfor investering i sådanne aktier i privat regi skattemæssigt er mere gunstig, dog kan aktier ikke indgå i virksomhedsordningen. Ved etablering af virksomhed bør valget af virksomhedsform være velovervejet, inden den endelige beslutning træffes. Der kan ikke siges noget entydigt om, hvilken virksomhedsform der er mest optimal, idet det er de konkrete omstændigheder, der skal tages i betragtning ved valget. Hindsgavl slot i nærheden af Fænø findested for Hindsgavldolken (den nye 100-krone-seddel) Foto Jørgen Jørgensen / I2U

12 10 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber Et generationsskifte i en virksomhed er en hel eller delvis overdragelse inden for eller uden for familiekredsen. I denne artikel vil vi alene omtale generationsskifte inden for familiekredsen af virksomheder drevet i selskabsform. Ved generationsskifte inden for familiekredsen er der tale om en overdragelse mellem interesseforbundne parter, hvorfor især værdiansættelsen har SKATs interesse. Med finanskrisen er værdien af de fleste virksomheder typisk blevet lavere, hvilket kan lette et generationsskifte. Hvad er et generationsskifte? Et generationsskifte inden for familiekredsen er et helt eller delvist ejerskifte, som kan skyldes ejerens alder eller forhold inden for virksomheden. Et generationsskifte kan enten ske ved død eller i levende live. Ved et ikke planlagt generationsskifte vil virksomheden efter ejerens død overgå til arvingerne. Boet eller et testamente vil fastlægge, hvem der herefter skal overtage virksomheden og drive denne videre. Et generationsskifte bør tilrettelægges i god tid. Ikke kun af hensyn til den skattemæssige situation, men i lige så høj grad i relation til de forretningsmæssige ændringer, som et generationsskifte måtte medføre. Det er klart, at tilrettelæggelsen også er væsentlig i relation til de skatteretlige regler og i relation til næste generations finansiering af købesummen. Ved et godt planlagt generationsskifte kan virksomhedsejeren fastlægge, hvem der skal overtage virksomheden samt fastlægge tidspunktet og vilkårene herfor. Økonomiske overvejelser ved generationsskifte Når generationsskiftet skal gennemføres, er der en række økonomiske omstændigheder, som bør indgå i overvejelserne: Langstrup bælteplade (den nye 200-krone-seddel) Foto Roberto Fortuna / Nationalmuseum

13 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber 11 Hvad skal ejeren leve af efter generationsskiftet? Hvilken pris skal næste generation betale for virksomheden? Hvis ikke alle arvinger deltager i generationsskiftet, skal der så tages hensyn til det ved prisfastsættelsen? Skal prisfastsættelsen ske på markedsvilkår, eller skal man benytte de lempeligere regler fra SKAT (skattekursberegningsmodellen) til brug for opgørelsen af værdien? Hvordan skal overdragelsessummen berigtiges? Hvem skal betale en eventuel gaveafgift? Skal overdragelsen ske med skattemæssig succession? Ved overdragelse af virksomheden til næste generation skal ejeren gøre sig nogle overvejelser om det fremtidige økonomiske fundament. Kan man fortsætte som lønansat i selskabet? Er der pensionsordninger, der kommer til udbetaling? Eller er det alene salgssummen for aktierne eller anparterne, der danner grundlaget for den økonomiske fremtid? Dette er forhold, som bør afklares i god tid inden generationsskiftet gennemføres. Den pris, som skal betales for aktierne eller anparterne, kan være afhængig af den ældre generations øko nomiske fundament. Har man sikret sig med pensionsordninger eller lignende, er muligheden for at overdrage aktierne eller anparterne til næste generation til en favorabel pris større, end hvis dette ikke er tilfældet. Ved generationsskifte sker overdragelsen af aktierne eller anparterne som regel fra forældrene til et eller flere børn. Hvis alle søskende deltager i generationsskiftet i lige omfang, er der ingen arveretlige forhold at tage hensyn til. Er der derimod kun en af flere søskende, som skal være ejer af selskabet, vil man ofte ved prisfastsættelsen føle, at man ikke kan tilsidesætte hensynet til de øvrige børn (arvinger). For at sikre virksomhedens drift og tilgodese næste generations mulighed for finansiering af købesummen forsøger man ofte at foretage en overdragelse så billigt som muligt. Endvidere forsøger man at få tilpasset en så god finansiering som muligt. Overdragelse med succession betyder, at den ældre generation (sælger) ikke skal betale skat af en avance på aktierne eller anparterne. Skatteforpligtelsen, som hviler på aktierne eller anparterne, overtages af næste generation. Ved overdragelse med succession er der derfor mulighed for at beregne en såkaldt passivpost. Passivposten beregnes som 22 % af den avance, som sælger skulle have selvangivet, hvis der ikke var sket overdragelse med succession, og den kan indgå som en del af berigtigelsen af købesummen i form af en gave. Eksempel Aktierne overdrages til sønnen for 1 mio. kr., som er en af SKAT godkendt værdi. En salgssum for aktierne på 1 mio. kr. vil medføre en skattepligtig fortjeneste for faderen på kr. Aktierne overdrages med succession. Der ydes en gave på kr. Passivpost 22 % af kr. Beregning af gaveafgift: Aktiernes værdi Betalt kontant kr kr kr. Gave kr. Passivpost kr. Afgiftsfri bundgrænse (2010) kr. Afgiftspligtig gave Gaveafgift, 15 % kr kr. Gavegiveren kan betale gaveafgiften for gavemodtageren, uden at dette medfører yderligere gaveafgift. Værdiansættelse af virksomheden Når en virksomhed skal generationsskiftes, skal den værdiansættes. Udgangspunktet er, at den skal overdrages til handelsværdien. Når generationsskiftet sker mellem interesseforbundne parter, kan det være vanskeligt at fastslå handelsværdien. SKAT har udarbejdet nogle vejledninger til brug herfor. Ved overdragelse inden for gaveafgiftskredsen er det muligt at anvende den såkaldte skattekursberegningsmodel.

14 12 Generationsskifte af aktier og anparter i unoterede selskaber Når overdragelsen sker mellem to parter, som er omfattet af gaveafgiftskredsen, eksempelvis mellem forældre og børn, har man et retskrav på at benytte skattekursberegningsmodellen under forudsætning af, at aktierne eller anparterne ikke har været handlet mellem uafhængige parter umiddelbart inden generationsskiftet. En kurs på aktierne eller anparterne beregnet efter skattekursberegningsmodellen er som regel lavere end de kurser, som kan beregnes efter SKATs øvrige vejledende beregningsmodeller og normalt væsentlig lavere end den reelle handelsværdi. Skattekursberegningsmodellen tager udgangspunkt i to forhold: Selskabets indre værdi Selskabets indtjeningsevne. Ved indre værdi forstås selskabets samlede formue (egenkapitalen) i procent af selskabskapitalen. Selskabets formue opgøres til skattemæssige værdier. De skattemæssige værdier er ofte lavere end de regnskabsmæssige værdier. Et typisk eksempel er, at den regnskabsmæssige værdi af virksomhedens driftsaktiver er højere end den skattemæssige afskrivningssaldo. Selskabets indtjeningsevne opgøres for de seneste tre indkomstår og tager udgangspunkt i selskabets skattepligtige indkomst reduceret med skatten heraf. Den skattepligtige indkomst efter skat sættes i forhold til selskabets selskabskapital og herved opnås en indtjeningsevne. Indtjeningsevnen beregnes som et gennemsnit af de seneste tre indkomstår. Den gennemsnitlige indtjeningsevne skal kapitaliseres med faktorer, som udsendes af SKAT én gang årligt. Skattekursen på aktierne eller anparterne beregnes som et gennemsnit af indtjeningsevnen og 80 % af skattemæssig indre værdi. For holdingselskaber og ejendomsselskaber findes der variationer til beregningsmodellen. Sådanne aktier og anparter værdiansættes typisk til 90 % af selskabets skattemæssige indre værdi. Finanskrisen har i mange virksomheder betydet en faldende indtjeningsevne og en mindre egenkapital. Det betyder, at der alt andet lige kan beregnes en lav skattekurs på aktierne eller anparterne. Likviditetsmæssigt kan det derfor være en fordel at foretage et generationsskifte. Hvis man forestiller sig, at en virksomhed som følge af krisen har haft en indtjeningsevne på gennemsnitlig 0, så kan værdien af aktierne eller anparterne efter skattekursberegningsmodellen ansættes til 40 % af indre værdi (0 + (80 % af indre værdi)/2). Skal der ske et generationsskifte af virksomheden til familien inden for en kortere årrække, kan det måske være skatte- og afgiftsmæssigt gunstigt at fremrykke tidspunktet. Hvis man ikke er parat til et fuldstændigt generationsskifte, kan man overdrage en del af aktierne eller anparterne, sådan at den ældre generation fortsat sidder på den bestemmende indflydelse. Overdragelse med skattemæssig succession kræver blot overdragelse af 1 % af selskabskapitalen. Meddelelse til SKAT Det er en betingelse for overdragelse med succession, at SKAT modtager meddelelse om successionsoverdragelsen senest i forbindelse med indgivelse af overdragerens selvangivelse for det indkomstår, hvor overdragelsen har fundet sted. Hvis der i forbindelse med overdragelse af aktierne eller anparterne ydes en gave, skal denne gave anmeldes til SKAT senest den 1. maj i året efter overdragelsen. Anmeldelsen skal også indgives, selv om gaven ikke udløser gaveafgift på grund af passivposten. Når der indgives gaveanmeldelse tager SKAT stilling til, om den fastsatte værdi for anparterne eller aktierne kan godkendes. SKAT har en frist på tre måneder til at godkende værdiansættelsen. Ændrer SKAT ikke værdiansættelsen inden for denne tidsfrist, kan SKAT normalt ikke senere ændre denne. I forbindelse med overdragelsen udarbejdes en overdragelsesaftale, hvori vilkårene for overdragelsen anføres. I overdragelsesaftalen bør medtages et skatteforbehold. Skatteforbeholdet skal give mulighed for at korrigere i overdragelsens vilkår, hvis SKAT ikke er enig i den aftalte værdiansættelse. Foto Pia Hansen / Scanpix Næste side: Knippelsbro (den nye 200-krone-seddel)

15 13

16 14 Udlejning af bolig til nærtstående Udlejning af bolig til nærtstående er et evigt aktuelt emne, som i tidens løb har fået mange ord med på vejen. Der er mange muligheder for at gå galt i byen, og området giver fortsat anledning til skattesager. Forældres udlejning til børn Forældres udlejning af boliger til børn skal ske til markedslejen. Ved markedslejen forstås den leje, som kan opkræves ved udlejning af boligen til en uafhængig part, det vil sige den leje, som kan fastsættes efter lejelovgivningens almindelige regler. Både lejelovgivningen og boligreguleringsloven indeholder et loft over huslejeniveauet. I praksis kan det være vanskeligt at fastsætte lejeniveauet, men ved at undersøge lejen for sammenlignelige lejemål i samme geografiske område kan man ofte finde markedslejen. I de kommuner, hvor boligreguleringsloven gælder, kan oplysninger om loftet for den maksimale leje ofte indhentes fra huslejenævnet. Ved fastsættelse af markedslejen skal der i øvrigt tages hensyn til, hvem der ifølge lejekontrakten er forpligtet til at afholde udgifter til indvendig vedligeholdelse og forbrug som eksempelvis varme, el, gas og vand. Ifølge lejelovgivningen påhviler den indvendige vedligeholdelse normalt lejer. Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det indebærer, at forældrene skal medregne resultatet efter reglerne om overskud af virksomhed. Forældrene kan derfor vælge, om beskatningen skal ske efter personskattelovens almindelige regler, virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Hvis der aftales en leje, der er lavere end markedslejen, har SKAT adgang til at beskatte forældrene af en fiktiv lejeindtægt svarende til markedslejen, mens barnet anses for at have modtaget en gave svarende til forskellen mellem markedslejen og den betalte leje, der omfattes af reglerne om gaveafgift. Hvorvidt gaven udløser afgift, afhænger af, hvor meget barnet har sparet i forhold til markedslejen, og om barnet i øvrigt har modtaget gaver. Den afgiftsfri bundgrænse for gaver til børn udgør kr. (2010). Ægtefæller kan hver give dette beløb til samme barn, uden at der skal betales afgift. Overstiger årets gave fra yderen af friboligen kr. (2010), skal der betales gaveafgift på 15 % af det overskydende beløb. Gaveelementet kan dog i stedet være skattepligtig indkomst for barnet, hvis der er aftalt en uopsigelighed i mindst 10 år. Når lejemålet kun stilles til rådighed for barnet indtil videre, eksempelvis ved en almindelig lejekontrakt på opsigelsesvilkår, er gaven i form af den for lidt betalte husleje omfattet af gaveafgiftsreglerne. Børns udlejning til forældre Hovedreglen er, at huslejen ved udlejning af bolig til forældre, bedsteforældre mv. skal fastsættes til markedslejen. For at gøre det lettere for børn at opfylde et plejebehov hos forældre, bedsteforældre mv. indeholder skattelovgivningen imidlertid en undtagelse fra hovedreglen, hvis en række betingelser er opfyldt. Efter undtagelsesbestemmelsen skal barnet ikke beskattes af markedslejen, men i stedet betale ejendomsværdiskat svarende til, at barnet selv havde boet i ejerboligen. Betaler forældrene husleje, skal barnet kun beskattes af den del af lejen, der måtte overstige 250 % af ejendomsværdiskatten. Betingelser for at anvende reglerne om ejendomsværdiskat Det er en betingelse for at kunne anvende reglen, at ejerboligen, der stilles til rådighed for forældrene mv., findes i tilknytning til den bolig, som barnet bebor. Ved denne bedømmelse lægges der vægt på den fysiske afstand. Tilknytningskravet vil være opfyldt for: Lejligheder i samme opgang eller i naboopgange i en etageejendom Naborækkehuse eller et tofamilieshus. To naboparcelhuse. Uden for disse tilfælde foretages der en konkret bedømmelse, hvor der især lægges vægt plejebehovet hos forældrene mv. og boligens beliggenhed.

