Danske Revisorer årgang December 2011

Transkript

1 Danske Revisorer årgang December 2011

2 På 3 regionale kurser i januar 2012 sættes der fokus på nye love, regler, praksis samt ændringer på skatteområdet Skattenyt 2011/12 Mandag den 16. januar 2012 kl Messecenter, Fredericia Tirsdag den 17. Januar 2012 kl Comwell, Rebild Torsdag den 19. Januar 2012 kl Comwell, Roskilde Underviser: Registreret revisor T. Helmo Madsen Timetax A/S, Frederiksberg Tilmelding senest 4. januar 2012 Kursusgebyr pr. kursus Kr ,00 inkl. moms for FDR-medlem nr. 1 Kr ,00 inkl. moms for øvrige FDR-medlemmer og medarbejdere Kr ,00 inkl. moms for andre kursister FDR KURSER Foreningen Danske Revisorer Telefon Telefax sekretariat@fdr.dk

3 Danske Revisorer Udgiver: FORENINGEN DANSKE REVISORER Munkehatten 32, 5220 Odense SØ Telefon Telefax Webadresse: DANSKE REVISORER s målsætning er at bringe kortfattede, relevante faglige artikler. Synspunkter, der kommer til udtryk i DANSKE REVISORER, behøver ikke nødvendigvis at være udtryk for foreningens eller bestyrelsens standpunkt. Redaktion: Carsten Klint, Odense (ansvarsh.) Henrik Wilson, Stenløse Liselotte Jensen, Kalundborg Keld Dupont, Århus DANSKE REVISORER udkommer: medio marts medio september medio juni medio december Der tages forbehold for forsinkelser i udgivelsestidspunktet. Abonnementspris: Pr. årgang kr. 125,- incl. moms og forsendelse. Løssalg kr. 35,-. Annoncepriser: 1/1 side 265x ,- 1/2 side 130x ,- 1/3 side 85x ,- 1/4 side 85x ,- Bagside 230x ,- Omslag side ,- Alle priser er excl. moms. Ovenstående er gældende for annoncer i 4 farver. Indhold nr Valg af virksomhedsform Af Jens Jerslev, partner i Bech-Bruun advokatfirma... 4 Virksomheders regnskaber digitaliseres Af fuldmægtig Lise Fode, Erhvervs- og Selskabsstyrelsen... 8 Virksomhedsoverdragelseslovens dækningsområde Af advokat Peter Elgaard Balle, Grafisk Arbejdsgiverforening Udlejning af sommerhuse - det kan utilsigtet blive en dyr fornøjelse Af skatterådgiver John Rasmussen, TimeTax A/S Persondata - udfordringer for arbejdsgivere Af advokat Sussi Lillia Skovgaard-Holm Den moderne revisor - og det voksende krav til korrekte regnskaber og kvalitetskontrol Af registreret revisor Ken Woiremose, Letregnskab.dk ApS Moms opstart eller afvikling af virksomhed Af Momsdirektør Søren Engers Pedersen, Timetax A/S Kvalitetskontrollen 2010 viste mange fejl i revisorernes arbejde Af Vibeke Sylvest Barfoed, chefkonsulent, sekretariatet for Revisortilsynet Gentagelsesrabat: 4 indrykninger 10% Annoncemateriale: Elektronisk Indleveringsfrist: 4 uger før udgivelse Tryk: Rounborgs grafiske hus 7500 Holstebro Tlf Oplag: 1000 eksemplarer Eftertryk tilladt med tydelig kildeangivelse. Medlem af: Dansk Fagpresseforening Danske Revisorer Nr. 4 3

4 Valg af virksomhedsform Af Jens Jerslev, partner i Bech-Bruun advokatfirma Traditionelle overvejelser - Valg af virksomhedsform bygger fortsat på meget traditionelle overvejelser hos den enkelte rådgiver end en egentlig tilbundsgående analyse af det behov, kunden reelt har. Valg af selskabsform vil være aktuelt, hvis flere i fællesskab ønsker at etablere en virksomhed, eller en virksomhed vil optage nye medindehavere. Ligeledes skal virksomhedsformen overvejes, hvis der ønskes omdannelse fra en virksomhedstype til en anden virksomhedstype. Det er nødvendigt at overveje en lang række momenter både af skatteretlig og selskabsretlig karakter for at sikre den virksomhedsform, der egner sig bedst til den virksomhed, der tænkes etableret. Rådgivning er typisk præget af traditioner. Aktieselskabet vælges for de mellemstore og store selskaber og anpartsselskabsformen ved de mindre selskaber. Interessentskabet anvendes ofte, hvor der er tradition herfor, typisk inden for de liberale erhverv og mindre håndværksvirksomheder. Hvilke momenter tillægges betydning? Der lægges fortsat særdeles stor vægt på hæftelsen, reelt større vægt end realiteterne tilsiger. Den formelle selskabshæftelse svarer nemlig ofte ikke til den reelle eller faktiske hæftelse. Ejeren af et selskab hæfter ofte personligt i forhold til pengeinstitutter, kreditforeninger og leasingselskaber. Der er meget forskellige risici i de forskellige brancher. Begrænset hæftelse ønskes ofte som værn mod eventuelle erstatningskrav fra kunder og andre. Realiteterne er imidlertid, at det sjældent er erstatningskrav, der medfører, at virksomheder ophører med at eksistere. Hæftelsesbegrænsning er først interessant, hvis virksomheden må lukke. Kapitalselskaber bygger på et omfattende sæt af lovregler, medens der for personselskaber ikke findes ret mange lovregler. Kapitalselskaberne og ejerne af kapitalen har ofte ikke udarbejdet en tilstrækkeligt dækkende ejeraftale til afklaring af uoverensstemmelser. Personselskaber som interessentskaber har ofte udarbejdet en dækkende interessentskabsaftale. Kapitalselskaber har ofte valgt bestyrelse. Det samme kan personselskaber gøre, idet de kan udforme den selskabskontrakt, som nøjagtigt passer til virksomhedens ønsker og behov. Kapitalselskaberne er pålagt store krav til dokumentudarbejdelse og skal følge procedurekravene i lovgivningen, herunder indberetningspligter. Regnskaber m.m. skal offentliggøres, hvis et kapitalselskab vælges. Nogle personselskaber har ikke samme krav på offentliggørelse. I dagens marked bør det dog på ingen måde være afgørende for valg af selskabsform, om regnskaber skal offentliggøres eller ej. Der er fortsat krav til kapitalindskud i kapitalselskaber, uagtet kravet er nedsat til kr. for anpartsselskaber og en indbetalt kapitalandel på kr. for aktieselskaber. Det ses ofte, at kapitalen i kapitalselskaber er tabt allerede i første driftsår. Hvis dette er tilfældet, foreskriver selskabsloven, at der skal tilføres kapital. Det samme er ikke tilfældet ved personselskaber. Adgangen til at trække kapital ud af selskaber er typisk begrænset til løn og udbytte. Leverandører og visse investorer vil helst handle med kapitalselskaber i de kendte selskabskonstruktioner som anparts- eller aktieselskab. Tegningsreglerne er offentlig tilgængelige, og udenlandske forretningspartnere kender aktieselskabsformen. 4 Danske Revisorer Nr. 4

