kendelse: Den 12. oktober 2016 blev der i sag nr. 79/2016 Revisortilsynet mod registreret revisor A afsagt sålydende

Transkript

1 Den 12. oktober 2016 blev der i sag nr. 79/2016 Revisortilsynet mod registreret revisor A afsagt sålydende kendelse: Ved brev af 10. marts 2016 har Revisortilsynet i medfør af dagældende (2008-loven) revisorlovs 43, stk. 3, indbragt registreret revisor A for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at A, cpr. nr. XXXXXX-XXXX, har været godkendt som registreret revisor fra den [dato] og har været tilknyttet revisionsvirksomheden B (tidligere C ApS) i perioden fra den 11. oktober 2004 til den 19. oktober Indklagede er tidligere ved Revisornævnets kendelse af 23. oktober 2013 i sag 21/2012 for tilsidesættelse af god revisorskik i forbindelse med afgivelse af erklæring på en vurderingsberetning, idet indklagede havde medvirket til stiftelse af et selskab på et reelt ikke eksisterende kapitalgrundlag, pålagt en bøde på kr. Klagen: Revisortilsynet har fremsat følgende klagepunkter: a) Indklagede har overtrådt reglerne om uafhængighed ved at afgive revisionspåtegning på D A/S for 2013, idet revisor har deltaget i D A/S forretningsmæssige dispositioner og har forestået administrative opgaver for D A/S samt haft adgang til D A/S bankkonto. b) Indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegningen på årsrapporten 2013 for D A/S, idet der ikke er afgivet supplerende oplysninger om, at der ikke er udarbejdet forretningsorden for bestyrelsen. c) Indklagede har overtrådt god revisorskik og erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegningen på årsrapporten 2013 for D A/S, idet revisors kontrol af overholdelse af den regnskabsmæssige begrebsramme er utilstrækkelig, hvilket har medført flere fejl i årsrapporten, som derved burde have medført forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven. Sagsfremstilling: 1

2 Revisionsvirksomheden B (tidligere C) blev af Revisortilsynet udtaget til kvalitetskontrol i året Der fremgår blandt andet af kontrollantens erklæring af 19. februar 2015 følgende forbehold og konklusion: "Forbehold: Ved gennemlæsning af konkrete erklæringsopgaver har vi konstateret, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem ikke anvendes fuldt ud, idet revisor i forbindelse med sin afgivelse af en erklæring med sikkerhed på et investeringsregnskab ikke har dokumenteret sin planlægning, udførelse og konklusion af arbejdet. I 3 tilfælde har vi desuden konstateret, at den af revisor afgivne erklæring på en årsrapport er dateret, inden revisor har dateret hele sit dokumentationsgrundlag, samt den overordnede konklusion, der danner grundlag for den afgivne erklæring. Vi har endvidere konstateret, at den afgivne erklæring i et tilfælde ikke overholder kravene i Erklæringsbekendtgørelsen, idet revisor i påtegningen ikke har afgivet supplerende oplysninger om ledelsesansvar, selvom der ikke foreligger forretningsorden for bestyrelsen på erklæringstidspunktet. Endvidere burde revisor have taget forbehold for regnskabets overholdelse af Årsregnskabsloven, idet regnskabet på flere punkter ikke opfylder lovgivningen herunder, manglende omtale af ændring af regnskabsmæssigt skøn i ændring af udskudt skat som følge af nedsættelse af skatteprocent, forkert/manglende beskrivelse af indregning af varebeholdninger, manglende oplysning om kapitalforhøjelse inden 5 år samt manglende omtale af bogført værdi af pantsatte aktiver. Endelig har vi konstateret, at revisor ikke har overholdt reglerne i Revisorloven om uafhængighed, idet revisor har udført revision og afgivet revisionspåtegning på en årsrapport for en virksomhed, hvor revisor og revisors hustru har enefuldmagt til virksomhedens bankkonto. Ud over revision af årsrapporten, står revisor for bogholderifunktionen for selskabet. Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret og implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdet anførte er det vor opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes i fornødent omfang. Som følge af det anførte forbehold er det vor opfattelse, at revisors erklæring på erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med de udarbejdede arbejdspapirer og med lovgivningens krav. Som følge af det anførte forbehold er det vor opfattelse, at revisor i et enkelt tilfælde ikke lever op til kravene i lovgivning om uafhængighed." Revisortilsynet har til brug for sin sagsbehandling fået fremsendt kvalitetskontrollantens arbejdspapirer vedrørende de konkrete sager, hvor indklagede har afgivet revisorerklæring. D A/S (revision): Indklagede har den 28. marts 2014 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for D A/S for regnskabsåret Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat har været på kr. (2012 på kr.), at egenkapitalen udgjorde kr. (2012 med kr.), varebeholdninger in alt udgjorde kr. (2012 med kr.), hensættelser til udskud 2

3 skat udgjorde kr. (2012 med kr.) samt, at balancesummen udgjorde kr. (2012 med kr.). I anvendt regnskabspraksis, under overskrifterne Balancen, varebeholdninger, fremgår følgende: "Beholdninger af skind og avlsdyr måles til en forsigtig ansat handelsværdi." Af note 5 om pantsætninger og sikkerhedsstillelser fremgår følgende: "Til sikkerhed for mellemværende med E er udstedt virksomhedspant på tkr Endvidere er der overfor pengeinstitut udstedt ejerpantebreve på tkr med pant i selskabets ejendomme. Bogført værdi heraf udgør tkr Pengeinstitut har endvidere pant i evt. indestående på kontonr.... samt transport i evt. salgsprovenu/forskud fra E." Af aftalebrev om revision, brev af 11. februar 2012 fra indklagede til D ApS fremgår blandt andet følgende:... Øvrige aftalte arbejdsopgaver Ud over aftale om revision er det aftalt, at vi Foretager gennemgang af selskabets opgjorte skattepligtige indkomst med tilhørende specifikationer. Foretager assistance med udarbejdelse af årsrapporten, herunder regnskabet, som aflægges efter årsregnskabslovens bestemmelser. Udarbejder månedsbalance, og foretager bogføring på grundlag af de bilag og specifikationer, som vi modtager ugevis. Derudover skal der rapporteres til [Land] månedsvis. Betale regninger efter anvisning og godkendelse af direktionen, samt udarbejde lønregnskab m.v. Det fremgår af indklagedes arbejdspapir vedrørende revisionen, checkskema dateret 15. marts 2014 med initialerne XX, at der er svaret nej til blandt andet følgende spørgsmål: "Har revisor eller andre involverede medarbejdere direkte eller indirekte økonomisk interesse i kundens virksomhed? Har revisor eller andre involverede medarbejdere slægtsmæssig eller andre personlige relationer til kunden? Har revisor eller andre involverede medarbejdere været ansat hos kunden indenfor de seneste 2 år? Har revisor eller andre involverede medarbejdere været partsrepræsentant i en udadvendt juridisk tvist for kunden indenfor de seneste 2 år? Har revisor eller andre involverede medarbejdere private relationer til kunden? Har kunden nogen direkte eller indirekte økonomisk interesse i revisors virksomhed?" Som konklusion fremgår: "Vi vurderer på baggrund af ovenstående, at vi opfylder uafhængighedsbestemmelserne i revisionen i forhold til denne kunde (XX og XX)" Der er vedlagt udskrift i øvrigt af indklagedes arbejdspapirer til brug for revisionen, og disse er ikke gengivet i denne kendelse. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til checkliste 4: Gennemgang af en konkret revisionsopgave fremgår under kontrollantens konklusion på gennemgang af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning (Punkt A): Se ovenfor under punkt 3. På baggrund heraf er det vor vurdering, at revisor i sin revisionspåtegning burde have taget forbehold for overholdelse af årsregnskabsloven. Revisor har noteret i sit planlægningsnotat, at der ikke foreligger 3