17 Udlejning af bolig til nærtstående 15 Det er endvidere en betingelse, at en af forældrene, bedsteforældrene mv. er førtidspensionist, efterlønsmodtager, fleksydelsesmodtager eller har nået folkepensionsalderen. Beskatning af forældrene Forældre eller bedsteforældre mv., der har fået stillet en bolig helt eller delvist vederlagsfrit til rådighed, har modtaget en gave svarende til markedslejen med fradrag af eventuel betalt leje. Gaven er som udgangspunkt omfattet af gaveafgiftsreglerne. Det betyder, at hvis gaven fra barnet ikke overstiger kr. (2010) i det aktuelle år, skal der ikke betales afgift. Det er årets samlede gaver fra det enkelte barn, der er afgørende for, om der skal betales gaveafgift. Udgør gaven fra barnet i det enkelte år mere end kr. (2010), skal der betales en gaveafgift på 15 % af det overskydende beløb. Gaven i form af en husleje, der er lavere end markedslejen, skal dog beskattes som personlig indkomst hos forældrene, hvis boligen er udlejet til forældrene uopsigeligt i mindst 10 år, eller der er indgået aftale om, at forældrene må blive boende, så længe de lever. Hvis forældrene ikke flytter ind i en selvstændig bolig, men flytter ind hos børnene, er boligværdien afgiftsfri, idet der er tale om underhold af forældre. Det er uden betydning, hvilken værdi underholdet har. De gunstige skatteregler for yderen af hel eller delvis fri bolig, gælder også, når det er svigersønnen mv., der er ejer af boligen. Også barnets samlever falder ind under reglerne, hvis samlivet har bestået i mindst to år, før boligen stilles til rådighed. Er modtageren af boligen ikke forældre eller bedsteforældre til boligejeren, vil værdien af den frie bolig imidlertid altid være skattepligtig indkomst for modtageren. Det betyder eksempelvis, at hvis det er svigersønnen, der har stillet boligen til rådighed, vil værdien af den helt eller delvis fri bolig være skattepligtig indkomst for svigerforældrene. Mose i nærheden af Langstrup findested for Langstrup bælteplade (den nye 200-krone-seddel) Foto Nils Mikael / I2U

18 16 Udlejning af bolig til nærtstående Selskabers udlejning til hovedaktionæren Transaktioner mellem en hovedaktionær og det af ham ejede selskab skal som hovedregel ske på markedsvilkår. Denne hovedregel fraviges for hovedaktionærer, der lejer en bolig af hovedaktionærselskabet, idet værdi af fri bolig for hovedaktionærer beskattes efter objektive regler. Hovedaktionæren beskattes således efter de objektive regler, selv om den aftalte leje svarer til markedslejen. Hvis hovedaktionæren og selskabet fastsætter lejen på markedsniveau, og denne er lavere end værdi af fri bolig efter de objektive regler for hovedaktionærer, har SKAT adgang til at forhøje hovedaktionærens personlige indkomst med et beløb svarende til forskellen mellem den objektive værdi af fri bolig og markedslejen. Der sker ingen regulering af selskabets indkomstopgørelse, ligesom der ikke er adgang til betalingskorrektion. Den objektive regel om beskatning af værdi af fri bolig for hovedaktionærer og andre personer med væsentlig indflydelse på egen aflønning er kompliceret. Ifølge den objektive regel skal den skattepligtige værdi af fri bolig opgøres som 5 % af det højeste beløb af: Ejendomsværdien pr. 1. oktober i året før indkomst året Den faktiske anskaffelsessum med tillæg af alle forbedringsudgifter afholdt inden den 1. januar i indkomståret. Har selskabet anskaffet ejendommen før den 19. maj 1993, gælder der særlige regler for opgørelse af anskaffelsessummen. Den skattepligtige værdi af fri bolig forhøjes med 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven, der ikke overstiger kr., og 3 % af resten. Beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskatteloven opgøres som den laveste værdi af: Ejendomsværdien pr. 1. oktober i indkomståret Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5 % Ejendomsværdien pr. 1. januar Eksempel Selskabet ejer en ejendom, der er stillet til rådighed for hovedaktionæren i Ejendommens anskaffelsespris inklusive forbedringer til og med 31. december 2009 udgør kr. Den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2009 udgør kr. Grundlaget for beregning af ejendomsværdiskat udgør kr. Opgørelse af værdi af fri bolig: 5 % af kr kr. 1 % af kr kr. 3 % af ( kr kr.) kr. I alt til beskatning kr. Den skattepligtige værdi af fri bolig skal tillægges udgifter, som selskabet betaler til ejendomsskatter, renovation, vand, vandledningsafgift, varme, el, rengøring, gartner og fællesantenne mv. Derimod skal hovedaktionæren ikke beskattes af selskabets betaling af vedligeholdelsesudgifter på boligen. Selskabers udlejning til hovedaktionærens børn Et hovedaktionærselskabs udlejning af en bolig til hovedaktionærens børn skal ske på markedsvilkår. Betaler barnet markedslejen til selskabet, har barnet ikke modtaget nogen skatte- eller afgiftspligtig fordel. Markedslejen er lavere end den objektive værdi af fri bolig Selv om barnet har betalt en husleje, der svarer til markedslejen, skal hovedaktionæren beskattes, hvis markedslejen er lavere end værdien opgjort efter de objektive regler om værdi af fri bolig for hovedaktionærer og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønning. Hovedaktionæren er skattepligtig af differencen mellem lejen efter de objektive regler og markedslejen. Det er dog en betingelse, at boligen er udlejet til barnet som følge af hovedaktionærens bestemmende indflydelse i selskabet. Hovedaktionæren skal medregne det skattepligtige beløb i den personlige indkomst,

19 Udlejning af bolig til nærtstående 17 uanset om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte. For selskabet har det imidlertid betydning, om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte til hovedaktionæren. Hvis beløbet kan kvalificeres som yderligere løn til hovedaktionæren, kan selskabet fratrække beløbet som en almindelig driftsomkostning. Er der derimod tale om maskeret udbytte, er der ikke adgang til fradrag i selskabet. Selskabet er kun skattepligtigt af markedslejen, selv om den er mindre end lejen efter de objektive regler. Eksempel Et selskab har hele året udlejet en bolig til hovedaktionærens barn for i alt kr., hvilket svarer til markedslejen. Værdi af fri bolig efter de objektive regler udgør kr. Selskabet er skattepligtigt af markedslejen på kr. Hovedaktionæren skal beskattes af kr. som personlig indkomst. Der er ingen adgang til at foretage betalingskorrektion. Selskabet har fradrag for kr., såfremt beløbet anses som yderligere løn. Foreligger der derimod maskeret udbytte, har selskabet ikke fradrag for beløbet. Huslejen er mindre end markedslejen Er huslejen fastsat til et beløb under markedslejen, bliver børnene tilført en økonomisk fordel på bekostning af selskabet og hovedaktionæren. Den økonomiske fordel er derfor omfattet af gaveafgiftsreglerne. Hvorvidt der skal svares afgift, afhænger af fordelens størrelse, og af om barnet i øvrigt har modtaget gaveafgiftspligtige gaver. Den økonomiske fordel, der tilfalder hovedaktionærens barn, anses for at have passeret hovedaktionæren. Det betyder, at hovedaktionæren skal beskattes af forskellen mellem den af barnet betalte husleje og markedslejen. Hvis lejen efter de objektive regler er større end markedslejen, skal hovedaktionæren tillige beskattes af denne difference. Beløbene er skattepligtige som personlig indkomst, uanset om beløbene kvalificeres som maskeret udbytte eller som yderligere løn. Selskabet er skattepligtigt af markedslejen, og indkomsten i selskabet forhøjes derfor med differencen mellem markedslejen og den betalte leje. Hvorvidt selskabet kan opnå fradrag for et beløb svarende til det beløb, som hovedaktionæren beskattes af, afhænger af, om beløbet kvalificeres som løn eller maskeret udbytte Skitser til den nye 200-krone-seddel: Langstrup bælteplade og Knippelsbro

20 18 Udlejning af bolig til nærtstående Knippelsbro (den nye 200-krone-seddel) Foto Jørgen Jørgensen/ I2U til hovedaktionæren. Kvalificeres beløbet som løn, har selskabet fradrag. Er der tale om maskeret udbytte, har selskabet ikke fradrag. Den fordel, som børnene opnår, kan elimineres ved en betalingskorrektion. Det betyder, at hvis børnene betaler markedslejen eller forpligter sig til at betale markedslejen, stilles de, som om de i første omgang havde betalt markedslejen. Herudover bortfalder den del af beskatningen hos hovedaktionæren, som udgøres af forskellen mellem markedslejen og den aftalte leje. Er værdien af fri bolig efter de objektive regler højere end markedslejen, skal hovedaktionæren i så fald kun beskattes af forskellen mellem lejen efter de objektive regler og markedslejen. Der kan således kun foretages betalingskorrektion op til markedslejen. Hovedaktionærens udlejning til selskab Hovedaktionærens udlejning af fast ejendom til selskabet skal ske på markedsvilkår. Hvis hovedaktionæren og selskabet har aftalt en leje, der overstiger markedslejen, opnår hovedaktionæren en fordel på bekostning af selskabet. Denne fordel skal enten beskattes som yderligere løn til hovedaktionæren eller maskeret udbytte. Hvis hovedaktionæren er ansat i selskabet, anses fordelen som udgangspunkt for yderligere løn. I så fald skal fordelen beskattes som personlig indkomst, ligesom der skal betales arbejdsmarkedsbidrag. Selskabets indkomst skal ikke forhøjes med den for meget fratrukne leje, da løn til hovedaktionæren også er en fradragsberettiget driftsomkostning i selskabet. Hvis fordelen i stedet anses som maskeret udbytte, skal hovedaktionæren medregne beløbet i aktieindkomsten. I denne situationen sker der samtidig en forhøjelse af selskabets indkomst med den for meget betalte leje, idet selskabet ikke har fradrag for udbytteudlodninger. Hvis hovedaktionæren og selskabet fastsætter en leje, der ligger under markedslejen, opnår selskabet en fordel på bekostning af aktionæren. SKAT vil i denne situation have adgang til at beskatte hovedaktionæren med et beløb op til markedslejen, således at hovedaktionærens indkomst forhøjes med et beløb, der svarer til den fordel, selskabet har opnået. Selskabet får på den ene side fradrag for en yderligere lejeudgift, men er på den anden side skattepligtig af den fordel, som selskabet har opnået på bekostning af aktionæren efter reglerne om beskatning af tilskud. Ændringerne bliver således neutrale for selskabet. Hvis selskabet betaler den yderligere leje eller forpligter sig til at betale den yderligere leje, bortfalder tilskudsbeskatningen.