5 Det ses, at overgang til kapitalselskab undlades som følge af de selskabsretlige regler om medarbejderrepræsentanter i bestyrelser. Tankegangen er i givet fald ikke velovervejet, idet medarbejderrepræsentation i bestyrelser ofte er en stor fordel for virksomheden. Enkeltmandsvirksomheder er omfattet af erhvervsvirksomhedsloven, men er kun undergivet ganske få af lovens bestemmelser. Formen er dominerende inden for håndværksvirksomheder, restaurations- og hotelvirksomhed, landbrug og fiskeri. Visse kapitalselskaber er underlagt revisionspligt, hvilket personselskaber ofte ikke er. De skattemæssige overvejelser bør ikke veje for tungt, og generelt er der ikke store skattemæssige forskelle ved personselskaber og kapitalselskaber, hvis personerne vælger at anvende virksomhedsskatteordningen, og der er tale om beskatning af overskud i personselskaber og kapitalselskaber. Medens der således ikke nødvendigvis er den afgørende forskel mellem beskatning af overskud i personselskaber og kapitalselskaber, er det derimod tilfældet ved underskud. I et kapitalselskab kan et underskud alene fradrages i et senere overskud, medens underskuddet i personselskaber vil kunne fradrages direkte i deltagernes eller disses ægtefællers øvrige indtægter. Såfremt der derfor er udsigt til underskudsgivende drift i de første år hvilket ofte er tilfældet vil de skattemæssige forhold ofte pege på at anvende et personselskab ved etableringen. Efter en årrække vil personselskabet om ønsket kunne omdannes til kapitalselskab. De enkelte selskabsformer Personselskaber Enkeltmandsvirksomheder Det er bemærkelsesværdigt, at 60 % af samtlige momsregistrerede virksomheder drives i denne form, uanset der ikke er tale om en egentlig selskabsform. Ejeren hæfter Interessentskabet Der er mindst to deltagere, og de hæfter personligt, solidarisk og principalt over for interessentskabets kreditorer. Der er vidtgående aftalefrihed og intet kapitalkrav. Der kan frit trækkes kapital ud af selskabet, og ejerandelenes størrelse og fordeling af over-/underskud kan frit aftales. Ændringer kan frit aftales, og der er ingen indberetningspligt til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det er naturligvis en ulempe at hæfte solidarisk for selskabets gæld. Interessentskabet er udbredt inden for liberale erhverv, håndværksvirksomheder mv. Kommanditselskabet Der skal være mindst en komplementar, der hæfter personligt, og en eller flere kommanditister, der typisk ikke hæfter for gælden ud over indskuddet og en mulig resthæftelse. Der er mange fordele forbundet med etablering af et kommanditselskab, idet der er vidtgående aftalefrihed. Ulempen ved et kommanditselskab er, at en af deltagerne hæfter personligt. Det afklares dog ofte ved, at denne deltager er et anparts- eller aktieselskab. Kommanditselskabet er særdeles velegnet til virksomheder, hvor der er deltagere, der skal arbejde i selskabet, og hvor der er andre, der er mere passive. Desværre anvendes formen ikke meget, dels på grund af de mange uheldige og kuldsejlede skatteprojekter, der har været gennem tiden. Partsrederi Der er tale om en særlig selskabsform, som kan aftales mellem to eller flere ejere af et for al gæld. skib og ikke flere skibe. Hæftelsen for de > Danske Revisorer Nr. 4 5

6 > enkelte deltagere er personlig, men alene begrænset til deres andel af skibet. Reglerne om partsrederi findes i sølovens kapitel 5. Reglerne omhandler blandt andet selskabets ledelse, tegningsregler, hæftelse og ophør. Større skibe skal registreres i Skibsregistret. Partsrederier ses typisk anvendt inden for coastere og fiskekuttere. Partsselskabet Selskab med proratorisk hæftelse, som definitionsmæssigt i henhold til erhvervsvirksomhedslovens 3 omfattes af kategorien virksomhed med begrænset hæftelse, uagtet der netop er tale om personlig hæftelse, men begrænset til egen andel af selskabet (som i partsrederier). Erhvervsvirksomhedslovens 3, pkt. 2, har efter ændring af selskabsloven fået en ændret ordlyd, der fastslår, at parthavere i et selskab med begrænset hæftelse ikke må modtage udbytte eller stemmer i forhold til deres andel af kapitalen, og at der skal være mulighed for vekslende deltagerantal. Derved er selskabsformen næppe særlig egnet til erhvervsvirksomhed, medmindre overskuddet deles efter ydet arbejdsindsats eller på anden måde. Aktieselskaber og anpartsselskaber Med indførelsen af den nye selskabslov er der gennemført en væsentlig ensretning af de to selskabsformer. Forskelle er der dog fortsat, herunder især kapitalkravet på henholdsvis kr. for anpartsselskaber og kr. for aktieselskaber. Selskabsloven regulerer særdeles mange forhold, herunder sikrer selskabsloven visse mindretalsbeskyttelser for minoritetskapitalejere. Drift i selskabsformen anparts- og aktieselskaber er særdeles udbredt i Danmark. Selskabsdeltagerne indgår ofte en ejeraftale omkring deres besiddelse af kapitalandele i selskabet. Ejeraftalen regulerer typisk reglerne om overgang af kapitalandele, forkøbsret, konkurrenceforhold mv. Ifølge selskabslovens 82 er ejeraftaler ikke bindende for kapitalselskabet og de beslutninger, der træffes på generalforsamlingen. Partnerselskabet Der er tale om en kombination af kommanditselskabet og aktieselskabet. I henhold til selskabslovens 358 finder lovens regler om aktieselskaber anvendelse med de fornødne tilpasninger på partnerselskaber. Partnerselskabets karakteristika er, at der skal være mindst en komplementar og mindst en kommanditist. Komplementaren skal hæfte personligt og solidarisk for selskabets gæld, medens kommanditaktionærerne hæfter begrænset. Der skal som minimum tegnes en kapital på kr. af kommanditisterne, og heraf skal 25 % af kapitalen være indbetalt ved stiftelsen. Partnerselskabet er ikke et selvstændigt skattesubjekt. Beskatningen finder sted hos komplementaren og kommanditaktionærerne. De enkelte kommanditaktionærer kan således udnytte andel af underskud i egne eller ægtefælles indtægter. Deltagerne kan selv bestemme, hvor meget de vil opspare i virksomheden, og har ret til at anvende forskellige skattemæssige afskrivninger. Partnerselskaber er ved at vinde udbredelse og findes inden for både små og meget store danske virksomheder. Andelsselskabet Andelsselskabet skal have et andelsformål, som opfyldes via andelshavernes deltagelse i selskabets virksomhed som eksempelvis leverandører til selskabet. Selskabet er omfattet af en lang række regler i erhvervsvirksomhedsloven. Herudover skal selskabet registreres i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen for at opnå retsevne og beskyttelse mod retsforfølgning fra deltagernes særkreditorer. Andelsselskabet kendes især inden for landbruget, gartnerierhvervet og talrige indkøbsselskaber samt inden for den finansielle sektor i form af andelskasser og gensidige forsikringsselskaber. Andelsselskabet har den fordel, at der ikke er kapitalkrav til selskabet, og at vilkårene for selve organisationen stort set kan vælges frit, og at andelsselskabet ofte er underlagt en gunstig kooperationsbeskatning, hvor den skattepligtige indkomst opgøres til en mindre procentdel af selskabets formue og beskattes med 14,3 %. Selskaber med begrænset ansvar (S.m.b.a.) Selskabsformen ligner meget aktieselskabets, idet selskabsdeltagernes hæftelse er begrænset. Imidlertid er selskabet ikke omfattet af selskabslovens omfattende reguleringer. Der kræves ikke indbetalt nogen selskabskapital. Selskabet skal imidlertid adskille sig meget fra typiske aktieselskaber for at kunne registreres, idet stemmer på generalforsamlingen ikke må svare til andel i den indskudte kapital, ligesom overskud ej heller må fordeles i forhold til kapitalindskuddet. Endelig skal der være mulighed for en skiftende deltagerkreds. Registrering i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er en betingelse for, at selskabet eksisterer som et S.m.b.a. Selskabsformen er anvendt inden for en lang række mindre virksomheder. Fonde En fond er selvejende og har derfor ingen ejerkreds. Fonden skal, hvis den er erhvervsdrivende, have en grundkapital på minimum , og formuen skal være uigenkaldeligt adskilt fra stifterens formue. Fonden skal have et særskilt formål og en ledelse, der adskiller sig i forhold til stifteren. Fondslovgivningen regulerer fondens retsforhold, og der findes lovbekendtgørelse om erhvervsdrivende fonde (forkortet EFL). Fonden er underlagt offentligt tilsyn. Fonden skal registreres i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det er selve registreringen, der giver fonden mulighed for at indgå forpligtelser og erhvervsrettigheder. En lang række danske virksomheder er fondsejede. Fondenes skatteforhold følger i det væsentligste aktie- og anpartsselskaber. 6 Danske Revisorer Nr. 4