4 forretningsorden for bestyrelsen. Revisor har efter erklæringstidspunktet modtaget forslag til forretningsorden, der ikke er underskrevet. Revisor burde have afgivet sin revisionspåtegning med en supplerende oplysning om ledelsesansvar. På baggrund heraf er det vor vurdering, at den afgivne revisionspåtegning er forkert. På spørgsmål B3 om afdækkede fejl i regnskabet afspejles i revisionspåtegningen har kontrollanten svaret "Nej". Kontrollantens har som sin kommentar hertil blandt andet under overskriftspunkterne - ændring af udskudt skat, varebeholdninger, forhøjelse af selskabskapitalen og sikkerhedsstillelser - oplyst, hvilke fejl og mangler, kontrollanten har fundet frem til. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforhold (Punkt D) skrevet. Det er vores vurdering, at revisor ikke har overholdt reglerne om uafhængighed. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål D3, om revisor har kontrolleret stillingtagen til uafhængighed. Kontrollanten har som bemærkning skrevet, at revisor har fuldmagt til selskabets bankkonto. Kontrollanten har anført, at der er tale om en situation, som er omfattet af de generelle regler i såvel revisorlovens 24, stk. 1, og uafhængighedsbekendtgørelsens 1 og 6 som de Etiske regler afsnit og Kontrollanten har videre henvist til FSR's notat fra maj 2013 og konkluderet, at situationen er den samme som beskrevet i FSR's notat. Kontrollanten har lagt til grund, at revisor har alene fuldmagt til kundens konti og adgang til netbank, og at revisor ifølge aftalebrevet skal betale regninger efter anvisning og godkendelse fra direktionen, regninger som revisor både kan lægge til betaling og gennemføre betalingen på, da revisor kan disponere alene. Endvidere at det fremgår af aftalebrevet, at revisor foretager bogføring på grundlag af de bilag og specifikationer, som revisor modtager, hvilket sammen med, at revisor forestår betaling af regninger øger risikoen for selvrevision til et uacceptabelt niveau - især uden brug af sikkerhedsforanstaltninger, som er situationen i dette selskab. Indklagede har som sin kommentar på bilag 4 skrevet som gengivet nedenfor i skema C. Indklagede har den 18. februar 2015 underskrevet kontrollantens rapport, bilag 4. Det fremgår endvidere, at revisors valgte væsentlighedsniveau er kr. i konklusion, kr. under udførelse og kr. som bagatel. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse B, og at der er sat X ved, at der er væsentlige fejl eller mangler. Som beskrivelse af sagen er anført: "Sagen vedrører flere forhold, herunder overtrædelse af uafhængighedsregler samt overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen." Redegørelsen for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, er følgende: Revisor samt revisors ægtefælle har enefuldmagt til klientens bankkonto, hvormed revisor ikke opfylder reglerne om uafhængighed. Der er tale om en situation, som er omfattet af de generelle regler i såvel revisorlovens 24, stk. 1, uafhængighedsbekendtgørelsens 1 og 6 samt Etiske regler afsnit og FSR har i notat fra maj 2013 kaldet Praktiske eksempler på anvendelse af Etiske regler en række eksempler på anvendelse af Etiske regler. Heri fremgår på side 10 med henvisning til Etiske regler afsnit , at truslen mod revisors uafhængighed er så betydelig, at den ikke kan reduceres til et acceptabelt niveau, ved revisors: - Varetagelse af kundens bankkonto, checks eller elektroniske betalingsmidler eller anden forvaltning af kunden midler eller kredit- eller bankbeslutninger for kunden, selv ikke i nødstilfælde. - Varetagelse af bilagsgodkendelse og anvisning til betaling fra kundens midler, elektronisk eller på anden måde. 4

5 Vores vurdering af situationen er den samme, som den FSR har i ovenstående notat. Derudover mener vi, at situationen er en overskridelse af revisorlovens 24, stk. 1, Uafhængighedsvejledningens 1 og 6 samt Etiske regler afsnit Heri lægges bl.a. til grund at revisor har alene fuldmagt til kundens konti og adgang til netbank. Dertil at revisor jf. aftalebrevet skal betale regninger efter anvisning og godkendelse fra direktionen, regninger som revisor både kan lægge til betaling og gennemføre betalingen på, da revisor kan disponere alene. Dertil fremgår også af aftalebrevet, at revisor foretager bogføring på grundlag af de bilag og specifikationer, som revisor modtager, hvilket sammen med at revisor forestår betaling af regninger øger risikoen for selvrevision til et uacceptabelt niveau - især uden brug af sikkerhedsforanstaltninger, som situationen er her. Redegørelsen for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme, fx