21 Udbyttebegrænsning ved aktieombytning og spaltning 19 En lang række aktionærer har gennemført aktieombytninger og spaltninger uden tilladelse før den 22. april 2009 med den konsekvens, at det erhvervende selskab overtog den oprindelige anskaffelsessum for aktierne i det erhvervede selskab, og med restriktioner i adgangen til at udlodde udbytte. Fra og med indkomståret 2010 er reglerne om selskabers salg af aktier ændret, ligesom reglen om udbyttebegrænsning er ophævet. I artiklen skitseres de muligheder, som ændringerne medfører. Ophør af udbyttebegrænsning I 2007 blev der indført en objektivering af reglerne om skattefri omstruktureringer, således at det blandt andet blev muligt at gennemføre skattefri aktieombytninger og skattefri spaltninger uden tilladelse fra SKAT. Der blev derved åbnet op for at gennemføre skattefri omstruktureringer uden nogen form for forretningsmæssig begrundelse, hvilket var en væsentlig lempelse set i forhold til den restriktive praksis, der havde udviklet sig hos SKAT. Prisen for at gennemføre omstruktureringen uden tilladelse var for det første, at det erhvervende selskab (typisk holdingselskabet) overtog den oprindelige anskaffelsessum for aktierne i det erhvervede selskab (det ombyttede selskab), således at et salg af aktierne i det erhvervede selskab (det ombyttede selskab) inden for tre år efter omstruktureringen pr. automatik ville føre til skattepligt. Reglen blev med andre ord indsat for at sikre skattepligt ved afståelse af aktierne i det erhvervede selskab (det ombyttede selskab) inden for tre år efter omstruktureringen. For det andet var prisen, at der var begrænsninger i, hvor store skattefri udbytter der kunne udloddes i indtil tre år efter aktieombytningen eller spaltningen. Således kunne det erhvervende selskab (typisk det nye holdingselskab) i en periode på tre år fra omstruktureringens gennemførelse ikke modtage skattefri udbytter, der oversteg det erhvervende selskabs ejerandel af det ordinære resultat i det erhvervede eller de deltagende selskabers godkendte årsrapporter. Reglen var fundet nødvendig for at undgå, at det erhvervede selskab (det ombyttede selskab) blev tømt for værdier uden beskatning i de første tre år efter omstruktureringen. Med virkning for skattefri aktieombytninger og skattefri spaltninger gennemført den 22. april 2009 eller senere er reglerne om aktiernes anskaffelsessum og udbyttebegrænsning ophævet og erstattet af en betingelse om, at de ombyttede aktier skal være ejet i tre år efter omstruktureringen (det såkaldte holdingkrav). For skattefri omstruktureringer gennemført før den 22. april 2009 er reglerne om udbyttebegrænsning ophævet med virkning fra og med indkomståret Det betyder, at hvis udlodningen af udbytte vedtages i indkomståret 2010, så gælder der ingen udbyttebegrænsning, uanset udlodningen er baseret på årsrapporten for indkomståret Samtidig er reglerne om den skattemæssige behandling af selskabers salg af aktier ændret væsentligt med virkning fra og med indkomståret 2010, idet de såkaldte datterselskabsaktier (ejerandel på mindst 10 %) og koncernselskabsaktier (flertallet af stemmerne) kan sælges skattefrit uanset ejertid. Herved ophæves betydningen af, at det erhvervende selskab har overtaget den oprindelige anskaffelsessum for aktierne i det erhvervede selskab. Fra og med indkomståret 2010 gælder der således hverken en regel om udbyttebegrænsning eller et ejertidskrav. Såfremt man har overset, at reglen om udbyttebegrænsning er ophævet, og nu ønsker at udlodde yderligere udbytte i 2010, kan dette ske inden for rammerne af selskabslovens regler om ekstraordinært udbytte. Dette kræver blandt andet, at der foreligger en mellembalance, såfremt udbyttet vedtages på et tidspunkt, hvor der er gået mere end seks måneder fra balancedagen i den seneste årsrapport. Hvis selskabet ikke har aflagt mindst en årsrapport, kan der ikke træffes beslutning om ekstraordinært udbytte. Blev den oprindelige skattefri omstrukturering alene gennemført med henblik på et efterfølgende skattefrit salg, er der ingen skattemæssig bevæggrund for at vente med at sælge aktierne i det erhvervede selskab. Hvis køber står og venter på, at sælger kan gennemføre salget skattefrit, kan salget gennemføres nu uden skattemæssige konsekvenser.

22 20 Momsfradrag i holdingselskaber Foto Bent L Hansen / I2U Sallingsundbroen (den nye 50-krone-seddel)

23 Momsfradrag i holdingselskaber 21 Formålet med stiftelse af et holdingselskab er ofte skattemæssigt begrundet. Oftest driver holdingselskabet ingen egentlig virksomhed med afsætning af varer eller tjenesteydelser, hvilket har nogle momsmæssige konsekvenser. Momsmæssigt er det en betingelse for at opnå fradrag, at der udøves momspligtig aktivitet i holdingselskabet. Udøves der ingen momspligtig aktivitet i holdingselskabet, kan der som udgangspunkt ikke ske nogen momsregistrering og dermed heller ikke opnås fradrag for moms på afholdte omkostninger. Fællesregistrering Et holdingselskab, hvis eneste aktivitet er at besidde kapitalandele i datterselskaber, udøver ikke økonomisk virksomhed i momslovens forstand og er dermed ikke berettiget til at lade sig momsregistrere og foretage fradrag for moms på afholdte omkostninger. Ønskes der momsfradrag på afholdte omkostninger, er der to mulige løsninger herpå. Enten kan man lade holdingselskabet indgå i en fællesregistrering med et eller flere af de underliggende datterselskaber, eller man kan iværksætte momspligtige aktiviteter i form af salg af varer eller tjenesteydelser til de underliggende selskaber i koncernen eller til tredjemand. Fællesregistrering medfører, at de selskaber, som indgår i den momsmæssige fællesregistrering, bliver opfattet som en samlet momspligtig virksomhed. Det betyder, at der kun vil være et momsnummer til afregning af momsen. Leverancer mellem selskaberne i fællesregistreringen er ikke omfattet af momspligten, hvorfor der ikke skal afregnes moms af interne handler. Øvrige leverancer til tredjemand er omfattet af momspligten, hvorfor der skal afregnes moms. Ikkemomspligtige holdingselskaber, der lader sig fællesregistrere med momspligtige datterselskaber, vil herefter opnå hel eller delvis momsfradragsret som følge af, at fradragsretten skal opgøres samlet i fællesregistreringen. For at udnytte den momsmæssige fordel i en fællesregistrering, kræver det en tilladelse fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Der findes ingen standardblanket til anmodning om fællesregistrering. Der skal i stedet fremsendes en skriftlig anmodning, hvori det anføres, hvilke selskaber man ønsker omfattet af fællesregistreringen, og hvilket momsnummer der ønskes videreført i fællesregistreringen. Anmodningen om tilladelse til fællesregistrering skal ske senest én måned, før man ønsker fællesregistreringen iværksat. Der er dog ikke kun fordele forbundet med en momsmæssig fællesregistrering. Ulempen ved fællesregistrering er, at der opstår solidarisk hæftelse for en eventuel momsgæld for tiden før fællesregistreringen og under fællesregistreringen. Så inden man iværksætter en fællesregistrering, bør man have dette med i over vejelsesprocessen. Momspligtige holdingselskaber Holdingselskaber, som ud over holdingaktiviteten har momsmæssige aktiviteter i form af salg af eksempelvis administrations- og rådgivningsydelser til datterselskaber eller leverancer til tredjemand, er som udgangspunkt berettiget til fradrag for momsen på afholdte omkostninger. Knytter de afholdte omkostninger sig direkte til leveringen af momspligtige varer eller tjenesteydelser, er der fuld fradragsret for momsen efter de almindelige regler. Knytter omkostningerne sig der imod til både holdingaktiviteten og til de momsplig tige aktiviteter, er der kun delvis fradragsret for momsen. Årsagen hertil er, at holdingak tiviteten varetagelse af ejerinteresser, bestyrelsesarbejde og modtagelse af udbytte ikke er en momspligtig aktivitet. I momsloven findes ingen konkret opgørelsesmetode for delvis fradragsret for fællesomkostninger. Fradragsretten for fællesomkostninger opgøres derfor skønsmæssigt. Ved skønnet kan man anvende en omsætningsfordeling mellem momspligtige og ikkemomspligtige indtægter, ressourceforbruget til holdingaktiviteten eller en kombination heraf. Holdingselskaber med momspligtige aktiviteter skal hvert år ved regnskabsårets afslutning foretage et konkret skøn til brug for opgørelsen af den delvise fradragsret for fællesomkostninger.

24 22 Momsfradrag ved salg af aktier Praksis har gennem de seneste mange år været, at der ikke er momsfradrag på omkostninger afholdt i forbindelse med salg af aktier, da transaktionen typisk er omfattet af momsfritagelsen. Denne praksis er dog under ændring, idet EU-domstolen i en svensk sag har udtalt, at der kan opnås momsfradrag på omkostninger afholdt i forbindelse med salg af aktier, når det kan godtgøres, at omkostningerne er afholdt som en generalomkostning. Strandeng ved Sallingsund (den nye 50-krone-seddel) Foto Bent L Hansen / I2U Udtalelse fra EU-domstolen I slutningen af 2009 udtalte EU-domstolen sig præjudicielt i en svensk momssag om, hvornår der kan opnås momsfradrag for transaktionsomkostninger afholdt i forbindelse med salg af aktier. I den svenske sag var der tale om et moderselskab, som i forbindelse med en omstrukturering i koncernen ville sælge aktier i to datterselskaber. Formålet med salget af aktierne var blandt andet at frigøre kapital til finansiering af koncernens momspligtige aktiviteter. EU-domstolen udtaler indledningsvis, at holdingselskabers salg af aktier som hovedregel medfører, at der ikke kan opnås momsfradrag på transaktionsomkostninger afholdt i forbindelse med aktiesalget. Dette gør sig både gældende i den situation, hvor et holdingselskab uden momspligtig aktivitet sælger aktier, og hvor et momspligtigt holdingselskab sælger aktier. I det første tilfælde vil salget af aktierne ikke udgøre økonomisk virksomhed i momslovens forstand. I det andet tilfælde vil salget være omfattet af momslovens bestemmelser, men selve transaktionen ved salget af aktierne vil være omfattet af momsfritagelsen for finansielle transaktioner. EU-domstolen udtaler herefter, at når omkostninger afholdt i forbindelse med et aktiesalg ikke udelukkende knytter sig til det momsfri aktiesalg, men tillige knytter sig til den momspligtige aktivitet i et selskab, så kan der opnås momsfradrag. Dette skyldes, at transaktionsomkostningerne i stedet kan betragtes som en generalomkostning, der tjener hele virksomhedens interesse. Herved fastslår EU-domstolen, at hvis transaktionsomkostningerne kan anses som et almindeligt omkostningselement, som er en del af prisen på salget af en virksomheds varer eller tjenesteydelser, så er der momsfradrag i et vist omfang. På baggrund af den præjudicielle udtalelse fra EUdomstolen vil den hidtidige danske momspraksis om nægtelse af momsfradrag i forbindelse med salg af aktier blive ændret spørgsmålet er blot, hvornår SKAT giver meddelelse herom. Der vil dog kun blive åbnet op for momsfradrag for transaktionsomkostninger ved salg af kapitalandele i de situationer, hvor omkostningerne kan anses for at være en generalomkostning. Såfremt omkostningen udelukkende er et omkostningselement i forhold til aktiehandlen, vil der ikke kunne opnås momsfradrag.

25 Dækningsafgift 23 Dækningsafgift er en kommunal særskat, der betales på visse erhvervsejendomme. Praksis viser, at der ofte er fejl i opkrævningen. Der opkræves afgift af ejendomme, der ikke er dækningsafgiftspligtige, ligesom afgiften til tider beregnes af forkerte værdier. Der kan derfor være mange penge at spare ved at undersøge, hvorvidt en erhvervsejendom nu også er omfattet af reglerne om dækningsafgift, og hvorvidt beregningsgrundlaget for opkrævningen er korrekt. Hvad er dækningsafgift? Dækningsafgift er en kommunal afgift, som opkræves ud over de almindelige ejendomsskatter. Der betales ikke dækningsafgift i alle kommuner. Det er op til den enkelte kommune at beslutte, om der skal svares dækningsafgift eller ej. Dækningsafgiften anses for at dække de udgifter, som erhvervsejendomme påfører kommunen. Hvilke ejendomme kan der opkræves dækningsafgift af? Det er ikke alle erhvervsejendomme, der kan opkræves dækningsafgift af. Det er ikke ejendommens vurderingsmæssige status, men den faktiske anvendelse, der er afgørende for, om ejendommen er omfattet af reglerne om dækningsafgift. Ejendomme, der anvendes til kontor, forretning, hotel, fabrik, værksted og lignende øjemed er omfattet af dækningsafgift. Loven giver ikke en udtømmende opremsning af, hvilke erhvervsejendomme der er dækningsafgiftspligtige. Begrebet lignende øjemed giver afgrænsningsproblemer, men omfatter efter praksis banker, sparekasser, biografer, teatre, restaurationer, slagterier, mejerier, pelsberederier, skibsværfter, teglværker, kraftværker, varmeværker, vaskerier, servicestationer og dyrehospitaler. Der kan ikke opkræves dækningsafgift af landbrugsog skovbrugsejendomme, frugtplantager, gartnerier og havebrug eller af ejendomme, der anvendes til beboelse, undervisnings- og konferencevirksomhed, busstationer, plejehjem, museer, campingpladser samt udlejning af opbevaringsrum. Det er en betingelse for opkrævning af dækningsafgift, at ejendommen påfører kommunen udgifter, eksempelvis udgifter som følge af kørsel til og fra ejendommen. Kan det påvises, at ejendommen ikke påfører kommunen udgifter, skal der ikke betales dækningsafgift. Et eksempel fra praksis er et olieberedskabslager, hvor levering af olie skete via et underjordisk rørledningssystem. Kommunen kunne ikke opkræve dækningsafgift, da kommunens årlige udgifter i forbindelse med anlægget antoges at være af meget begrænset omfang. Beregning og betaling af dækningsafgift Dækningsafgift opkræves af den såkaldte forskelsværdi. Forskelsværdien udgør forskellen mellem ejendomsvurderingen og grundværdien. Kommunen opkræver dækningsafgift forskudt. Det betyder, at dækningsafgiften for 2010 beregnes på grundlag af den ansatte forskelsværdi ved ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2008 (offentliggjort foråret 2009). Dækningsafgiften kan af den enkelte kommune fastsættes til maksimalt 10 promille. Der betales kun dækningsafgift af den del af forskelsværdien, der overstiger kr. Dækningsafgift opkræves i to eller flere årlige rater. I modsætning til stort set alle andre skatter og afgifter er dækningsafgift ikke omfattet af regeringens skattestop. Der er således ikke noget loft over beregningsgrundlaget eller den samlede afgift. Anvendes en ejendom kun til dækningsafgiftspligtige formål en del af året, skal der kun betales en forholdsmæssig afgift, dog oprundet til et helt kvartal. Hvis ejendommen anvendes såvel til dækningsafgiftspligtige som ikkedækningsafgiftspligtige formål, skal der kun betales en forholdsmæssig afgift. Dog skal der kun betales dækningsafgift, hvis den del af forskelsværdien, der vedrører det dækningsafgiftspligtige formål, udgør mere end halvdelen af forskelsværdien for hele ejendommen. Hoteldrift er et afgiftspligtigt formål, hvorimod kursus-/konferencefaciliteter er et ikkeafgiftspligtigt formål. En ejendom, der anvendes til begge formål,