7 Det indre selskab (det stille selskab) Selskabsformen er karakteristisk ved, at en person foretager indskud af midler i en erhvervsvirksomhed, som tilhører tredjemand, uden at dette er kendt for omverdenen. Indskuddet adskiller sig fra et traditionelt låneforhold, idet indskyderen har en række beføjelser, der er atypiske for et låneforhold. Indskyderen kan eksempelvis være tillagt ret til at skulle samtykke i visse større dispositioner, modtage informationer om virksomheden, svarende til hvad et bestyrelsesmed- lem kan kræve. Indskyderen tager typisk del i virksomhedens overskud, men hæfter ikke over for virksomhedens kreditorer. Grænsen mellem det indre selskab, kommanditselskabet og et egentligt låneforhold kan være vanskelig at drage. Konklusion Der er mange forskellige selskabsformer at tage hensyn til, når der skal etableres virksomhed, eller når en virksomhed skal omstruktureres. Historisk har enkeltmandsvirksomheden og anparts- og aktieselskabet været flittigt anvendt. Imidlertid er der andre meget velegnede selskabsformer, der både ud fra en selskabsretlig skatteretlig synsvinkel bør indgå i de fremtidige overvejelser ved rådgivningen. Årsafslutningsprogram med XBRL og 1000 kontroller. Let- regnskab gør det nemt og hurtigt for dig at udarbejde et korrekt regnskab for personlige virksomheder og selskaber. C. F. Richs Vej 99D 2000 Frederiksberg TLF : MAIL : letregnskab@letregnskab.dk Danske Revisorer Nr. 4 7

8 Virksomheders regnskaber digitaliseres Virksomhedernes årsrapporter skal i de kommende år digitaliseres for at sikre øget service og effektivisering. Fuldt implementeret kan informationerne bruges i hele den digitale fødekæde og vil på sigt gavne både indberettere og brugere af regnskaber. Af fuldmægtig Lise Fode, Erhvervs- og Selskabsstyrelsen Den offentlige sektor er i fuld gang med at blive digitaliseret. Målet er bl.a. øget service og effektivisering. Som led i den plan skal indsendelsen af årsrapporter i fremtiden ske digitalt. Det bliver et lovkrav for regnskabsklasse B allerede for regnskabsår med balancedato den 31. januar 2012 og i løbet af kort tid derefter for de øvrige regnskabsklasser. Digital indberetning af årsrapporten er allerede nu en mulighed. Digitaliseringen af årsrapporterne vil skabe et digitalt flow hele vejen igennem systemerne fra indberetter til regnskabsbrugeren, fortæller chefkonsulent i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen Niels-Peter Rønmos. I første omgang er løsningen selvfølgelig relevant for indberetterne, hvad enten det er virksomhederne selv eller deres revisorer. Men jeg er sikker på, at regnskabsbrugerne efterhånden også vil få øjnene op for, at de kan bruge informationerne til mange ting, f.eks. banker, der langt nemmere kan skaffe sig nøgletal for deres kunder i bestemte brancher, siger Niels-Peter Rønmos. Intet nyt indhold Der stilles ikke ændrede krav til selve indholdet af regnskabet. Det handler alene om et nyt format. For at regnskaberne kan læses digitalt, skal de foreligge i et såkaldt XBRLformat, som er en standard for udveksling af finansiel information, der bl.a. anvendes i USA og England. XBRL består i virkeligheden af to begreber. Dels det man skal indsende en såkaldt instans og det man skal indsende op imod en såkaldt taksonomi. Filen med data, instansen, er blot en dum oplistning af information. Det er først i kombinationen med taksonomien, at den begynder at blive interessant, fortæller Niels-Peter Rønmos. Taksonomien beskriver han som en slags indholdsfortegnelse, et hierarki over data, der gør, at de får deres rette plads og kan bruges i den rette sammenhæng. Med taksonomien bliver data pludselig til information, der gør det muligt at se og bruge tallene i mange forskellige sammenhænge alt efter om man f.eks. er kreditvurderingsbureau, pengeinstitut, Danmarks Statistik eller SKAT, siger Niels-Peter Rønmos. Indberetning kan ske nu Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har gennem lang tid i samarbejde med bl.a. revisorerne udarbejdet, forbedret og opdateret den taksonomi, der nu ligger. Alle elementer i årsrapporten og hver information i årsrapporten skal opmærkes i taksonomien. Men de fleste leverandører af softwareløsninger ordner tingene så at sige under kølerhjelmen. Det kan godt være, at revisoren skal køre i bilen, men han behøver jo ikke kende teknikken bag, fortæller fuldmægtig Lise Fode fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Der kan selvfølgelig altid være tvivlstilfælde om, hvor man placerer en bestemt information, og i de tilfælde er man velkommen til at kontakte os. Men vi har haft taksonomien i høring hos en masse interessenter og vi har løbende indarbejdet brugernes ønsker, så jeg tror, det vil være meget sjældent, der vil opstå tvivlstilfælde, siger hun. Selvom det endnu ikke er obligatorisk, kan der allerede nu ske indberetning for selskaber omfattet af regnskabsklasse B, C og Koncern og der er her to forskellige muligheder. Regnskab Basis For mindre virksomheder med enkle regnskaber kan det virke som en stor opgave at skulle have XBRL-parat software og sætte sig ind i den nye teknik. Derfor har Erhvervs- og Selskabsstyrelsen lavet en løsning Regnskab Basis, hvor det er muligt at danne en digital årsrapport ud fra virksomhedens eksisterende tal og uden brug af særligt XBRL-parat software. Indberetningen af årsrapporten foregår i tre simple trin, og det eneste, man skal have klar, er sine regnskabsdata og en digital signatur eller Nem ID, fortæller Lise Fode. 8 Danske Revisorer Nr. 4