årsregnskabsloven, er følgende: "Der er flere væsentlige fejl og mangler i årsrapporten, uden at revisor i sin revisionspåtegning har taget forbehold for manglende opfyldelse af regnskabsloven. Ændring af udskudt skat:... Varebeholdninger: Beholdning af minkskind og dyr udgør en væsentlig post i årsrapporten. Revisor har i anvendt regnskabspraksis anført at beholdning af skind og avlsdyr måles til forsigtig ansat handelsværdi. Der er findes ikke et målingsprincip i henhold til årsregnskabsloven, der hedder forsigtig ansat handelsværdi. Målingsprincippet i afsnittet for anvendt regnskabspraksis er således forkert. Idet der dog her er tale om biologiske aktiver i form af levende mink-dyr/skind, er det min vurdering at virksomheden kan vælge at benytte sig af årsregnskabslovens 38, stk. 3 og måle disse til dagsværdi. For biologiske aktiver, der måles til dagsværdi efter årsregnskabslovens 38, stk. 3, skal den valgte beregningsmetode for opgørelse af dagsværdi oplyses tillige med de anvendte forudsætninger i dagsværdiberegningen. Oplysningerne kan fremgå af noterne. Dette ses ikke at fremgå af årsrapporten. På grundlag af ovennævnte er det vores vurdering at indregning og måling af beholdning af minkskind og dyr[er]ikke beskrevet korrekt i årsrapporten, og årsrapporten derfor ikke opfylder årsregnskabsloven. Forhøjelse af selskabskapitalen:... Sikkerhedsstillelser: Note 5 omtaler ikke bogført værdi af virksomhedspant samt bankindstående. Manglende supplerende oplysning:..." Konklusionen er: "på grundlag af den udførte gennemgang, er det vores vurdering at revisor i den pågældende sag ikke opfylder reglerne i revisorlovens 24 om uafhængighed. På grundlag af vores gennemgang er det vores vurdering, at årsrapporten ikke opfylder lovgivningens krav til regnskabsaflæggelse. Den afgivne erklæring er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet der ikke er afgivet fornødne forbehold om manglende overholdelse af årsregnskabsloven. På grundlag af den udførte gennemgang er det vores vurdering at ledelsen på tidspunktet for revisors erklæring ikke havde udarbejdet en forretningsorden for bestyrelsen. Den afgivne erklæring er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet revisor ikke har forsynet erklæringen med en supplerende oplysning om andre forhold, hvori han oplyser (d)en manglende forretningsorden og at ledelsen kan ifalde ansvar for overtrædelse af lovgivningen." Indklagede har til skema C som sin (mulige) begrundelse for væsentlige fejl og mangler anført: "1. Revisor har fuldmagt til bankkonto: Da vi for ca. 3 år siden skulle påtage os opgaven med at hjælpe med opbygning af en betydelig minkfarm i Danmark, havde ledelsen et krav til os, og det var, at vi skulle kunne påtage os en del administrative rutiner, idet direktøren alene ville stå for driften, men gerne outsource så meget som muligt af de administrative opgaver. På daværende tidspunkt havde han ikke nogen 5

6 administrative medarbejdere ansat, som kunne hjælpe ham hermed. Han forlangte bl.a., at vi skulle have fuldmagt til bankkontoen, så vi kunne foretage betalinger efter hans instrukser. Rent praktisk har vi håndteret det på den måde, at han hver uge kommer med bilag og fakturaer, som bliver gennemgået og attesteret sammen med F, som er den medarbejder, der udfører det praktiske arbejde. Efterfølgende sidder de sammen og foretager de betalinger, der skal af sted den uge. G kan og vil ikke røre ved en computer men han har fuld styring med, hvad der hæves på kontoen, idet vi kun har hævet beløb efter hans anvisning og ordre. Senere har D fået ansat administrative medarbejdere, og der er nu ansat 2 fuldtidsansatte administrative medarbejdere, der forestår al administration for selskabet. Indtil videre skal vi stadig lave den daglige bogføring, og G kommer regelmæssigt med bilag og fakturaer, som vi efterfølgende bogfører. Da vi netop aldrig selv bare har foretaget betalinger, har vi ikke set det som et problem men det er vi selvfølgelig blevet gjort opmærksom på nu. Vi har derfor fået slettet vores fuldmagt til kontoen i [Bank], således at dette forhold nu er bragt i orden! 