26 24 Dækningsafgift kan blive fritaget for betaling af dækningsafgift for den del af ejendommen/driften, som vedrører kursusfaciliteter, i følgende tre situationer: De bygninger/rum, som anvendes til kursusfaciliteter, er fysisk adskilt fra de bygninger/rum, som anvendes til hoteldrift. Repræsenterer de bygninger/ rum, der anvendes til kursusfaciliteter, eksempelvis 30 % af det samlede bygningskompleks (hotel- og kursusfaciliteter), vil der kunne ske en fritagelse for dækningsafgift svarende til 30 %. Ejendommen anvendes nogle måneder om året udelukkende til hotel og den resterende del af året udelukkende til kursusformål. I denne situation kan der ske en procentvis fritagelse for dækningsafgift svarende til den procentvise andel af året, hvor ejendommen udelukkende anvendes til kursusformål. Den primære anvendelse af en ejendom er til kursusformål. For en ejendom, som både arealmæssigt og tidsmæssigt løbende anvendes til såvel hotelsom kursusformål, kan ejendommen fritages helt for dækningsafgift, hvis den primære anvendelse af ejendommen må anses for at være til kursusformål. Et afgørende element i vurderingen af, om det primære formål med en ejendom er hotel eller kursusaktivitet, er fordelingen af indtægterne på de to aktiviteter. Som det kan ses af ovenstående, skal man kun betale forholdsmæssig dækningsafgift, når: De bygninger/rum, der anvendes til dækningsafgiftspligtige og ikkedækningsafgiftspligtig virksomhed, er fysisk adskilt. Den dækningsafgiftspligtige og ikkedækningsafgiftspligtige drift er sæsonopdelt. Den primære anvendelse af ejendommen er til ikkedækningsafgiftspligtig virksomhed. Fokus på anvendelsen og ejendomsvurderingen Erfaringen viser, at der ofte betales dækningsafgift på et forkert grundlag. Fejlen kan skyldes, at myndighederne eller ejeren ikke er opmærksom på, at ejendommen faktisk benyttes til et ikkedækningsafgiftspligtigt formål. Fejlen kan også være en følge af, at registergrundlaget på ejendommen er forkert. Endvidere kan selve ejendomsvurderingen og dermed forskelsværdien på ejendommen være ansat forkert. Der kan være tale om store beløb, der fejlagtigt er opkrævet i dækningsafgift. Det anbefales derfor, at man som ejer undersøger, om ejendommen helt eller delvist er omfattet af reglerne om dækningsafgift og sikrer sig, at ejendomsvurderingen, herunder forskelsværdien, er korrekt. Hvis der fejlagtigt er opkrævet dækningsafgift, kan denne inden for den almindelige forældelsesfrist kræves tilbagebetalt med tillæg af renter. En klage over selve ejendomsvurderingen skal ske til SKAT, hvorimod en klage over, om ejendommen er dækningsafgiftspligtig, skal ske til den kommune, hvori ejendommen er beliggende.

27 Dækningsafgift 25 Foto Lennart Larsen / Nationalmuseet Skarpsallingkarret (den nye 50-krone-seddel)

28 26 Nye love Kursgevinstloven mv. Personers kursgevinster på blåstemplede fordringer, herunder obligationer, har hidtil været skattefri, og tab har ikke skattemæssigt kunnet fratrækkes. Ved blåstemplede fordringer forstås fordringer udstedt i danske kroner og med en pålydende rente, der mindst svarer til den såkaldte mindsterente. Derimod har kursgevinst på fordringer i udenlandsk valuta været skattepligtig. For at sikre overholdelse af EU-retten er denne skattefrihed for danske fordringer ophævet. Samtidig med ophævelsen er der sket nogle konsekvensændringer i kursgevinstloven og andre skattelove. Beskatning af personers gevinst og tab på fordringer Folketinget har vedtaget, at personer skal medregne gevinst og tab på fordringer til den skattepligtige indkomst (kapitalindkomst), hvis årets nettogevinst eller tab (heri medregnet gevinst og tab på gæld i fremmed valuta og gevinst og tab på investeringsforeningsbeviser i udloddende obligationsbaserede investeringsforeninger) overstiger kr. Er nettogevinsten eller nettotabet større end kr., medregnes det fulde beløb til indkomsten. Indførelsen af den generelle skattepligt på fordringer betyder, at den skattemæssige behandling af fordringer er den samme uanset størrelsen af forrentningen, og i hvilken valuta fordringen er udstedt. Der er dog fortsat ikke adgang til fradrag for tab på: Hovedaktionærfordringer Fordringer, hvor beskatningsretten til renteindtægten eller kursgevinsten er tillagt et andet land efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Det er en forudsætning for tabsfradrag på fordringer, der er optaget til handel på et reguleret marked, at SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor fordringen er købt, har modtaget oplysninger herom. Denne tidsfrist gælder dog ikke, når indberetning skal foretages af fondshandlere mfl. Ved indtræden af dansk skattepligt skal der gives oplysninger om sådanne fordringer senest samtidig med indgivelse af selvangivelse for det indkomstår, hvor den danske skattepligt indtræder. Oplysningspligten Skitser til den nye 50-krone-seddel: Skarpsallingkarret og Sallingsundbroen

29 Nye love 27 gælder for fordringer, der erhverves fra og med den 1. januar Ikrafttrædelse De nye regler har virkning for fordringer, der erhverves den 27. januar 2010 eller senere. En beholdning af blåstemplede fordringer i danske kroner, der er erhvervet inden den 27. januar 2010, vedbliver således med at være skattefri for kreditor i dennes ejertid. Tab på blåstemplede og sortstemplede fordringer i danske kroner, der er erhvervet inden den 27. januar 2010, kan fortsat ikke fratrækkes. Skematisk oversigt Beskatning af Fradrag for kursgevinst kurstab Blåstemplede fordringer erhvervet senest 26. januar 2010 Nej 1 Nej Blåstemplede fordringer erhvervet 27. januar 2010 eller senere Ja Ja 2 Sortstemplede fordringer 3 erhvervet senest 26. januar 2010 Ja Nej Sortstemplede fordringer 3 erhvervet 27. januar 2010 eller senere Ja Ja 2 Fordringer i udenlandsk valuta Ja Ja 2 1. Kursgevinster på hovedaktionærfordringer er dog skattepligtige, hvis fordringen er erhvervet den 1. juli 2007 eller senere. 2. Der er dog ikke fradrag for tab på hovedaktionærfordringer og fordringer, hvor beskatningsretten til renteindtægten eller kursgevinsten er tillagt et andet land efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. 3. Ved sortstemplede fordringer forstås fordringer, hvor den pålydende rente var mindre end mindsterenten på udstedelsestidspunktet. Konsekvensændringer Den ændrede skattemæssige behandling af personers gevinst og tab på fordringer har medført, at der er foretaget nogle konsekvensændringer i kursgevinstloven og andre skattelove. FIFO-princippet Personer og dødsboer, der ikke driver næringsvirksomhed ved finansiering, skal opgøre gevinst og tab på fordringer og gæld efter et FIFO-princip. Det vil sige, at hvis man ejer fordringer, der er registreret i en værdipapircentral inden for samme fondskode, eller er udstedt på samme vilkår af samme udsteder, skal de først erhvervede fordringer ved opgørelse af gevinst eller tab anses for de først afståede. FIFO-princippet har virkning for opgørelsen af gevinst og tab, hvor afståelsen eller indfrielsen sker den 27. januar 2010 eller senere. FIFO-princippet gælder alle fordringer også de obligationer, der allerede efter hidtil gældende regler er skattepligtige. Sådanne obligationer anses for erhvervet den 26. januar 2010 til den gennemsnitlige anskaffelsessum. FIFO-princippet betyder, at en skattefri beholdning skal anses for afstået inden en eventuel beholdning af obligationer inden for samme fondskode erhvervet den 27. januar 2010 eller senere. Indberetningspligt Indberetningspligten for fondshandlere mfl. udvides, således at SKAT på længere sigt (når edb-systemerne kan håndtere det) kan beregne skattepligtige gevinster og tab på fordringer, hvorved disse kan fortrykkes på årsopgørelsen. Den udvidede indberetningspligt gælder for køb og salg, der sker fra og med den 1. januar For fordringer købt via en udenlandsk fondshandler, som indgår i et udenlandsk depot, hvor der ikke indgås aftale med fondshandleren om indberetning til SKAT, skal personen selv afgive oplysninger om købet

30 28 Nye love til SKAT senest samtidig med rettidig selvangivelse for købsåret. Afgivelse af oplysninger gælder for fordringer, der købes fra og med den 1. januar Personers fradrag for kurstab på gæld Reglerne om personers fradrag for kurstab (og beskatning af kursgevinster) på gæld er uændrede, bortset fra personer, der driver næringsvirksomhed ved finansiering For personer, der driver næringsvirksomhed ved finansiering, er hovedreglen, at der skattemæssigt er fradrag for kurstab på gæld. Hidtil har der dog været to undtagelser, idet der i visse tilfælde ikke var fradrag for kurstab på gæld, der skulle indfries til forud fastsat overkurs, og visse indekserede gældsposter. Disse to undtagelser er ophævet for gæld, der påtages den 27. januar 2010 eller senere. Gæld fra før denne dato skal fortsat behandles efter de hidtidige regler. Personers tab på aktiebaserede finansielle kontrakter Fra og med indkomståret 2010 kan personer modregne tab på aktiebaserede finansielle kontrakter optaget til handel på et reguleret marked i gevinst på aktier optaget til handel på et reguleret marked, hvis personen ikke kan udnytte årets tab til modregning i gevinst på andre finansielle kontrakter, herunder gevinst på finansielle kontrakter hos ægtefællen. Tabet kan også overføres til modregning i en ægtefælles gevinst på aktier optaget til handel på et reguleret marked. Der er tale om en frivillig ordning, og personen kan derfor i stedet vælge at fremføre tabet til senere modregning i gevinst på finansielle kontrakter eller gevinst på aktier. Tab, der er konstateret før indkomståret 2010, kan fortsat kun modregnes i gevinst på andre finansielle kontrakter. Tab på aktier kan fortsat ikke modregnes i gevinster på finansielle kontrakter. Foto Knud Nielsen / I2U Sallingsundbroen (den nye 50-krone-seddel)

31 Nye love 29 Strukturerede fordringer Personers gevinst og tab på strukturerede fordringer i såvel udenlandsk valuta som i danske kroner skal opgøres efter et lagerprincip, når fordringen er erhvervet den 27. januar 2010 eller senere. Generationsskifte Ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed til børn, børnebørn, søskende mfl. kan parterne vælge, at overdragelse ikke udløser skat hos overdrageren, men at erhververen i stedet succederer i overdragerens skattemæssige stilling. Adgangen til succession i en erhvervsvirksomhed er udvidet til også at omfatte gevinst på fordringer. Der kan dog ikke ske succession i de fordringer, som kan sælges skattefrit efter overgangsreglen (blåstemplede fordringer erhvervet inden den 27. januar 2010). På gældssiden er det alene muligt at succedere i valutakursgevinster på gæld i fremmed valuta. Denne ændring har virkning for gæld, der påtages efter den 26. januar Ægtefællesuccession Efter gældende regler er der tvungen succession ved overdragelse af aktiver mellem ægtefæller, bortset fra overdragelse af varelager. Ægtefællerne kan således ikke vælge, at overdragelsen skattemæssigt behandles som et salg. Reglerne om tvungen succession er fra og med den 1. juli 2010 udvidet til også at omfatte overdragelse af passiver. Der kan ikke ske succession til en ægtefælle, der skattemæssigt er hjemmehørende i udlandet, Færøerne eller Grønland. Etablerings- og iværksætterkonti Det er fra og med den 27. januar 2010 ikke længere muligt at placere etablerings- og iværksætterkontoindskud i blåstemplede obligationer optaget til handel på et reguleret marked. Indskud på etablerings- og iværksætterkonti kan herefter kun ske på en særlig indlånskonto. Indeksobligationer i virksomhedsordningen Indekserede obligationer kan fra og med primo juni 2010 erhverves i virksomhedsordningen, hvis obligationen ikke er uforrentet. Fraflytningsbeskatning Ved personers ophør af fuld dansk skattepligt eller skift af skattemæssigt hjemsted til udlandet betragtes fordringer, gæld og finansielle kontrakter, som personen ejer på fraflytningstidspunktet, for afstået. Reglerne omfatter de fordringer, hvor en gevinst ved afståelse eller indfrielse medfører en avancebeskatning. Det er en betingelse, at personen har været fuld skattepligtig til Danmark i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de sidste 10 år forud for fraflytningen mv. Bestemmelsen om fraflytningsbeskatning er ændret, således at den kommer til at svare til reglerne for fraflytningsbeskatning af aktier. Det betyder i hovedtræk følgende: Fraflytningsbeskatning skal kun ske, hvis personens beholdning af fordringer og finansielle kontrakter har en kursværdi på fraflytningstidspunktet på mindst kr. Gæld er ikke længere omfattet af fraflytningsbeskatning. Der skal ved fraflytningen udarbejdes en beholdningsoversigt, og der skal hvert år indgives dansk selvangivelse. Blåstemplede fordringer, som personen har erhvervet inden den 27. januar 2010, skal ikke indgå i opgørelsen. Der kan opnås skattefri rentehenstand med betaling af fraflytterskatten, når gevinst eller tab opgøres efter realisationsprincippet. Henstandssaldoen reguleres løbende ved afståelse og indfrielse. Ved tilbageflytning til Danmark fastsættes indgangsværdi for de fordringer mv., der fortsat ejes, og der skal ske en regulering af henstandssaldoen. De ændrede regler om fraflytningsbeskatning af fordringer og finansielle kontrakter har virkning fra den 1. juli 2010.