9 I første trin logger man på virk.dk og danner årsrapporten ved at indtaste sine regnskabsdata eller evt. kopierer dem over fra en eksisterende elektronisk udgave, alt efter hvad der er nemmest. Regnskab Basis henter automatisk de oplysninger, som Erhvervs- og Selskabsstyrelsen allerede ligger inde med såsom regnskabsperiode, adresse, navne på ledelsesmedlemmer og revisor. Vi forsøger at lave en løsning, hvor brugeren skal taste så lidt som muligt. Vi har i øvrigt også lagt forskellige rumleriller ind i systemet for så vidt muligt at hjælpe virksomhederne med at holde sig på sporet. Det sker bl.a. ved pop-up advarsler, fortæller Lise Fode. indberetningen. Årsrapporten skal ikke efterfølgende indsendes i et underskrevet eksemplar. Regnskab Special Den anden mulighed er Regnskab Special, hvor man kan indberette den godkendte årsrapport i XBRL. Dette format oploades så til Erhvervs- og Selskabsstyrelsens server, når regnskabet afleveres, siger Niels-Peter Rønmos. Hvis man vælger mulighed 2, skal man have årsrapporten til rådighed i både i XBRL- og PDF-format, hvilket kræver, at man har adgang til det fornødne IT-software. nye krav til selve indholdet af regnskabet. Informationerne og de trin, der er i en regnskabsaflæggelse fortsætter med at være de samme, som fastlagt i årsregnskabsloven, siger han. Det nye er, at revisorerne og de øvrige indberettere skal have adgang til at kunne danne data i XBRL-format. Og det kan vi se, at de er i fuld gang med at skaffe sig, siger Niels.Peter Rønmos. Frister og overgange Indtil videre er det frivilligt, om man vil indberette digitalt, men meget snart bliver det obligatorisk. Når man har dannet sin årsrapport, kommer man til andet trin, hvor man udskriver en pdf-udgave af den og tager den med til generalforsamlingen og får den godkendt. Afslutningsvist logger man i tredje trin De fleste seriøse systemoperatører arbejder med at tilbyde XBRL-software allerede, ligesom de fleste større revisionshuse efterhånden har det. På sigt er dette den bedste løsning for alle parter, siger Niels-Peter Rønmos. Den løbende overgang vedrørende indsendelse af de digitale årsrapporter er en vigtig pointe. Vi starter med de mindste virksomheder i regnskabsklasse B og derefter C. Til sidst kommer turen til regnskabsklasse D med de største selskaber med de mest komplicerede regnskabsforhold, fortæller på igen og indberetter den godkendte Han understreger, at det er en vigtig detalje kontorchef i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen årsrapport og modtager en kvittering for i den digitale indberetning, at der ikke stilles Janne Wesch Lorentzen. > Danske Revisorer Nr. 4 9

10 > I en overgangsperiode er det tilladt at foretage såkaldt clob-opmærkning, som betyder, at visse oplysninger kan inddateres samlet frem for enkeltvis. Det er altså muligt at tage hele afsnit og ophægte til et element frem for at opmærke hver enkelt information. Dette gælder dog kun for ledelsespåtegningen, ledelsesberetningen og i nogle af noterne, herunder anvendt regnskabspraksis. Vi har valgt at gøre det på denne måde for at lette overgangen. De revisorer, vi har haft taksonomien i høring hos, lagde vægt på, at det kunne være en tung proces i første omgang at skulle opmærke alle informationerne, og for at lave en mere smidig overgang, har vi derfor tilladt dette i en periode, fortæller Lise Fode. Hun fortæller også, at det i Regnskab Basis til årsskiftet vil være muligt for virksomheder i regnskabsklasse B at give nogle af de oplysninger, som de større virksomheder skal afgive - det gælder f.eks. pengestrømsopgørelsen. Det har været et ønske fra flere brugere, at pengestrømsopgørelsen kunne være en del af de oplysninger, man gav for virksomheder i regnskabsklasse B, og det bliver altså snart muligt, slutter Lise Fode. Fra data til information Det er vigtigt at understrege, at der ikke stilles ændrede krav til selve indholdet af regnskabet. Det handler alene om et nyt format. XBRL er en standard, der sikrer, at al forretningsmæssig rapportering kan digitaliseres ved kilden og at den information så at sige kan bruges i hele den digitale fødekæde for finansielle data, som går lige fra virksomhedens bogholderi og ud til alle dem, der er brugere af regnskabsdata, der så kan bearbejde dem efter behov, siger Niels- Peter Rønmos. Standarden er indført i 2003 og bruges over hele verden. Teknisk set er XBRL en udbygning af det store computer- og internetsprog XML. XML er en vigtig og central standard i rigtig mange sammenhænge. XBRL bygger ovenpå dette sprog og overholder alle dets regler, fortæller Niels-Peter Rønmos. En anden væsentlig ting i forhold til XBRL er, at det er en åben, gratis standard. Niels-Peter Rønmos peger også på, at XBRL er såkaldt interoperationelt, hvilket betyder, at når man flytter sine data fra en maskine til en anden, fra en server til en anden eller på anden måde skal flytte data, så passer tingene sammen. På den måde adskiller det sig fra mange andre standarder og det er helt klart en af XBRL s meget store styrker, siger Niels-Peter Rønmos. Ny indsendelsesbekendtgørelse En ny indsendelsesbekendtgørelse træder efter planen i kraft først i det nye år. Frister for indsendelse af digitale regnskaber Obligatorisk digital indberetning af årsrapporter for årsrapporter med balancedato og dermed indsendelsesfrist: Virksomheder i regnskabsklasse B: 31. januar 2012 eller senere, dvs. indsendelsesfrist 30. juni 2012 eller senere Virksomheder i regnskabsklasse C: tidligst 31. juli 2012, dvs. indsendelsesfrist 31. december 2012 Virksomheder i regnskabsklasse D tidligst 31. august 2013, dvs. indsendelsesfrist 31. december Bekendtgørelsen tager højde for, at det i de kommende år bliver obligatorisk for virksomhederne at indberette årsrapporten digitalt. Virksomheder i regnskabsklasse B skal således foretage digital indberetning af årsrapporter, der har balancedato den 31. januar 2012 eller senere det vil sige med indsendelsesfrist den 30. juni 2012 eller senere. For tiden er bekendtgørelsen i høring hos bl.a. revisorer, advokater og en række af erhvervsorganisationerne. Den nye indsendelsesbekendtgørelse er lavet for at tage højde for de digitale muligheder og den vil redegøre detaljeret for de regler, der er for digital indberetning. Eksempelvis indeholder bekendtgørelsen oplysninger om, hvordan man indberetter årsrapporten digitalt i henholdsvis Regnskab Basis eller Regnskab Special, siger fuldmægtig i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen Lise Fode. Ansvar ændres ikke Hun understreger, at der ikke i bekendtgørelsen lægges op til, at hverken ledelsens eller revisors ansvar ændres i forbindelse med den digitale indberetning. Lise Fode fortæller også, at en del af de ordninger, som kan være med til at lette og smidiggøre overgangen fra papirbaseret til digital indberetning af årsrapporter er taget med i indsendelsesbekendtgørelsen. I en overgangsperiode er det f.eks. tilladt at foretage en forenklet indberetning af regnskabsdata, såkaldt clob-opmærkning, som betyder, at visse oplysninger kan inddateres samlet frem for enkeltvis, fortæller Lise Fode. Der er høringsfrist på udkastet til bekendtgørelsen den Når høringen er afsluttet, vil Erhvervs- og Selskabsstyrelsen overveje eventuelle ændringer i lyset af høringen, inden den endelige bekendtgørelse udstedes. Hvis alt går som planlagt, træder den nye indsendelsesbekendtgørelse i kraft den 15. januar Herudover er det ligeledes tanken, at der vil blive udstedt en vejledning til bekendtgørelsen. 10 Danske Revisorer Nr. 4