2. Fejl i erklæringen Udskudt skat... Forhøjelse af selskabskapitalen... Varebeholdninger. Det er også anført, at varebeholdninger af avlsdyr og minkskin ikke kan måles til "forsigtig ansat handelsværdi". Jeg beklager dette ordvalg, idet det selvfølgelig skulle have været "måles til dagsværdi." Netop når bestanden måles til den indregnede dagsværdi, giver regnskabet et retvisende billede. Dagsværdien er beregnet ud fra auktionspris, der var gældende på E på december auktionen Pantsætninger og sikkerhedsstillelser: I note 5 har vi oplyst om de sikkerhedsstillelser, som selskabet har udstedt. Det er en beklagelig fejl, at vi ikke har fået oplyst værdien af de aktiver, som ligger til sikkerhed for det stillede virksomhedspant, ligesom vi ikke har fået oplyst indestående på den bankkonto, som også ligger til sikkerhed. Vores standard på dette område foreskriver klart og tydeligt, at vi skal oplyse disse værdier men alligevel har vi overset det, selv om vi dog har fået oplyst værdien af de pantsatte ejendomme. Jeg vil dog gerne fremhæve, at vi har oplyst selve de pantsætninger og sikkerhedsstillelser, som selskabet har, og har dermed fået det væsentligste med. Generelt gælder for ovenstående punkter, at der er tale om formelle fejl, og dermed uvæsentlige, idet disse ikke har haft nogen effekt på regnskabet. Dermed tænker jeg på, at der ikke har været mulighed for, at brugere har eller har kunnet komme til at disponere forkert på grundlag heraf. Manglende forretningsorden......" I en skrivelse af 1. september 2015 til indklagede fra Revisortilsynet har Revisortilsynet foretaget høring af indklagede. Indklagede har ved skrivelse af 16. september 2015 for så vidt angår indbringelsen af indklagede personligt besvaret høringen således: "... Jeg har ikke væsentlige yderligere kommentarer udover de kommentarer, der fremgår af sagsfremstillingen. Jeg vil dog godt fremhæve, at den manglende uafhængighed p.g.a. fuldmagt til banken, alene er sket på forlangende af kunden, at der aldrig er hævet på kontoen, uden at kunden har siddet sammen med os, og at der på ingen måde har fundet misbrug sted. Alt sammen foranlediget af, at kunden 6

7 ikke hverken kan eller vil røre ved en computer. Vi var så alt for "flinke", og tilbød at hjælpe ham i en overgangsfase, indtil hans egen organisation var bygget op. Jeg synes derfor, at overtrædelsen må betragtes som en meget lille overtrædelse - og jeg er selvfølgelig helt med på, at det aldrig vil finde sted igen...! Med hensyn til manglende forretningsorden vil jeg pointere, at der på erklæringstidspunktet var udarbejdet en forretningsorden, hvorfor jeg ikke har nævnt forholdet i påtegningen eller lavet en særskilt erklæring til generalforsamlingen. Jeg påpegede overfor ledelsen, at der ikke var en forretningsorden, og bad dem om at få lavet en -og jeg vidste via bl.a. virksomhedens advokat, ar der var lavet en - min brøde bestod bare i, at jeg ikke fik rekvireret en kopi i tide...! Da kontrollanten påpegede dette, rekvirerede jeg straks en kopi. Jeg håber, at ovenstående bemærkninger tages med i den samlede bedømmelse!..." I en skrivelse af 12. februar 2016 har Revisortilsynet truffet afgørelse i sagen, herunder indbragt indklagede for Revisornævnet. Parternes bemærkninger: Klager, Revisortilsynet, har vedrørende klagepunkt a gjort gældende, at det forhold, at indklagede og indklagedes hustru har enefuldmagt til kundens konti og adgang til netbank, betaler regninger efter anvisning og godkendelse fra direktionen samt foretager bogføring i D A/S, er omfattet af de situationer, der er indeholdt i revisorlovens 24, stk. 2, samt uafhængighedsbekendtgørelsens 2. Truslen mod revisors uafhængighed er derved af en sådan karakter, at den ikke kan afhjælpes, og revisor burde derfor have afstået fra at påtage sig opgaven. Indklagedess bemærkning om, at indklagede aldrig selv har foretaget betalinger, men udelukkende har foretaget betalinger efter anvisning fra ledelsen, ændrer ikke herpå. Klager har videre anført, at indklagede har konkluderet, at han var uafhængig, og indkalgede har ikke dokumenteret overvejelser i forbindelse med, at indkalgede varetager