32 30 Nye love Selskabers fradrag for kurstab på gæld For selskaber og fonde er hovedreglen, at der skattemæssigt er fradrag for kurstab på gæld. Hidtil har der dog været to undtagelser, idet der i visse tilfælde ikke var fradrag for kurstab på gæld, der skulle indfries til forud fastsat overkurs, og visse indekserede gældsposter. Disse to undtagelser er ophævet, hvilket betyder, at selskaber generelt har fradrag for tab på gæld, bortset fra koncerngæld. De ændrede regler har virkning for gæld, der påtages den 27. januar 2010 eller senere. Gæld fra før denne dato skal fortsat behandles efter de hidtidige regler. Lov om ændring af kursgevinstloven og forskellige andre love (L 112) blev vedtaget den 1. juni Foto Elisabeth Munsterhjelm / Scandinavian Stock Photo GenopretningsPakken Folketinget har vedtaget GenopretningsPakken, der på skatteområdet betyder en fastfrysning af beløbsgrænser, fradragsbegrænsning for faglige kontingenter og loft over børnefamilieydelsen. Ingen regulering af beløbsgrænser En række beløbsgrænser i skattelovgivningen reguleres årligt. Det gælder eksempelvis personfradraget, grænsen for betaling af topskat, progressionsgrænsen for aktieindkomst, bundfradrag ved gaveafgift osv. Til medfinansiering af Forårspakke 2.0 blev reguleringen af beløbsgrænserne suspenderet i Vi har altså de samme beløbsgrænser i 2010 som i 2009, dog skete der en ekstraordinær forhøjelse af topskattegrænsen i GenopretningsPakken suspenderer reguleringen i Det vil sige, at satserne i 2010 gælder til og med Udskydelse af forhøjelse af topskattegrænsen I Forårspakke 2.0 blev det vedtaget, at der skulle ske en ekstraordinær forhøjelse af topskattegrænsen i såvel 2010 som i Forhøjelsen af topskattegrænsen i 2011 skulle udgøre kr. Folketinget har vedtaget, at den ekstraordinære forhøjelse af topskattegrænsen i 2011 udskydes til Det betyder, at grænsen for betaling af topskat til og med 2013 udgør kr. Fradragsbegrænsning for faglige kontingenter Fra og med indkomståret 2011 er der maksimalt fradrag for kr. årligt i fagligt kontingent. Der er fortsat fuldt fradrag for A-kassebidrag. Fradragsbegrænsningen gælder ikke for selvstændigt erhvervsdrivende og selskaber. Storebæltsbroen (den nye 1000-krone-seddel) Loft over børnefamilieydelse Der er indført et loft over børnefamilieydelsen på kr. årligt (2011). Der er imidlertid fastsat to overgangsordninger. Efter den ene overgangsordning udbetales et kom-

33 Nye love 31 pensationsbeløb i 2011 og 2012 til familier, der umiddelbart er berettiget til en børnefamilieydelse på mere end kr. I 2011 udgør kompensationsbeløbet 2/3 af differencen mellem den fulde børnefamilieydelse og kr. I 2012 udgør kompensationsbeløbet 1/3 af differencebeløbet. Efter den anden overgangsordning må børnefamilieydelsen højst beskæres med kr. om året i perioden I perioden stiger det maksimale beskæringsbeløb med kr. om året og udgør således kr. i Loftet på kr. gælder den enkelte ydelsesmodtager. Hvis eksempelvis en familie består af to voksne, der ikke er gift, men hver især har to børn fra tidligere forhold, og de begge er berettigede til at få børnefamilieydelse for disse børn, gælder grænsen på kr. for hver af de to voksne. Fra og med 2020 er begge overgangsordninger udløbet, og den maksimale børnefamilieydelse udgør da kr. (2011-niveau). Lov om ændring af personskatteloven, ligningsloven, lov om en børnefamilieydelse og ejendomsavancebeskatningsloven (L 221) blev vedtaget den 16. juni Beskatning af kapitalindkomst Beskatningen af positiv nettokapitalindkomst er nedsat over en periode på 5 år. Nedsættelsen af beskatningen skal ske som en særskilt topskatteberegning af positiv nettokapitalindkomst, og der gives et nedslag i den beregnede topskat, hvis den samlede skatteprocent af positiv nettokapitalindkomst overstiger 49,5 % (2010), 47,5 % (2011), 45,5 % (2012), 43,5 % (2013) og 42 % (2014). Lov om ændring af kursgevinstloven og forskellige andre love (L 112) blev vedtaget den 1. juni Ekstraskat på pensionsudbetalinger Folketinget har vedtaget, at der i en overgangsperiode skal betales en ekstraskat (udligningsskat) af større pensionsudbetalinger. Udligningsskatten gælder for perioden og udgør 6 % i , 5 % i 2015, 4 % i 2016, 3 % i 2017, 2 % i 2018 og 1 % i Udligningsskatten skal betales af den del af personens samlede årlige pensionsudbetalinger, der overstiger kr. (2010-niveau), dog medregnes følgende pensioner mv. ikke: Efterløn og flexydelse Førtidspension Ydelser fra obligatoriske, udenlandske sikringsordninger Kapitalpension Invalidepension indtil opnåelse af folkepensionsalderen. Hvis personens personlig indkomst er mindre end summen af de pensioner, der er omfattet af udligningsskatten, skal der alene betales udligningsskat af den personlige indkomst, der dog skal forhøjes med eventuelle indbetalinger til pensionsordninger, hvor der er fradragsret eller bortseelsesret. Hvis den ene ægtefælle ikke kan udnytte sit bundfradrag på kr., kan der ske overførsel af uudnyttet bundfradrag til den anden ægtefælle, dog kan der maksimalt overføres kr. Det maksimale overførselsbeløb på kr. nedsættes dog med personens personlige indkomst. Lov om ændring af personskatteloven, ligningsloven og forskellige andre love (L 213) blev vedtaget den 4. juni Investeringsforeningsbeviser i udloddende investeringsforeninger Investeringsforeningsbeviser i udloddende investeringsforeninger er omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler. For personer sondres der mellem udloddende aktiebaserede investeringsforeninger og andre udloddende investeringsforeninger. For personer behandles investeringsforeningsbeviser i udloddende aktiebaserede foreninger efter de regler,

34 32 Nye love der gælder for aktier i øvrigt, hvis investeringsforeningen har valgt, at disse regler skal finde anvendelse. Andre udloddende investeringsforeninger er investeringsforeninger, der ikke opfylder kravet til at være aktiebaserede og aktiebaserede investeringsforeninger, der ikke har valgt, at investeringsbeviserne i foreningen skal være omfattet af de almindelige regler for aktier. Efter gældende regler skal personer medregne gevinst på beviser i andre udloddende investeringsforeninger til kapitalindkomsten. Der er kun fradrag for tab på beviser i investeringsforeninger, der udelukkende investerer i fordringer i fremmed valuta. Der er indført en ændret sondring mellem disse to former for udloddende investeringsforeninger, ligesom der er sket ændring i beskatningen. Udloddende aktiebaserede investeringsforeninger Udloddende aktiebaserede investeringsforeninger er efter den nye definition investeringsforeninger, hvor 50 % eller mere af aktivmassen anbringes i værdipapirer omfattet af aktieavancebeskatningsloven, bortset fra 19-aktier og beviser i obligationsbaserede foreninger. Det er endvidere en betingelse, at den resterende del af aktivmassen udelukkende er placeret i værdipapirer mv. og i foreningens administrationsbygning. Efter de nye regler skal personer medregne gevinst og tab på sådanne beviser i aktieindkomsten, men tab på beviser, der er optaget til handel på et reguleret marked, er dog kildeartsbegrænset. Udloddende obligationsbaserede foreninger Udloddende obligationsbaserede investeringsforeninger er efter den nye definition investeringsforeninger, hvor mindre end 50 % af foreningens aktivmasse er placeret i værdipapirer, bortset fra aktier omfattet af 19 og investeringsbeviser omfattet af nærværende bestemmelse. Det er endvidere en betingelse, at den resterende del af aktivmassen udelukkende er placeret i værdipapirer mv. og i foreningens administrationsbygning. Efter de nye regler skal personer medregne gevinst og tab på sådanne beviser ved opgørelsen af kapitalindkomsten. Ikrafttrædelse De ændrede regler har virkning for investeringsforeningsbeviser, der afstås den 1. januar 2011 eller senere. Lov om ændring af kursgevinstloven og forskellige andre love (L 112) blev vedtaget den 1. juni Indbetaling på kapitalpension og indeksordning Folketinget har vedtaget en ændring for såvel indbetaling på kapitalpension som indbetaling på indeksordning. Der er ikke længere fradragsret for indbetalinger på en kapitalpension, når indbetalingen sker, efter at personen har nået efterlønsalderen og har fået udbetalt sin kapitalpension helt eller delvis mod betaling af en afgift på 40 %. Bortseelsesretten for arbejdsgiverindbetalinger gælder heller ikke. Ændringen har virkning for indbetalinger, der sker den 14. april 2010 eller senere. I forbindelse med Forårspakke 2.0 blev der indført et fradragsloft på kr. (2010) for årlig indbetaling til ratepensioner og pensionsordninger med løbende udbetalinger, dog ikke livsvarige livrenter. Fradragsloftet er imidlertid ophævet for indbetalinger til indeksordninger. Denne ændring har virkning fra og med indkomståret Lov om ændring af pensionsbeskatningsloven (L 208) blev vedtaget den 4. juni Sommerhusudlejning Ved udlejning af sommerhus en del af året kan ejeren vælge fradrag efter den regnskabsmæssige metode eller efter standardregler. Fradrag efter standardreglerne skal dække samtlige udgifter i forbindelse med udlejningen. Det betyder, at det er bruttolejeindtægten, der danner grundlag for opgørelsen af det skattepligtige beløb. Ved bruttolejeindtægten forstås lejen, herunder særskilt betaling for el, vand, varme, telefon mv.