11 NYHED til fdr s medlemmer Fordelagtige erhvervsforsikringer - til dig som er medlem af FDR Aon Autopulje Enkel vej til besparelse på bilforsikring Aon Office Kontorforsikring med kontante fordele Aon Sundhedsforsikring Hurtig og kompetent behandling Nyt til dig og dine ansatte Aon og FDR har i samarbejde udviklet et godt tilbud til dig om forsikring af din virksomhed og dine ansatte. Vi starter ud med de tre forsikringer, som dækker de typiske behov for en revisorvirksomhed: Erhvervsløsøre, sundhed og firmabiler. Få et tilbud i dag! Vil du høre, hvilke konkrete fordele der er i disse forsikringer for dig og din virksomhed? Ring til kundeservice hos Aon på tlf Send en mail til fdrforsikring@aon.dk Aon 266x365_FDR.indd 1 03/11/ Danske Revisorer Nr. 4 11

12 Virksomhedsoverdragelseslovens dækningsområde Af advokat Peter Elgaard Balle, Grafisk Arbejdsgiverforening Som en konsekvens af finanskrisen har mange virksomheder økonomiske vanskeligheder, og det er min erfaring, at flere virksomheder forsøger at styrke deres position i markedet gennem fusioner, opkøb, udliciteringer mv. I den forbindelse har det stor betydning, om virksomhedsoverdragelsesloven finder anvendelse, idet loven er afgørende for, om medarbejderforpligtelser overtages af erhverver. Nedenfor er der en kort indledende beskrivelse af virksomhedsoverdragelsesloven efterfulgt af nogle eksempler fra retspraksis. Eksemplerne vedrører, hvad der er blevet lagt vægt på ved vurderingen af, om en overdragelse er omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Nærværende artikel vil i en senere udgave af Danske Revisorer blive fulgt op med en artikel, der sætter fokus på nogle af de faldgruber, der er ved virksomhedsoverdragelsesloven. Virksomhedsoverdragelsesloven Virksomhedsoverdragelsesloven i bygger på et EU-direktiv ii. Loven har til formål at beskytte medarbejdernes rettigheder i forbindelse med en virksomhedsoverdragelse. Eftersom direktivet og lovens formål er at beskytte medarbejderne, så følger det naturligt heraf, at den overtagende og den overdragende virksomhed på ingen måde gyldigt kan indgå aftaler, der stiller medarbejderne ringere i forhold til de rettigheder, medarbejderne har i henhold til loven. Fx har det ingen betydning for medarbejderens retsstilling, hvis der i en aftale om en virksomhedsoverdragelse aftales, at overdragelsen ikke er omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Konsekvensen af virksomhedsoverdragelsesloven Er der tale om en virksomhedsoverdragelse i virksomhedsoverdragelseslovens forstand, overtager erhververen de rettigheder og forpligtelser, der findes på overtagelsestidspunktet i forhold til medarbejderne i henhold til kollektive overenskomster samt individuelle aftaler om løn- og arbejdsforhold mv. Konsekvensen heraf er, at erhververen hæfter for overdragerens manglende betaling af feriepenge, pension, løn samt eventuelle hæftelser i forhold til opsigelser vedrørende endnu ikke fratrådte medarbejdere mv. Uanset om erhververen efter overdragelsen har et krav mod overdrageren for manglende betalinger er dette ikke en tilstrækkelig sikring af erhververs retsstilling. Der kan være forpligtelser, der kan være vanskelige at gennemskue i relation til medarbejderne, og endvidere kan der være en risiko for, at overdrager ikke har penge til at tilbagebetale. Af den årsag er det centralt, at erhverver i forbindelse med en overdragelse får lavet en dybdegående analyse af, om der er tale om en situation omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Hvad er omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven Lovens 1, stk. 1, lyder således: Loven finder anvendelse ved overdragelse af en virksomhed eller en del heraf, der ligger inden for det område, hvor traktaten om oprettelse af Det europæiske økonomiske Fællesskab finder anvendelse. Loven finder anvendelse både for private og offentlige virksomheder. Med henblik på at undersøge, hvorvidt en konkret overdragelse er inden for lovens dækningsområde, må det vurderes, om det overdragne, er en virksomhed eller en del af en virksomhed. Ved vurderingen heraf lægges der vægt på, om det overdragne kan siges at udgøre en økonomisk enhed, der efter overdragelsen har bevaret sin identitet. I den sammenhæng henses særligt til, om overdragelsen omfatter: Fysiske aktiver som fx bygninger og løsøre Immaterielle aktiver Kundekredsen Medarbejdere der tidligere har været beskæftiget hos overdrageren Momenterne ovenfor vægtes forskelligt alt efter, hvilken type overdragelse det drejer sig om. Omfatter overdragelsen fysiske aktiver Overdrages fysiske aktiver, som er centrale for den overdragne aktivitet, vil dette have afgørende betydning for vurderingen af, 12 Danske Revisorer Nr. 4