administrative opgaver for kunden. Indklagede har ligeledes ikke dokumenteret, hvilke overvejelser han har gjort sig vedrørende brug af sikkerhedsforanstaltninger, der efter indklagedes vurdering ville kunne reducere truslen til et acceptabelt niveau. Klager har på denne baggrund gjort gældende, at der er tale om en overtrædelse af de grundlæggende krav til revisors uafhængighed og funktion som offentlighedens tillidsrepræsentant, idet indklagede har deltaget i D A/S forretningsmæssige dispositioner og har forestået administrative opgaver for D A/S, ligesom indklagede har haft adgang til D A/S bankkonto. Indklagede har herved overtrådt revisorlovens 16, stk. 1, og 24, stk. 1 og 2, jf. i det hele tillige 1, 2 og 6 i bekendtgørelse om revisorers og revisionsvirksomheders uafhængighed, 2 i vejledning om bekendtgørelsen om godkendte revisorers og revisionsvirksomheders uafhængighed samt afsnit i Etiske regler. Klager har videre henvist til Revisornævnets kendelser 10/2007-R af 18. marts 2009 og 87/2014 af 4. juni Klager har vedrørende klagepunkt b gjort gældende, at indklagede i sit planlægningsnotat har anført, at der ikke foreligger forretningsorden for bestyrelsen, og efter det oplyste har indklagede ikke udfærdiget en særskilt erklæring herom til generalforsamlingen. Indklagede burde på baggrund heraf have afgivet sin revisionspåtegning med en supplerende oplysning om, at der ikke var udarbejdet en forretningsorden for bestyrelsen, hvorved ledelsen kunne ifalde ansvar. 7

8 Klager har - vedrørende det af indklagede anførte om, at der på erklæringstidspunktet var udarbejdet en forretningsorden for bestyrelsen, hvilket indklagede havde fået oplyst fra virksomhedens advokat - anført, at det ikke er dokumenteret i indklagedes arbejdspapirer, at forholdet var afklaret på erklæringstidspunktet. Under hensyntagen til, at indklagede på planlægningstidspunktet anførte, at der ikke var udarbejdet en forretningsorden for bestyrelsen, burde indklagede i sine arbejdspapirer have dokumenteret, at forholdet var afklaret på erklæringstidspunktet. Klager har hertil føjet, at det ikke er tilstrækkeligt, at revisor efterfølgende verbalt kan redegøre for konklusioner og vurderinger vedrørende den udførte revision, men en revisors viden og vurderinger skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation. På denne baggrund har klager gjort gældende, at indklagede har overtrådt 7 i erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsrapporten 2013 for D A/S. Klager har vedrørende klagepunkt c anført, at klager har foretaget en vurdering af de af kvalitetskontrollanten konstaterede fejl og mangler vedrørende præsentationen af årsrapporten 2013 for D A/S samt, at det er klagers opfattelse, at der foreligger følgende væsentlige fejl og mangler i årsrapporten: "Varebeholdninger Beholdning af minkskind og dyr udgør 50 % af balancesummen og er derved en væsentlig post i årsrapporten. I anvendt regnskabspraksis er det anført, at beholdning af skind og avlsdyr måles til forsigtig ansat handelsværdi. Efter årsregnskabsloven skal aktiver enten måles til kostpris eller til dagsværdi. Det er Revisortilsynet vurdering, at årsregnskabet ikke indeholder en tilstrækkelig redegørelse for den valgte indregningsmetode og målegrundlag for varebeholdninger. Sikkerhedsstillelser Noten om sikkerhedsstillelser omtaler ikke den bogførte værdi af virksomhedspant samt bankindestående, hvilket efter Revisortilsynets vurdering er en væsentlig mangel i årsregnskabet. Revisortilsynet finder, at revisor har overtrådt god revisorskik ved ikke at udføre handlinger med henblik på kontrol af, at den pågældende årsrapport opfylder kravene i årsregnskabsloven, således at revisor kunne tage begrundet stilling til betydningen heraf for revisionspåtegningen." På baggrund af de konstaterede fejl og mangler vedrørende præsentationen af årsrapporten har klager gjort gældende, at indklagedes kontrol af overholdelsen af den regnskabsmæssige begrebsramme ikke har været tilstrækkelig. Den utilstrækkelige kontrol har medført, at indklagede ikke har indhentet tilstrækkeligt grundlag for at kunne afgive en revisionspåtegning