35 Nye love 33 Benyttes standardreglerne, gives der efter hidtil gældende regler et fradrag på kr. i lejen mv. og herefter et fradrag på 40 %. De resterende 60 % af lejen mv. udgør det skattepligtige beløb. Vælges fradrag efter standardreglerne, skal ejeren betale ejendomsværdiskat for hele året, selv om sommerhuset er udlejet en del af året. Folketinget har vedtaget at forhøje det skattefri bundfradrag fra kr. til kr. fra og med indkomståret Bundfradraget vil fremover årligt blive pristalsreguleret, dog første gang i 2014, da Folketinget har vedtaget et midlertidigt stop for regulering af diverse skattesatser. Lov om ændring af ligningsloven (L 150 B) blev vedtaget den 11. maj Fradrag for gaver til forskning Efter gældende regler har selskaber fradrag for gaver til almenvelgørende foreninger, der anvender midlerne til forskning. Fra og med den 1. januar 2010 har personer også fradrag for gaver til forskningsforeninger, forudsat at følgende betingelser er opfyldt: Foreningen skal være hjemmehørende i Danmark eller i et andet EU/EØS-land Foreningen skal indberette gaven til SKAT Foreningen er forhåndsgodkendt af SKAT (SKAT offentliggør hvert år listen over godkendte foreninger) Gavegiver og gavemodtager må ikke være interesseforbundne. Årets indbetaling er skattemæssigt fradragsberettiget. Der gælder ikke noget maksimum for fradrag. Nogle almenvelgørende forskningsforeninger er i dag godkendt efter såvel ligningslovens 8 A som ligningslovens 8 H. Det gælder eksempelvis Kræftens Bekæmpelse. Det maksimale fradrag for gaver til foreninger, der er godkendt efter ligningslovens 8 A, udgør kr. (2010). Den udvidede adgang til fradrag for personer for gaver til forskningsforeninger betyder, at hvis man gi- Skitser til den nye 1000-krone-seddel: Solvognen og Storebæltsbroen

36 34 Nye love ver en gave til Kræftens Bekæmpelse, vil denne blive anset for omfattet af ligningslovens 8 H, hvilket betyder, at der med fradragsret tillige kan gives en gave til en anden almennyttig forening omfattet af ligningslovens 8 A. Lov om ændring af ligningsloven, skattekontrolloven og lov om aktiv socialpolitik (L 150 A) blev vedtaget den 11. maj Foto Jørgen Jørgensen / I2U Odsherred i nærheden af findestedet for Solvognen (den nye 1000-krone-seddel) Begrænset skattepligtige personer Personer, der er begrænset skattepligtige til Danmark af lønindkomst, kan efter gældende regler få et såkaldt grænsegængerfradrag. Det er en forudsætning for fradraget, at personen er gift, og at ægtefællen ikke har indkomst, der berettiger til dansk personfradrag. Folketinget har vedtaget at afskaffe grænsegængerfradraget fra og med indkomståret Lov om ændring af personskatteloven, ligningsloven og forskellige andre love (L 213) blev vedtaget den 4. juni Plantning af flerårige energiafgrøder Der er fra og med den 1. januar 2010 indført fradragsret for udgifter til plantning af ask, el, elefantgræs, hassel, pil, poppel og præriegræs. Det er en betingelse for fradraget, at producentens areal (uanset om der er tale om egen eller lejet jord) med de nævnte plantearter i ren eller blandet bestand er på mindst 0,30 hektar. Fradragsretten gælder dog ikke for udgifter, der afholdes til plantning uden for EU/EØS, Grønland og Færøerne. Det er ikke et krav, at udgifterne til plantning af afgrøderne skal være afholdt som led i aktiviteter, der i skattemæssig forstand er erhvervsmæssig virksomhed. For eksempel indebærer dette, at personer, hvis virksomhed skattemæssigt anses for hobbyvirksomhed, kan fratrække udgifterne til plantning i en eventuel lønindtægt, hvis udgifterne ikke kan rummes i indtægterne fra hobbyvirksomheden. Selv om afgrøderne ikke kan afsættes eller afsættes til et andet formål end energiproduktion, opretholdes det skattemæssige fradrag. Hvis afgrøden anvendes til fremstilling af energi eller varme til producentens eget private forbrug, skal der skattemæssigt ske indtægtsføring af den udgift, der er blevet fratrukket i forbindelse med fremstillingen af den anvendte afgrøde. Lov om ændring af ligningsloven (L 80) blev vedtaget den 4. februar 2010.

37 Højesteretsdomme 35 Skat ved salg af ejerlejlighed Højesteret har afsagt en dom, hvorefter fortjeneste ved salg af en ejerlejlighed var skattepligtig, da lejligheden ikke udelukkende havde været anvendt til fritidsformål. Sagen for Højesteret omhandlede en ejerlejlighed, der på salgstidspunktet var underlagt bopælspligt. Lejligheden havde af ejeren været anvendt til fritidsformål. Senere blev lejligheden udlejet og efter lejemålets ophør solgt. Ejeren havde aldrig anvendt lejligheden til helårsbolig. Højesteret stadfæstede Vestre Landsrets dom, hvorefter fortjenesten ved salget var skattepligtig, da lejligheden havde været udlejet, og derfor ikke udelukkende havde været anvendt af ejeren til fritidsformål. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Et parcelhus eller en ejerlejlighed kan sælges skattefrit efter den såkaldte parcelhusregel, hvis ejendommen har tjent til bolig for ejeren. Da lejligheden i sagen for Højesteret ikke havde tjent som helårsbolig for ejeren, var der derfor ingen tvivl om, at der ikke var skattefritagelse efter parcelhusreglen. Efter praksis kan en helårsbolig dog sælges skattefrit, selv om boligen kun har været anvendt som fritidsbolig. Det er en betingelse for et sådant skattefrit salg, at boligen er købt med henblik på fritidsbolig og reelt har været anvendt som sådan. Da lejligheden i ovenstående sag også havde været udlejet, kunne denne praksis heller ikke føre til skattefritagelse. Fuld skattepligt til Danmark Højesteret har taget stilling til, om en person var fuld skattepligtig til Danmark for perioden Personen fraflyttede Danmark i 1990 og solgte sin hidtidige danske helårsbolig. Efter et kort ophold i England skete der flytning til Rusland i Han blev russisk gift og drev flere former for virksomhed i Rusland. Senere drev han tillige virksomhed i Letland. Personen var eneejer af et dansk anpartsselskab. Selskabet købte i 1992 en ejendom, hvorfra selskabet drev erhvervsvirksomhed. Ejendommen indeholdt tillige en beboelseslejlighed, som blev anvendt af eneanpartshaveren til kontor mv. Personen ejede endvidere et sommerhus i nærheden af selskabets adresse. I perioden havde eneanpartshaveren opholdt sig betydeligt mere i Danmark end i Rusland og Letland. Opholdene i Danmark skyldtes i vidt omfang varetagelsen af de erhvervsmæssige interesser i det danske selskab. Højesteret fandt, at eneanpartshaveren var fuld skattepligtig til Danmark for hele perioden, henset til omfanget af ophold i Danmark i forbindelse med varetagelse af erhvervsmæssige interesser. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Indtræden af fuld dansk skattepligt for personen betød, at der skulle ske beskatning af hans globalindkomst. Beskatning af globalindkomst for personer kan kun undgås, hvis man tillige er fuldt skattepligtig til et andet land, og Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med dette andet land. Overenskomstens bestemmelse om dobbeltdomicil fastlægger da henholdsvis domicillandet og kildelandet. Domicillandet har ret til at beskatte globalindkomsten, medens kildelandet kun må beskatte indkomst af derværende kilder, som landet måtte være tillagt beskatningsretten til efter bestemmelserne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. I sagen for Højesteret havde personen ikke godtgjort, at han var fuld skattepligtig til Rusland, og der forelå derfor ikke dobbeltdomicil. Konsekvensen heraf var, at Danmark kunne beskatte personens globalindkomst. SKAT har for tiden stor fokus på spørgsmålet om fuld dansk skattepligt for personer, der umiddelbart er bosiddende i udlandet. Det er ikke tilstrækkeligt for at undgå fuld dansk skattepligt, at man har en helårsbolig i udlandet. Der hersker blandt mange en udbredt misforståelse om, at opholder man sig blot mindre end 180 dage i Danmark inden for en rullende 12-måneders-periode, så indtræder der ikke fuld dansk skattepligt. Det er ikke korrekt. Der skal foretages en konkret bedømmelse af de faktiske forhold, herunder boligmulighed, arbejdssted osv.

38 36 Nye love

39 Landsretsdomme 37 Foto Filip de Volder / Scandinavian Stock Photo Gave ved samlivsophævelse Østre Landsret har taget stilling til den skattemæssige behandling af et beløb ydet af den ene part i forbindelse med ugifte samlevendes samlivsophævelse. En mand og en kvinde havde levet sammen i 10 år og havde fået to børn. Kvinden flyttede fra den fælles bolig sammen med de to børn og tog ophold hos forældrene. Efter et halvt års tid sendte manden en mail til sin tidligere samlever, hvori der stod, at han ønskede at sikre hende og de to fælles børn en økonomisk rimelig tilværelse og derfor samme dag ville overføre 6 mio. kr. til hendes bankkonto. I mailen var anført, at hun skulle betale en gaveafgift på 15 % af beløbet. Der blev indsendt gaveanmeldelse. SKAT var imidlertid af den opfattelse, at der skulle betales skat af beløbet, da giver og modtager ikke var samlevende på gavetidspunktet. For Landsretten blev nedlagt påstand om, at beløbet på de 6 mio. kr. var et skattefrit kompensationsbeløb ydet i forbindelse med samlivsophævelsen. Landsretten fandt, at der var tale om en gave, hvilket parterne også selv havde haft opfattelsen af, da der blev indgivet en gaveanmeldelse. Endvidere udtalte Landsretten, at kvinden ikke havde løftet bevisbyrden for, at hun havde et retskrav på et kompensationsbeløb i forbindelse med samlivsophævelsen. Landsretten konkluderede imidlertid, at der var tale om en indkomstskattepligtig gave, da den var givet efter ophøret af samlivet. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Højesteret har for cirka 20 år siden i to offentliggjorte domme taget stilling til den skattemæssige behandling af et kompensationsbeløb ydet ved samlivsophævelse. Den grundlæggende dom omhandlede en kvinde, der modtog kr. i forbindelse med ophævelse af et 15-årigt samliv. Manden havde aktiver herudover for kr. Under samlivet havde kvinden ydet en væsentlig ulønnet arbejdsindsats i mandens virksomhed, samtidig med at hun havde passet hjemmet og de ni børn. Højesteret fandt, at der ikke var grundlag for gavebeskatning eller beskatning af arbejdsvederlag. Beløbet kunne anses for et skattefrit kompensationsbeløb henset til, at hun i betydeligt omfang havde bidraget til skabelsen af mandens formue, ligesom beløbet var ydet for at sætte hende i stand til at opretholde et hjem for hende og de ni børn. I den anden sag for Højesteret modtog den kvindelige part en godtgørelse på kr. ved ophævelse af samliv efter tre år. Her fandt Højesteret med stemmerne 4-3, at kvinden skulle beskattes af beløbet. Hovedaktionærs køb af ejendom Østre Landsret har afsagt en dom, hvorefter et selskabs salgspris for en ejendom, som blev købt af hovedaktionæren, skulle fastsættes til selskabets samlede anskaffelsessum for ejendommen. Selskabet havde i 2000 købt ejendommen, som herefter blev nedrevet. På grunden blev der opført et nyt hus, som stod færdigt i Ejendommen blev straks efter færdiggørelsen solgt til hovedaktionæren til 3,6 mio. kr. Selskabets samlede udgifter til ejendommen udgjorde 5,2 mio. kr. Landsretten lagde til grund, at ejendommen var anskaffet af selskabet med henblik på at skulle tjene til bolig for hovedaktionæren, hvorfor selskabets samlede udgifter til ejendommen var afholdt i hovedaktionærens interesse. Salgsprisen for ejendommen skulle derfor fastsættes til 5,2 mio. kr. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Dommen er i overensstemmelse med praksis på området. En hovedaktionær kan ikke lade sit selskab afholde udgifter, som ikke sker i selskabets interesse, for derefter at købe aktivet til en lavere værdi, selv om denne værdi måtte afspejle markedsværdien. En tur til Paris Vestre Landsret har afsagt en dom, hvorefter en koncerndirektør skulle beskattes af en rejse til Paris arrangeret for kunderne. Et selskab i koncernen var importør af biler. Selskabet arrangerede en tredages tur til Paris for kunderne, Storebæltsbroen (den nye 1000-krone-seddel)

40 38 Landsretsdomme som var bilforhandlere. I alt 104 forhandlere deltog. Herudover deltog otte ansatte (med ægtefæller) i importørselskabet og koncerndirektøren og dennes samlever. Rejsen havde ikke noget egentlig fagligt formål, men måtte karakteriseres som en rejse af primært turistmæssig karakter. I sit daglige arbejde deltog koncerndirektøren i forhandlermøder mv. Landsretten lagde til grund, at rejsen var arrangeret med det formål at forbedre bilsalget, og rejsen derfor for selskabet var forretningsmæssigt begrundet, og at der kunne være en vis forretningsmæssig begrundelse for koncerndirektørens deltagelse i rejsen. Disse forhold kunne imidlertid ikke medføre, at en sådan rejse uden reelt fagligt indhold var skattefri. Koncerndirektøren skulle derfor beskattes af kr. svarende til selskabets udgift for ham og samleveren. Dommen er offentliggjort i SKM indskrænkende fortolkning ved fastlæggelse af, hvilke leveringer der er momsfri. Landsretten fastslog endvidere, at afgrænsningen af, om der er tale om lystfartøj og ikke et erhvervsfartøj, beror på, om fartøjet efter sin konstruktion, indretning og fremtoning fremstår som bestemt til fritids- og lystformål. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Dommen er et udtryk for en snæver afgrænsning af den erhvervsmæssige rejse som en rejse, der primært tilgodeser arbejdsgiverens interesser. Der er næppe tvivl om, at kommercielle hensyn talte for direktørens deltagelse i rejsen. Dette var imidlertid ikke tilstrækkeligt til at undgå beskatning, når turen måtte karakteriseres som en turistrejse uden fagligt indhold. Momspligt ved salg af lystyacht Vestre Landsret har stadfæstet en kendelse fra Landskatteretten, hvor en forhandler af både blev anset for at have solgt en lystyacht og ikke et momsfritaget erhvervsfartøj på trods af, at båden var indregistreret til erhvervsmæssig sejlads. I den pågældende sag havde en forhandler anset salget af en stor båd, der var indregistreret til erhvervsmæssig sejlads, for omfattet af en særlig fritagelsesbestemmelse, hvorefter båden kunne sælges med en momssats på 0 %. Landsretten anførte, at momslovens fritagelsesbestemmelser er en undtagelse fra den almindelige hovedregel om momspligt, hvorfor der skal anlægges en