13 hvorvidt der er tale om en virksomhedsoverdragelse i lovens forstand. Et eksempel fra retspraksis hvor der er blevet lagt vægt på, om der blev overdraget fysiske aktiver, var en dom fra EF-Domstolen (i dag EU-Domstolen), der omhandlede busdrift iii. Sagen drejede sig om 7 busruter, der via et udbud overgik til en ny operatør (et nyt busselskab). Den virksomhed, der tidligere havde forestået busdriften, opsagde medarbejderne. Her nåede domstolen frem til, at overdragelsen ikke var omfattet af direktivet, idet den virksomhed, der vandt udbuddet, ikke overtog busserne. Selvom størstedelen af medarbejderne blev ansat i den nye virksomhed, slog domstolen fast, at bustransport i det væsentligste ikke er en aktivitet, der er baseret på arbejdskraft, idet der kræves omfattende materiel og anlæg. Er der overtaget immaterielle aktiver Det kunne fx være goodwill, hvilket ligeledes vil kunne indgå som et moment i den samlede vurdering af, om der er tale om overdragelse af en virksomhed eller en del heraf. Ofte vil immaterielle rettigheder blive overdraget sammen med materielle aktiver, og domstolene vil også i relation til immaterielle aktiver skulle foretage en samlet vurdering af, hvorvidt der er tale om en overdragelse omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Er kundekredsen den samme Kundekredsen og overtagelse af et eventuelt kundekartotek er også et moment, der medgår i vurderingen af, om der er tale om en overdragelse omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Er der overtaget medarbejdere Et af momenterne, retspraksis ligeledes har lagt vægt på, er, om medarbejderne er fulgt med over i den nye virksomhed. Til illustration heraf kan jeg henvise til EU- Domstolens afgørelse af 20. januar 2011 iv. Sagen drejede sig om, at en spansk kommune havde udliciteret rengøringen af skoler og kommunale lokaler til en virksomhed, hvorefter kommunen opsagde aftalen. Udliciteringen omfattede rengøringsarbejde uden brug af særlige materialer. Kommunen nyansatte medarbejdere til at udføre opgaven og afviste at overtage en medarbejder, der havde udført opgaven for den private virksomhed. Spørgsmålet var herefter, om kommunen var forpligtet til at overtage den pågældende medarbejder. Sagen blev forelagt EU-Domstolen med henblik på at få fastslået, om tilbagetagelse af rengøringsopgaverne var omfattet af direktivet om virksomhedsoverdragelse. EU-Domstolen konstaterede, at det var afgørende for anvendelsen af direktivet, om overførslen vedrørte en økonomisk aktivitet, der bevarede sin identitet. EU-Domstolen anførte i den forbindelse en række hensyn, der kunne indgå i denne vurdering, herunder hvilken form for virksomhed eller bedrift der var tale om, hvorvidt der var sket en overførsel af de materielle aktiver som fx bygninger og løsøre, værdien af de immaterielle aktiver på tidspunktet for overførslen, hvorvidt den nye indehaver havde overtaget størstedelen af arbejdsstyrken, om kundekredsen blev overført, samt i hvor høj grad aktiviteterne før og efter overførslen var de samme, og hvor længe disse eventuelt havde været indstillet. EU-Domstolen konstaterede, at alle disse omstændigheder kun kunne indgå som enkelte elementer i den samlede bedømmelse, der skulle foretages, og de kunne derfor ikke vurderes isoleret. Domstolen anførte videre, at arbejdskraften i visse brancher kunne udgøre den væsentligste del af aktiviteten, og at en virksomhed af denne type ville kunne opretholde sin identitet, hvis den nye indehaver overtog en betydelig del af arbejdsstyrken. I den aktuelle sag fandt domstolen, at kommunen ikke havde overtaget medarbejdere eller andet i forbindelse med opsigelsen af udliciteringsaftalen, hvorefter situationen ikke var omfattet af direktivet om virksomhedsoverdragelse. Det kan udledes af dommen, at en virksomhed, hvor arbejdsstyrken udgør den væsentligste del af aktiviteten, kan blive omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. Det vil dog ud fra dommen kræve, at den nye erhverver overtager en betydelig del af arbejdsstyrken. Sammenfatning Ved vurderingen af om en overdragelse falder ind under virksomhedsoverdragelsesloven, er det afgørende, om overførslen ud fra en samlet vurdering fortsat har bevaret sin identitet. I mange situationer er det utvivlsomt, at der er tale om en overdragelse omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven, men der hvor det bliver mere vanskeligt, og hvor der er behov for en nærmere vurdering af de konkrete forhold, vil typisk være, hvor noget overdrages og andet ikke gør. Fx i sagen med busdrift beskrevet ovenfor, hvor der blev overdraget en opgave og ansat størstedelen af de eksisterende medarbejdere, men selve det væsentligste driftsaktiv busserne blev ikke overdraget. Afgørelsen fra EU-Domstolen af 20. januar 2011 er meget illustrativ, idet domstolen som beskrevet ovenfor opremser de hensyn, der lægges vægt på ved vurderingen af, om der er tale om en virksomhedsoverdragelse omfattet af virksomhedsoverdragelsesloven. I retspraksis er der ved mange forskellige overdragelsesformer statueret virksomhedsoverdragelse. Nogle eksempler herpå er fusioner, udliciteringer og leasingaftaler. Det vil som nævnt afhænge af de konkrete omstændigheder i forbindelse med overdragelsen, om den falder ind under virksomhedsoverdragelsesloven. i Lovbekendtgørelse nr. 710 af om lønmodtageres retsstilling ved virksomhedsoverdragelse. ii Rådets direktiv nr. 23 af 12. marts 2001 om tilnærmelse af medlemsstaternes lovgivning om varetagelse af arbejdstagernes rettigheder i forbindelse med overførsel af virksomheder eller bedrifter eller af dele af virksomheder eller bedrifter. iii C-172/99 iv C-463/09 Danske Revisorer Nr. 4 13