uden modifikationer, og derfor har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, idet der burde være taget forbehold i revisionspåtegningen på årsrapporten 2013 for D A/S som følge af væsentlige overtrædelser af årsregnskabsloven. Indklagede har vedrørende klagepunkt a om uafhængighed anført, at der ikke i afgørelsen fra Revisortilsynet er taget hensyn til indklagedes forklaring, som fremgår af sagsfremstillingen. Der er ikke tale om, at indklagede alene har siddet og betalt regninger for firmaet, men indklagede har i en kortere periode under virksomhedens opstartsfase siddet sammen med selskabets direktør og foretaget betalingerne. Direktøren hverken kan eller vil røre ved en computer, og derfor har indklagede siddet ved siden af for at udføre det praktiske. Set i bakspejlet skulle indklagede naturligvis ikke have haft fuldmagt til bankkontoen - det havde indklagede reelt ikke brug for, da det kun var en "kiggeadgang", der var brug for. Indklagede har aldrig følt at være på kant med reglerne, da han netop altid sad sammen med selskabets direktør og foretog betalingerne. Senere fik D A/S ansat deres egne administrative medarbejdere, og fra det tidspunkt foretog de selv alle betalinger efter anvisning fra direktøren. Indklagede fik desværre ikke på dette tidspunkt rettet sine rettigheder i forhold til banken, hvilket dog skete straks, indklagede blev opmærksom på problemet. 8

9 Indklagede har vedrørende klagepunkt b om manglende forretningsorden gjort gældende, at han ikke føler, at Revisortilsynet tager hensyn til hans forklaring. Klagepunktet angår, at indklagede bliver anklaget for, at han på erklæringstidspunktet burde have afgivet en supplerende oplysning om, at der ikke forelå en forretningsorden for bestyrelsen. Indklagede har i sit planlægningsnotat noteret, at der mangler en forretningsorden, og indklagede kontaktede i den forbindelse selskabets ledelse og bad denne sørge for, at der blev udarbejdet en sådan. Da indklagede bl.a. i den forbindelse blev kontaktet af selskabets advokat, der udarbejdede forretningsordenen, vidste indklagede, at forretningsordenen var udarbejdet og godkendt på erklæringstidspunktet. Da dette var tilfældet, kunne og skulle indklagede naturligvis ikke afgive en supplerende oplysning i regnskabet. Indklagedes brøde består således i, at indklagede ikke i kvalitetsstyringssystemet har fået indskrevet dette, hvilket beklages. Men fakta er, at forretningsordenen forelå på erklæringstidspunktet. Indklagede har vedrørende klagepunkt c om manglende forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven henvist til sin forklaring i sagsfremstillingen. Indklagede har i denne forbindelse pointeret, at der er tale om formelle fejl, som har været uvæsentlige, idet de ikke har nogen effekt på regnskabet, og at brugere af regnskabet derfor ikke har kunnet disponere forkert på grundlag heraf. Indklagede har videre fremhævet, at han overordnet set har lært utroligt meget af den udførte kvalitetskontrol, og kontrollen har givet anledning til, at kvalitetssystemet er blevet trimmet endnu mere end det var, således at lignende fejl og mangler kan udgås fremover. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: I medfør af 12 og 13, stk. 1, i lov nr. 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love behandles kvalitetskontroller, der er iværksat efter revisorlovens 29 som affattet ved lov nr. 468 af 17. juni 2008, og hvor der er gennemført kvalitetskontrolbesøg før lovens ikrafttræden, efter de hidtil gældende regler. I denne sag har kvalitetskontrolbesøget været gennemført forud for lovens ikrafttrædelsestidspunkt den 17. juni 2016, og denne sag behandles derfor efter de før den 17. juni 2016 gældende regler. Vedrørende klagepunkt a På baggrund af de i sagen fremlagte dokumenter, kontrollantens erklæring samt indklagedes erkendelse af de faktiske forhold beskrevet i klagen fra Revisortilsynet, hvorefter indklagede og indklagedes hustru på tidspunktet for erklæringsafgivelsen havde enefuldmagt til kundens konti og adgang til netbank, betalte regninger efter anvisning og godkendelse fra direktionen samt foretog