41 Landsretsdomme 39 Kommentarer Dommen fra Vestre Landsret viser for det første, at det er de objektive karakteristika, der skal lægges til grund ved vurderingen, og ikke de formelle forhold. Det forhold, at båden var indregistreret som et erhvervsfartøj, kunne ikke tillægges nogen betydning, da fartøjet var blevet markedsført som en lystyacht og generelt omtalt som en lystyacht. Dertil kom, at fartøjet i sin fremtoning fremstod som et lystfartøj bestemt til fritids- og lystformål. For det andet fastslår Landsretten endnu engang, at når en transaktion fejlagtigt er blevet fortolket som momsfritaget, skal der ved den efterfølgende momsberigtigelse betales 25 % i moms af den aftalte salgspris, og ikke kun 20 %. Solvognen (den nye 1000-krone-seddel)

42 40 Byretsdomme Kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaver En hovedanpartshaver var den eneste medarbejder i et selskab, der drev agenturvirksomhed. Selskabet havde i indkomståret 2006 udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaveren på i alt kr. for erhvervsmæssig kørsel i egen bil. SKAT havde anset de udbetalte kørselsgodtgørelser for skattepligtige, da afregningsbilagene var mangelfulde. På afregningsbilagene var ikke anført, hvilke kunder hovedanpartshaveren besøgte, ligesom kundens adresse heller ikke var anført. I flere tilfælde manglede Møn (den nye 500-krone-seddel) Foto Sten Lange / I2U endvidere oplysninger om kørslens erhvervsmæssige formål. Endelig var hovedanpartshaverens navn, adresse og cpr-nummer ikke anført på afregningsbilagene. Konklusionen af disse mangler var, at arbejdsgiveren ikke havde ført den fornødne kontrol, hvilket betød, at kørselsgodtgørelserne var skattepligtige. Byretten udtalte, at der som følge af interessefællesskabet mellem hovedanpartshaveren og selskabet stilles strenge dokumentationskrav ved vurderingen af, om kørselsgodtgørelse opfylder betingelserne for skattefrihed. Afregningsbilagene opfyldte ikke de gældende krav for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse. Byretten fandt dog, at hovedanpartshaveren for retten havde bevist, at han i et ikke ubetydeligt omfang havde anvendt egen bil til kørsel for selskabet. Byretten hjemviste sagen til fornyet behandling ved SKAT med henblik på at fastsætte, hvor stor en del af den udbetalte kørselsgodtgørelse der var henholdsvis skattefri og skattepligtig. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Ved udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse skal der udarbejdes et afregningsbilag, som indeholder følgende oplysninger: Medarbejderens navn, adresse og cpr-nummer Kørslens erhvervsmæssige formål Dato for kørslen Kørslens geografiske mål med eventuelle delmål Antal erhvervsmæssigt kørte kilometer De anvendte satser for kørselsgodtgørelse Beregning af kørselsgodtgørelsen. Dette gælder ikke mindst, når det er hovedanpartshaveren, der selv skal kontrollere sit eget afregningsbilag. Der har tidligere været sager, hvor afregningsbilagene ikke opfyldte de stillede krav, og konsekvensen har været, at samtlige udbetalte kørselsgodtgørelser (eller rejsegodtgørelser) var skattepligtige. Byretten var i sagen her venlig og hjemviste sagen til skønsmæssig fastsættelse af det skattefri og det skattepligtige beløb.

43 Byretsdomme 41 Salg af sommerhus En byret har taget stilling til, om et sommerhus kunne sælges skattefrit. Personen ejede et sommerhus, som var købt i Dette sommerhus blev dels anvendt til udlejning dels anvendt privat. I marts 2004 købte personen en byggegrund, der var beliggende cirka seks kilometer fra sommerhuset. På grunden blev opført et sommerhus, som stod færdigt primo juli 2004, og der blev indgået en udlejnings aftale med et sommerhusbureau frem til primo januar Ejeren reserverede sommerhuset til eget brug i fire uger. Herudover var sommerhuset efter det oplyste anvendt af ejeren i yderligere sammenlagt tre uger. Sommerhuset blev solgt den 17. februar Under sagen for byretten blev der fremlagt erklæringer fra personer, der havde besøgt ejeren og dennes familie i sommerhuset. Endvidere blev der afgivet vidneforklaring i byretten herom. Byretten fandt det bevist, at ejeren og dennes familie havde benyttet sommerhuset til private formål i ejerperioden, hvorfor fortjenesten ved salget var skattefri. Dommen er offentliggjort i SKM Kommentarer Østre Landsret har i 2010 taget stilling i en nogenlunde tilsvarende sag, nemlig hvor en person ejede to sommerhuse beliggende i samme område. Der var dog den forskel, at det omstridte sommerhus havde været ejet i cirka 3 ½ år, og det kunne alene sandsynliggøres, at ejeren havde anvendt sommerhuset en enkelt weekend sammen med nogle venner. Landsretten fandt i denne sag, at fortjenesten ved salget af sommerhuset var skattepligtig, selv om huset havde været anvendt en enkelt weekend til private formål. Parcelhusreglen En byret har taget stilling til, hvorvidt et parcelhus kunne sælges skattefrit, efter at ejeren i et eller andet omfang havde opholdt sig i huset i ti måneder. Personen havde erhvervet huset fra sin søsters dødsbo, og huset var fuldt møbleret. Personen meldte folkeregisterflytning til huset i en periode på ti måneder og flyttede herefter tilbage til den ejendom, som han havde beboet i mange år. Personen drev virksomhed fra en matrikel, der stødte op til den gamle ejendom. Den gamle ejendom blev overgivet til en ejendomsmægler, der skulle forsøge at sælge denne. Der var dog ikke udarbejdet en sædvanlig formidlingsaftale vedrørende salget, og i øvrigt var ejendomsmægleren en gammel bekendt. Da det ikke lykkedes at sælge den gamle ejendom, valgte han at flytte tilbage og i stedet sælge den ejendom, som han havde erhvervet fra søsterens dødsbo. Byretten fandt, at der ikke var ført bevis for, at der var sket en reel flytning med henblik på varig bosættelse, og fortjenesten ved salget af ejendommen var derfor skattepligtig. Samme resultat kom en byret til i en sag, hvor en person var midlertidigt flyttet til en af ham ejet ejerlejlighed. Inden indflytningen i lejligheden var der indhentet et salgsbudget fra en ejendomsmægler. Personen, der var gift, var efter det oplyste først flyttet fra ægteparrets fællesbolig til en anden lejlighed og derefter i ægteparrets sommerhus. Der var ikke sket ændring af folkeregisteradresse. Først da personen flyttede ind i den omhandlede lejlighed, skete der ændring af folkeregisteradresse. Personen boede i lejligheden i fire måneder. Ægtefællen blev boende i den tidligere bolig. Parret blev skilt, og da ægtefællen flyttede, flyttede han tilbage til den tidligere bolig. Byretten fandt ikke, at personen havde taget bolig i lejligheden, men at der alene var tale om et ophold, hvorfor fortjenesten ved salget var skattepligtig. De to domme er offentliggjort i henholdsvis SKM og SKM Kommentarer Praksis viser med al tydelighed, at det er svært at løfte bevisbyrden for, at midlertidig indflytning er sket med henblik på reel beboelse, når man vælger at flytte tilbage til den hidtidige bolig.

44 42 Administrative afgørelser Foto Nationalmuseet Keldbyspanden (den nye 500-krone-seddel)

45 Administrative afgørelser 43 Bonus i form af fantomaktier Landsskatteretten har fastslået, at et selskab har fradrag for medarbejderbonus, selv om beløbet udbetales i forbindelse med salg af virksomheden, når aftalen om medarbejderbonus er et led i den almindelige aflønning af medarbejderne. Et selskab ønskede at give medarbejderne bonus i form af en fantomaktieordning. Ordningen indebar i hovedtræk, at hvis der blev udloddet udbytte til aktionærerne, ville medarbejderne også modtage bonus. Også ved et eventuelt salg af aktierne kunne der blive udbetalt bonus afhængig af aktiernes salgspris i forhold til værdien på det tidspunkt, hvor aftalen om fantomaktier blev indgået. Selskabet havde anmodet Skatterådet om et bindende svar om den skattemæssige behandling af en sådan bonus. Svaret fra Skatterådet var, at udbetaling af bonus til medarbejderne når der blev udloddet udbytte til aktionærerne var fradragsberettiget for selskabet, og medarbejderne var skattepligtige af beløbet på udbetalingstidspunktet, forudsat at udbetalingen skete senest seks måneder, efter at udbytteudlodningen var vedtaget. Skatterådet var dog af den opfattelse, at bonus af fantomaktierne udbetalt i forbindelse med salg af aktierne ikke kunne fratrækkes af selskabet. Begrundelsen herfor var, at en sådan bonus relaterer sig til selskabets indkomstgrundlag (formuen) og ikke den løbende drift. Selskabet var imidlertid af den opfattelse, at også bonus af fantomaktierne, der blev udbetalt inden et eventuelt salg af aktierne, var en fradragsberettiget driftsomkostning, og indbragte derfor sagen for Landsskatteretten. Landsskatteretten var enig med selskabet i, at der ville være tale om en fradragsberettiget bonus blandt andet henset til, at bonusaftalerne ikke blev indgået i forbindelse med bestræbelser på salg af selskabet. Bonussen var derimod en belønning af medarbejdernes løbende arbejdsindsats i selskabet, og en sådan bonus ville også blive udbetalt ved medarbejderens fratræden. Kendelsen er offentliggjort i SKM Kommentarer Landsskatterettens kendelse er vi enig i. Men der vil efter gældende praksis fortsat ikke være fradrag for bonus, der eksempelvis udbetales til direktøren for dennes arbejdsindsats i relation til salg af selskabet, se SKM HR. Indretning af lejede lokaler Landsskatteretten har taget stilling til, om der ved afståelse af lejede lokaler kan opnås tabsfradrag for ikke afskrevne indretningsudgifter, når ejer og lejer er interesseforbundne parter. Ejendommen blev udlejet fra et selskab til et andet, og begge selskaber var ejet af den samme aktionær. Lejer havde afholdt udgifter til indretning af lejede lokaler. Ejendommen blev efterfølgende solgt til tredjemand. Indretningsudgifter i lejede lokaler kan som udgangspunkt ikke skattemæssigt afskrives, når ejer og lejer er interesseforbundne parter. Afskrivning kan dog foretages, hvis lokalerne anvendes til et formål, der er afskrivningsberettiget efter de almindelige regler i afskrivningsloven. I så fald kan afskrivning foretages med 4 %. I sagen for Landsskatteretten var der var tale om en ejendom, der blev anvendt til et afskrivningsberettiget formål, og lejer kunne derfor afskrive på indretningsudgifterne med 4 % årligt. Ved salget af ejendommen henstod et uafskrevet beløb, som selskabet skattemæssigt havde fratrukket. Landsskatteretten fastslog, at der ved afståelse ikke er adgang til tabsfradrag, når ejer og lejer er interesseforbundne. Kendelsen er offentliggjort i SKM Kommentarer Landsskatteretten afsagde i 2008 en tilsvarende kendelse. I kendelsen var anført, at der ikke var adgang til tabsfradrag, hverken ved nedrivning eller afståelse, når der er tale om interesseforbundne parter. Også i denne sag var der tale om en afskrivningsberettiget ejendom. Efter afskrivningsloven kan der ikke foretages nedrivningsfradrag, når der er tale om interesseforbundne par