14 Udlejning af sommerhuse - det kan utilsigtet blive en dyr fornøjelse Af skatterådgiver John Rasmussen, TimeTax A/S De skattemæssige regler for beskatning af sommerhuse er nok ikke det man tænker mest på her i den kolde vintertid, men det er jo snart tid til at udfylde selvangivelsen for 2011 og så skal man jo tage nogle beslutninger om hvordan man vil have sit overskud på udlejningen beskattet. Hvilke valg man kan tage afhænger af en hel del forskellige forhold, og et forkert valg kan betyde nogle helt uventede konsekvenser. Sommerhusloven Historisk set så er det tanken med sommerhuse, at denne type ejendom skal anvendes af ejeren til rekreative formål. Det følger af sommerhusloven, at en dansk sommerhusejer må ejer 1 2 sommerhuse, som også skal anvendes af ejeren i et vist omfang. Baggrunden for at der er så skrappe regler vedrørende erhvervsmæssig udlejning af sommerhuse i Danmark er begrundet i at Danmark har en særaftale med EU, der indebærer at udlændinge ikke kan erhverve sommerhuse i Danmark. Hvis sommerhusudlejning var almindeligt godkendt som erhvervsmæssig virksomhed, så ville Danmark ikke kunne opretholde særaftalen, idet det så vil være i strid med den frie etableringsret i EU. Der vil nemlig så være tale om at Danmark forhindrede at udenlandske udlejningsvirksomheder etablerede sig i Danmark. Hvis sommerhuset købes for at det skal anvendes til erhvervsmæssig udlejning, så kræver dette en tilladelse fra Naturstyrelsen. Der skal også søges om tilladelse, hvis man har et sommerhus, man af forskellige årsager ikke længere selv vil benytte og derfor ønsker at udleje erhvervsmæssigt. Det er efter praksis den gængse opfattelse, at når aftalen med et udlejningsbureau indeholder bestemmelser om, at der ikke kan ske ejerspærring, så er der tale om erhvervsmæssig udlejning, der kræver en tilladelse fra Naturstyrelsen. Kun i meget sjældne tilfælde giver Naturstyrelsen tilladelse til erhvervsmæssig udlejning. Det gælder f.eks. hvis der er tale om en virksomheds personalesommerhus. I alle andre tilfælde betragtes sommerhusudlejningen ikke for erhvervsmæssig. I oktober 2011 har Naturstyrelsen oplyst, at styrelsen har modtaget indberetninger fra SKAT på 2000 sommerhusejere, hvor der er mistanke om, at der sker erhvervsmæssig udlejning. Det drejer sig om følgende kategorier: Der er tale om at man ejer mere end 2 sommerhuse. Udlejningen er beskattet efter virksomhedsskatteloven Virksomheder/selskaber På baggrund af SKATs indberetninger, så vil Naturstyrelsen undersøge om der er tale om overtrædelse af sommerhusloven. Undersøgelsen sker ved at de enkelte sommerhusejere anmodes om en redegørelse for anvendelsen af sommerhuset. Naturstyrelsen har oplyst, at i første omgang vil man ikke uddele bøder, da Naturstyrelsen er klar over, at mange kan have udlejet erhvervsmæssigt i god tro. Den enkelte sommerhusejer bliver bedt om at bringe forholdet i orden, og hvis det sker vil der ikke være yderligere konsekvenser fra Naturstyrelsens side. Hvis man derimod ikke bringe orden i forholdet og ophører med den erhvervsmæssige udlejning, så vil sagerne blive anmeldt til politiet. 14 Danske Revisorer Nr. 4

15 Skattelovgivningen I skatteretten er der som bekendt forskellige muligheder for at nedsætte den løbende skat af udlejning afhængigt af om der er tale om erhverv eller ikke erhverv. Hvis der er tale om erhvervsmæssig udlejning, så skal overskuddet opgøres efter ganske sædvanlige regler for opgørelse af et virksomhedsresultat, og ejeren kan vælge om han vil benytte reglerne i virksomhedsskatteloven, herunder kapitalafkastordningen. Når der ikke er tale om erhvervsmæssig udlejning, så kan ejeren enten anvende at opgøre overskuddet efter de regnskabsmæssige regler, d.v.s. de faktiske udgifter. Indtægten beskattes som personlig indkomst. Der skal ikke betales ejendomsværdiskat for de udlejede perioder. Det er i stedet muligt at anvende en standardiseret metode, der går ud på at der gives et bundfradrag og et procentfradrag, der skal dække alle udgifter forbundet med udlejningen. Når den standardiserede metode anvendes, så skal der betales ejendomsværdiskat for ejendommen for hele året, idet udgiften til ejendomsværdiskat anses for indeholdt i standardfradragene. I dette tilfælde beskattes indkomsten som kapitalindkomst. Det er jo egentlig ikke så svært, idet man skattemæssigt kan beregne den model der giver den mindste skat, jf. ovenstående. Konflikter mellem Sommerhusloven og skattelovgivningen Der er dog et meget vigtigt forhold, som sommerhusejeren skal have med i beslutningen. Det kan nemlig godt være, at man kan overbevise skattemyndighederne om, at man udlejer sommerhuset erhvervsmæssigt og her opstår så sommerhusejerens problem: Når skattemyndighederne har anerkendt den udlejningens som erhvervsmæssig, så sender skattevæsenet næsten pr. automatik besked til Naturstyrelsen, om at der her er et sommerhus, der er erhvervsmæssigt udlejet. Hvis der så ikke foreligger en tilladelse, så har været en næsten fast praksis, at den ulovlige erhvervsmæssige udlejning efter sommerhusloven bliver belønnet med en bøde i størrelsesorden af kr. pr. år hvor den erhvervsmæssige udlejning har stået på. Dog er der p.t. tale om, at Naturstyrelsen ikke vil uddele bøder, hvis man undlader at fortsætte den ulovlige udlejning. Det skal bemærkes, at det er stort set umuligt at få en tilladelse til erhvervsmæssig udlejning for privat personer og hovedaktionærselskaber, og i andre tilfælde gives tilladelser kun i meget begrænset omfang. > Danske Revisorer Nr. 4 15