bogføring i D A/S, finder Nævnet det bevist, at indklagede har overtrådt revisorlovens 24, stk. 1 og 2, - således som bestemmelsen er affattet efter 2008-loven og efter nugældende lovændring, der trådte i kraft den 17. juni ved at afgive revisorerklæringer på D A/S for regnskabsåret 2013, idet indklagede på de anførte områder har deltaget i D A/S forretningsmæssige dispositioner og har forestået administrative opgaver for D A/S, ligesom indklagede formelt og reelt har haft adgang til D A/S bankkonto. Indklagede har herved - som offentlighedens tillidsrepræsentant - tilsidesat god revisorskik. Det af indklagede oplyste om, at fuldmagt til bank ikke faktisk er anvendt, samt om, at der alene var tale om en hjælp til virksomheden i opstartsfasen, kan ikke føre til et andet resultat. 9

10 Da indklagede således var inhabil ved afgivelse af erklæringen, tager Nævnet ikke stilling til indholdet af denne. Herefter tager Nævnet ikke stilling til klagepunkterne b og c. Sanktionsfastsættelsen. Efter straffelovens 3 er udgangspunktet, at såfremt straffelovgivningen på tidspunktet for foretagelsen af den strafbare handling er forskellig fra straffelovgivningen på afgørelsestidspunktet, afgøres spørgsmålet om strafbarhed og straf efter den senere lov, dog at afgørelsen ikke derved må blive strengere end efter den ældre lov. Efter Revisornævnets praksis tages der, såfremt der ikke er specifikke lovbestemmelser herom, udgangspunkt i straffelovens almindelige bestemmelser, idet Revisornævnets kompetence angår ikendelse af disciplinærstraffe. Det fremgår af forarbejderne til lov 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love blandt andet til ændringen af 44, der omhandler de sanktioner, som Revisornævnet kan ikende, at der er "ved mindre alvorlige forseelser fra en revisionsvirksomhed eller revisor ofte ikke tilstrækkeligt behov for at indbringe den pågældende virksomhed eller revisor for Revisornævnet, medmindre der er tale om gentagelsestilfælde Ved Erhvervsstyrelsens vurdering af, om en forseelse er mindre alvorlig, vil indgå, i hvilket omfang forseelsen kan antages at have eller kunne få betydning for pågældende revisionskundes forhold eller en tredjemands beslutninger om f.eks. ydelse af kredit eller indgåelse af forretningsmellemværende. Der vil typisk være tale om sager, som hidtil har medført en bøde på op til ca kr. ved nævnet. Det forudsættes, at Revisornævnet ved klager, der indbringes af andre end Erhvervsstyrelsen, anlægger et tilsvarende vurderingsgrundlag, med hensyn til om en forseelse bør anses som en mindre alvorlig forseelse og således ikke i førstegangstilfælde bør medføre en sanktion i form af en bøde, men alene en advarsel." Indklagede har ved sin erklæring handlet i strid med god revisionsskik. Inhabilitet ved erklæringsafgivelse må, uanset de konkrete omstændigheder, anses for en alvorlig tilsidesættelse af helt grundlæggende krav til revisor som offentlighedens tillidsrepræsentant. Nævnet finder herefter ikke, at de begåede overtrædelser af god revisionsskik er af mindre alvorlig karakter. Der er derfor ikke anledning til at nedsætte straffen som en konsekvens af de lovændringer, der er gennemført ved lov nr. 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love, jf. princippet i straffelovens 3. Ved fastsættelsen af bøden lægger Nævnet endvidere vægt på, at indklagede, mindre end et år efter, at han blev pålagt en bøde for tilsidesættelse af god revisionsskik, nu på ny har tilsidesat denne. Herefter pålægges indklagede A derfor i medfør af revisorlovens 16, stk.1, jf. 44, stk. 1, en bøde, der passende kan fastsættes til kr. Revisornævnets kendelse kan indbringes for domstolene. I medfør af revisorlovens 52a skal indbringelsen ske senest 4 uger efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Retten kan dog undtagelsesvis tillade, at kendelsen indbringes efter udløbet af fristen, når ansøgning herom indgives inden 6 måneder efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. 10

11 Thi bestemmes: Indklagede, registreret revisor A, pålægges en bøde på kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 8, jf. 47c. Henrik Bitsch 11