46 44 Administrative afgørelser ter, så på dette punkt er vi enige med Landsskatteretten. Afskrivningsloven hjemler imidlertid fradrag for tab ved afståelse. Der er ikke i bestemmelsen anført, at dette ikke gælder, når der er tale om interesseforbundne parter. I 2007 tog Højesteret stilling til tabsfradrag ved afståelse af indretningsudgifter, men der var i denne sag tale om en ikkeafskrivningsberettiget ejendom. Højesteret fandt, at der ikke var adgang til tabsfradrag, da fradrag for tab forudsætter, at udgifterne har været afskrivningsberettigede. I den foreliggende sag for Landsskatteretten var udgifterne afskrivningsberettigede, dog kun med 4 % og ikke efter særreglerne for indretning af lejede lokaler. Sagen for Landsskatteretten i 2008 blev desværre ikke indbragt for domstolene. Vi ved endnu ikke, om den nye landsskatteretskendelse bliver indbragt for domstolene. Udenlandsk lønindkomst Landsskatteretten har afsagt en kendelse, hvorefter bestyrelsesarbejde og deltagelse i AMU-kursus i Danmark afbryder udlandsperioden i ligningslovens 33 A. Efter ligningslovens 33 A kan der ved den danske skatteberegning opnås eksemptionslempelse for lønindkomst for arbejde udført i udlandet, når personen opholder sig i udlandet i mindst 6 måneder, og ophold i Danmark højst udgør 42 dage inden for enhver 6-måneders-periode. Ethvert arbejdshold i Danmark afbryder udlandsperioden, medmindre arbejdet i Danmark kan karakteriseres som nødvendigt arbejde i direkte forbindelse med udlandsopholdet. Der var tale om en person, der arbejdede i Tyskland for et dansk selskab. Spørgsmålet var, om personen kunne deltage i bestyrelsesmøder i Danmark som med arbejdervalgt bestyrelsesmedlem. Landsskatteretten fandt, at deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark ikke kunne anses som nødvendigt arbejde, der havde en direkte forbindelse med arbejdet i Tyskland. Deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark ville derfor afbryde 6-måneders-reglen i ligningslovens 33 A. Samme konklusion kom Landsskatteretten til med hensyn til deltagelse i AMU-kurser i Danmark. Kendelsen er offentliggjort i SKM Kommentarer Eksemptionslempelse betyder ofte en væsentlig nedsættelse af den danske skattebetaling. Så det er vigtigt at være opmærksom på, at der ikke må udføres nogen form for arbejde i Danmark under udlandsopholdet, bortset fra afrapportering og lignende, der direkte vedrører udlandsarbejdet. 42-dages-reglen er en anden vigtig forudsætning for lempelse efter ligningslovens 33 A. Her tæller også brudte døgn med. Kommer man til Danmark fredag aften og tager af sted igen søndag efter midnat, betyder det et ophold på 4 dage. Forældrelejligheder Forældrelejligheder er lejligheder, som forældre køber og udlejer til deres voksne børn. Når lejligheden på et tidspunkt sælges, er der tale om salg af en udlejningsejendom. Det betyder, at forældrene skal beskattes af den fortjeneste, der konstateres ved salget. Landsskatteretten har taget stilling til, hvilken salgspris der skattemæssigt kunne accepteres ved forældrenes salg af lejligheden til det barn, der boede i lejligheden. Den offentlige ejendomsvurdering udgjorde kr., og lejligheden var vurderet som udlejet. Salgsprisen for lejligheden blev fastsat til kr. Prisen var beregnet som den offentlige ejendomsvurdering ganget med to og med fradrag af 15 %. Grunden hertil var, at udlejede lejligheder kun bliver vurderet til halv pris. Landsskatteretten fastslog, at når en ejerlejlighed er vurderet som udlejet, gælder 15-procents-reglen ikke. Konsekvensen heraf er, at prisen for lejligheden skal fastsættes til markedsværdien, som udgjorde 1,5 mio. kr. Det betød, at forældrene konstaterede en skattepligtig avance ved overdragelsen til barnet, og barnet havde fået en gave på kr. Kendelsen er offentliggjort i SKM Kommentarer Salg af en forældrelejlighed til barnet til en kontantpris, der er 15 % mindre end den offentlige ejendomsvurdering accepteres, kun hvis ejerlejligheden ikke er vurderet

47 Administrative afgørelser 45 som udlejet. Udlejede lejligheder vurderes nemlig betydeligt lavere end fri (ikkeudlejede) lejligheder. En fremgangsmåde som anvendt i sagen for Landsskatteretten kan derfor ikke anbefales. I stedet skal forældrene anmode SKAT om en såkaldt omvurdering af lejligheden vurdering som fri lejlighed. Når omvurderingen er modtaget, kan lejligheden overdrages til barnet til den nye vurdering med fradrag af maksimalt 15 %. Mere om forældrelejligheder Landsskatteretten har taget stilling til, hvilken pris en hovedanpartshaver skulle betale for en ejerlejlighed, der var ejet af hans selskab og lejet ud til hans to børn. Ejerlejligheden havde hovedanpartshaverselskabet købt i 2002 for 1,9 mio. kr. Selskabet solgte lejligheden til hovedanpartshaveren i 2005 for kr. svarende til den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober SKAT havde fastsat ejendommens handelsværdi til 2,6 mio. kr. og fastslog, at dette var den pris, som hovedanpartshaveren skulle betale for lejligheden, selv om den var udlejet, da udlejningen skete til hans to børn. Den af SKAT fastsatte handelsværdi svarede til, hvad prisen for øvrige lejligheder i ejendommen var solgt til. Den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2003 var kr., og med et nedslag på cirka 50 % som følge af udlejningen var den offentlige vurdering ansat til kr. Landsskatteretten udtalte, at efter praksis kan overdragelse af fast ejendom mellem selskab og hovedanpartshaver ske til den offentlige ejendomsvurdering. Dette gælder dog ikke, hvis ejendomsvurderingen ikke er retvisende, eksempelvis når ejendomsvurderingen er fejlbehæftet. Da lejligheden var solgt den 13. juni 2005, var den senest offentliggjorte ejendomsvurdering på salgstidspunktet vurderingen pr. 1. oktober 2004, som udgjorde kr. Foto Sten Lange / I2U Dronning Alexandrines Bro (den nye 500-krone-seddel)

48 46 Administrative afgørelser Landsskatteretten fastslog, at da ejendomsvurderingen ikke var fejlbehæftet, kunne en salgspris på kr. anerkendes. Kendelsen er offentliggjort i SKM Kommentarer Selskabet konstaterede således ved salget et tab på cirka kr., der kan anvendes til modregning i fortjeneste ved salg af anden fast ejendom. Umiddelbart er det gunstigt for en hovedanpartshaver at kunne købe en lejlighed af selskabet til en pris, som reelt er langt under markedsværdien. Det problematiske er dog, at hovedanpartshaveren ved videresalg af lejligheden er skattepligtig af en fortjeneste, når lejligheden ikke har tjent til bolig for ham. Ved salg af lejligheden til børnene kan salget ikke ske til den lave ejendomsvurdering på kr., da lejligheden er vurderet som udlejet. For at fastslå en skattemæssigt acceptabel salgspris skal lejligheden omvurderes, hvilket alt andet lige vil medføre en ejendomsvurdering på cirka 1,8 mio. kr. Lejligheden kan da overdrages til børnene til den nye vurdering med fradrag af maksimalt 15 %. Det betyder, at hovedanpartshaveren vil konstatere en skattepligtig fortjeneste på cirka kr. Hovedanpartshaveren skal betale skat af denne fortjeneste, medmindre han har nogle ikke anvendte tab ved salg af andre udlejningsejendomme mv. Børnene kunne ikke have købt lejligheden af selskabet til kr., da et sådant køb ville betyde, at lejligheden nu var fri for lejemål. Købsprisen ville da skulle fastsættes til markedsværdien, som efter det oplyste udgjorde 2,6 mio. kr. To computere på bruttotrækordning Skatterådet har i et bindende svar anført, at det er muligt at etablere en bruttotrækordning for samme medarbejder på såvel en bærbar som en stationær computer, når der er en arbejdsmæssig begrundelse for to computere. I sagen for Skatterådet var der tale om en medarbejder med stor rejseaktivitet. Det var oplyst, at medarbejderen havde en bærbar computer til rådighed på arbejdspladsen, men at der ikke måtte installeres homebanking eller andre private ting på computeren. På bo pælen hvorfra medarbejderen også i et vist omfang arbejdede ønskedes en stationær computer med Skitser til den nye 500-krone-seddel: Keldbyspanden og Dronning Alexandrines Bro

49 Administrative afgørelser 47 skærm mv. I forbindelse med rejse- og mødeaktivitet var det imidlertid hensigtsmæssigt med en bærbar computer og mobilt bredbånd. Ud fra de foreliggende oplysninger var det Skatterådets opfattelse, at der var en reel arbejdsmæssig begrundelse for, at medarbejderen fik stillet såvel en stationær som en bærbar computer til rådighed for arbejdet. Der kunne derfor indgås en aftale om bruttotrækordning for begge computere, og medarbejderen skulle multimediebeskattes af kr. årligt. Det bindende svar er offentliggjort i SKM Kommentarer Som det fremgår af Skatterådets svar, er det altså muligt at udnytte den lave multimediebeskatning på kr. årligt (2010) til at få to computere til rådighed for privat benyttelse. Kravet er, at der er en arbejdsmæssig begrundelse for to computere. Men det er ikke muligt at lave bruttotrækordninger, fordi ægtefællen eller børnene skal have deres egen private computer. Uddannelse og bruttotrækordning Skatterådet har fastslået, at en bruttotrækordning skal løbe over hele lønaftaleperioden. En medarbejder havde indgået en aftale med arbejdsgiveren om, at cirka 50 % af udgiften til en MBA-uddannelse i Schweiz skulle betales af arbejds giveren, mod at medarbejderen fik kr. mindre om måneden i løn for perioden september-december Medarbejderen fik orlov uden løn i hele 2010, hvor han skulle tage MBA-uddannelsen. Skatterådets svar var, at en sådan bruttotrækordning ikke kunne anerkendes, da betingelsen om, at nedsættelsen af den kontante løn skal løbe over hele lønaftaleperioden, ikke var opfyldt. Det bindende svar er offentliggjort i SKM Kommentarer Skatterådet har tidligere godkendt en bruttotrækordning til en MBA-uddannelse, hvor der kun skete nedgang i den kontante løn i 4 måneder. Begrundelsen herfor var, at det i praksis opstillede krav om lønnedgang i hele overenskomstperioden formentlig ikke kunne gøres gældende i den pågældende sag, da der var tale om en individuel ansættelseskontrakt, og der derfor ikke var nogen overenskomstperiode. Senere har Skatterådet dog ændret praksis. Også her var der tale om en individuel ansættelsesaftale, men i svaret blev anført, at den ændrede vederlagsaftale skulle strække sig over 12 måneder. Så praksis er nu, at uanset om man er omfattet af en overenskomst eller ej, skal aftale om en en bruttotrækordning løbe over hele lønaftaleperioden, dog ikke mindre end 12 måneder. Salg af træpiller med tysk moms Skatterådet har bekræftet, at en tysk virksomheds salg af træpiller til danske kunder kan ske med tysk moms. Virksomheden havde postadresse og fysisk varelager i Tyskland og ville sælge træpiller til danske kunder via en dansk hjemmeside. Kunden skulle selv sørge for at hente varen hjem til Danmark enten ved selv at afhente træpillerne eller ved at lade en ekstern vognmand forestå transporten. Det bindende svar er offentliggjort i SKM Kommentarer Det bindende svar fra Skatterådet følger den givne praksis på området. Det forhold, at varerne ikke har været i Danmark inden salget, og at den tyske virksomhed ikke selv forestår transporten af varerne, gør, at det momsmæssige leveringssted er i Tyskland. Momsfritagelse for ydelser fra underleverandør Skatterådet har bekræftet, at underleverandører til en momsfritaget massørvirksomhed, der leverer momsfritagne massageydelser, ligeledes er momsfritaget for levering af massageydelser til massørvirksomheden. I den pågældende sag leverede en massørvirksomhed massageydelser til forskellige virksomheders medarbejdere. Ud over at levere egne massageydelser indkøbte massørvirksomheden tillige massageydelser hos andre uddannede massører, som blev leveret til virksomhedens kunder. Skatterådet fandt, at da underleverandø-

50 48 Administrative afgørelser rerne opfyldte uddannelseskravene til at levere momsfritagne ydelser og samtidig ikke kunne anses for omfattet af reglerne om arbejdsudleje, kunne leverancen til massørvirksomheden ske momsfrit. Det bindende svar er offentliggjort i SKM Kommentarer Afgørelsen viser tydeligt, at det er leverancens art, der er afgørende. Med denne afgørelse fra Skatterådet er det ikke længere kun underleverandører til udbydere af momsfritaget undervisning, der kan købe momsfritagne underleverancer til brug for gennemførelsen af den momsfritagne aktivitet. Afgørelsen fra Skatterådet viser således, at virksomheder inden for sundhedsområdet, der opfylder de uddannelsesmæssige betingelser, kan arbejde som underleverandører uden at blive omfattet af momspligten. Momspligt ved salg af fast ejendom Skatterådet har taget stilling til, om hvornår et påbegyndt byggeri er omfattet af de gældende bestemmel ser om momsfri levering af fast ejendom, eller de nye bestemmelser om momspligt på førstegangssalg af nyopførte bygninger, som gælder fra den 1. januar En entreprenørvirksomhed ønskede at få fastlagt, hvorvidt opførelsen af flere bygninger på en matrikel var omfattet af de nuværende regler eller de nye regler, når støbningen af fundamentet til en af bygningerne på matriklen var påbegyndt inden den 1. januar Skatterådets svar var, at det afgørende var tidspunktet for påbegyndelsen af støbningen af fundamentet for den enkelte bygning. For de bygninger på matriklen, hvor støbning af fundamentet var påbegyndt inden den 1. januar 2011, ville salget være omfattet af de nugældende bestemmelser om momsfri levering af fast ejendom. Derimod ville de bygninger, hvor fundamentstøbningen først blev påbegyndt i 2011, være omfattet af de nye regler om momspligt. Det bindende svar er offentliggjort i SKM Kommentarer Skatterådets svar betyder, at når blot fundamentet til den enkelte bygning er påbegyndt i 2010, vil et senere salg af den nyopførte bygning være momsfritaget. Et byggeprojekt, hvor fundamentstøbningen er påbegyndt i 2010, kan således ligge på lager, indtil det bliver gunstigt at færdiggøre byggeriet. Har man planlagt nybyggeri, som skal opføres med henblik på salg, så kan det være en god idé at påbegynde støbningen af fundamentet allerede i år og derved undgå momspligten fra den 1. januar Dronning Alexandrines Bro (den nye 500-krone-seddel) Foto Holger Bonde-Hansen / I2U