16 > Hvis man får overbevist Naturstyrelsen om, at der ikke er tale om erhvervsmæssig udlejning, idet man selvfølgelig selv har mulighed for og også selv anvender sommerhuset, så vil sommerhusejeren selvfølgelig få besked fra skattemyndighederne om, at sommerhusudlejningen ikke er erhvervsmæssig, og at det ikke er muligt at anvende virksomhedsordning og kapitalafkastordning, men må opgøre overskuddet efter de sædvanlige regler knyttet til sommerhusudlejning. Det er jo også sådan, at der stort set i alle udlejningskontrakter mellem udlejningsbureau og sommerhusejer er mulighed for, at ejeren kan spærre visse perioder til sin egen anvendelse. På den måde er det sikret, at Naturstyrelsen ikke kan statuere, at der er tale om erhvervsmæssig udlejning. Læren af dette må derfor være, at hvis der ikke er opnået tilladelse til erhvervsmæssig sommerhusudlejning, og der ikke er udsigt til at få det, så vil ethvert forsøg på at få overskuddet og derfor fradrag for evt. renteudgifter medtaget i den personlige indkomst, som virksomhedsindkomst betyde, at sommerhusejeren bliver mødt med et bødekrav fra miljømyndighederne, og i gentagelsestilfælde kan jeg forestille mig, at bøden vil blive forhøjet. Det er derfor min opfattelse, at skattebesparelsen, ved at få fradrag for renteudgifterne i den personlige indkomst, sjældent vil overstige de bøder, sommerhusejeren kan risikere for overtrædelse af sommerhuslovgivningen. Reglerne i sommerhus- og skattelovgivningen betyder derfor efter min opfattelse, at en sommerhusejer er henvist til at benytte de særlige regler for beskatning af overskud af sommerhusudlejning, og at sommerhusudlejning kun i yderst begrænset omfang kan anses for erhvervsmæssig virksomhed. Den kvikke sommerhusejer kunne så få den tanke: Hvordan vil Naturstyrelsen opdage, at der sker erhvervsmæssig udlejning? Det meget enkle svar på dette, og det har hold i helt konkrete sager, så giver skattemyndighederne orientering til Naturstyrelsen om, at her har man anerkendt erhvervsmæssig udlejning, men at der muligvis ikke foreligger en tilladelse fra Naturstyrelsen. Dette dilemma kan være svært at komme ud af, for når man skal redegøre for anvendelsen af sommerhuset overfor naturstyrelsen, så bliver man vel nødt til at give samme forklaring, som har overbevist skattemyndighederne om den erhvervsmæssige udlejning, og så har man utvivlsomt overtrådt sommerhusloven. Når sagen derfor er rejst, så kan man vælge mellem at blive hængt eller skudt, for i begge tilfælde er der sket en forsætlig overtrædelse af lovgivningen. Dog vil der i den overgangsperiode, hvor Naturstyrelsen ikke uddeler bøder kunne være en fornuft i at erkende, at sommerhusloven nok er overtrådt, men at man bringer det til ophør. For hovedaktionærer medfører sommerhuslovgivningen, at hovedaktionæren reelt aldrig kan undgå beskatning, idet sommerhuset i en eller form altid vil være til rådighed for hovedaktionæren, og derfor vil medføre beskatning efter reglerne i ligningslovens 16. Eneste mulighed for at undgå beskatning og en sag om overtrædelse af sommerhuslovgivningen er, sådan som jeg forstår det, hvis der er tale om et reelt personalesommerhus, der anvendes af/ udlejes til selskabets ansatte og at hovedaktionæren derfor ingen rådighed har over sommerhuset. Det vil være hovedaktionærens opgave at overbevise skattemyndighederne om, at han ikke har anvendt eller ikke har haft mulighed for at anvende sommerhuset personligt. Afslutning På baggrund af mine undersøgelser i forbindelse med denne artikel, så vil jeg fremover anse det for stort set udelukket, at anvende virksomhedsskattelovens regler på sommerhusudlejning. Det skyldes, at sommerhusudlejningen som nævnt tidligere forhindres af vores særaftale med EU. De enkelte situationer, hvor det kan lade sig gøre, er der hvor virksomheden har købt et sommerhus, der udelukkende skal anvendes til udlejning til personalet, og der derfor er opnået en godkendelse fra Naturstyrelsen. I en overgangsperiode, så må det være sådan, at hvis Naturstyrelsen udstikker et påbud om at den erhvervsmæssige udlejning skal ophøre, så bør virksomhedsordningen m.m. kunne anvendes frem til dette tidspunkt, idet det så den vej er dokumenteret, at der er erhvervsmæssig udlejning. Det bliver spændende at se, om SKAT følger denne vej, og ikke retter selvangivelser tilbage i tid. En meget vigtig konsekvens når sommerhusudlejningen skal ophøre, og virksomhedsordningen er anvendt er, at sommerhuset værdi anses for en hævning i virksomhedsordningen, hvorfor det kan få stor betydning for det opsparede overskud, hvis man er i den skatteyderkategori, der driver anden virksomhed ved siden af sommerhusudlejningen. Det kan måske diskuteres, om vores særaftale med EU holder, hvis det kommer EU for øre, at sommerhusudlejning i nogle tilfælde er godkendt som erhvervsmæssig udlejning, hvilket faktisk er tilfældet omend det er i mindre omfang, men enten kan sommerhuse udlejes erhvervsmæssigt eller også kan de ikke. Men det er måske for at undgå en EU-sag, at SKAT og Naturstyrelsen nu har forøget fokus på sommerhusudlejningen. 16 Danske Revisorer Nr. 4

17 Vil du med fremad..? e-conomic er Danmarks bedste og hurtigst voksende online regnskabsprogram. På kort tid har vi udviklet en webbaseret applikation, som hele tiden forbedres, og gør det nemt for dig at lave bogføring, fakturering og momsregnskab. Som bogholder eller revisor har du selvfølgelig fri adgang til alle kundens data, så du nemt og sikkert kan yde den bedste rådgivning. e-conomic web interface e-conomic mobile interface Anywhere anytime access Alt bygger på en enkel og intuitiv brugerflade, hvor alle data ligger i skyen. Vi tager os derfor af al backup online. Der er fuld support, når du har brug for det. Vi udvikler løbende nye features og applikationer. Få en app til din iphone, Android eller ipad. Derudover afholder vi brugerkurser - både fysisk og virtuelt. Vi har i dag kunder og revisorer, der dagligt benytter sig af e-conomic. Vil du også være med på en succes? Så bestil allerede i dag en gratis demo i 14 dage, så du ved selvsyn kan opleve, at det ikke bliver nemmere Læs mere på e-conomic danmark a/s Wildersgade 10 B 1408 København K tlf Kontakt os på tlf eller send en mail: info@e-conomic.dk Bestil en præsentation af vores partnermodel eller få en gratis demo i 14 dage Danske Revisorer Nr. 4 17

18 Persondata - udfordringer for arbejdsgivere Af advokat Sussi Lillia Skovgaard-Holm Persondataloven beskytter den enkelte medarbejders personoplysninger ved at fastsætte generelle retningslinjer for behandling af personoplysninger. Arbejdsgivere kommer som led i personaleadministrationen ofte i berøring med medarbejdernes persondata, hvilket kan give anledning til udfordringer i forhold til persondataloven. Artiklen er den første af 3 artikler, der sætter fokus på en række af disse udfordringer og udstikker de overordnede retningslinjer for personaleadministration i overensstemmelse med loven. Her i den første artikel fokuserer vi på persondatalovens hovedprincipper for behandling af personoplysninger og illustrerer brugen af disse med eksempler fra den løbende personaleadministration under ansættelsen. Lovens hovedprincipper Arbejdsgiveres opbevaring af oplysninger om medarbejderne i fysiske eller elektroniske personalefiles er generelt omfattet af persondataloven. Der skelnes helt overordnet mellem almindelige oplysninger, følsomme oplysninger og semifølsomme oplysninger. Almindelige oplysninger er eksempelvis identifikationsoplysninger og oplysninger om nær familie, uddannelse, tidligere beskæftigelse, arbejdsopgaver, løn, sygefravær og pensionsforhold. De følsomme oplysninger er defineret udtømmende i loven og omfatter blandt andet oplysninger om racemæssig baggrund, politisk eller religiøs overbevisning, fagforeningsmæssige tilhørsforhold samt helbredsmæssige og seksuelle forhold. Endelig udgør de semi-følsomme oplysninger en mellemkategori, der omfatter oplysninger om strafbare forhold, væsentlige sociale problemer og andre rent private forhold. Ved behandling af personoplysninger - hvad enten personoplysningerne er almindelige, følsomme eller semi-følsomme, og uanset om medarbejderen har givet samtykke til behandlingen - er det altid en forudsætning, at behandlingen har et sagligt formål og ikke går ud over det formål, som oplysningerne er indsamlet til. Kravet om, at behandlingen af oplysningerne skal have et sagligt formål, indebærer indirekte, at personoplysningerne ikke må opbevares længere, end formålet nødvendiggør. Det bør derfor løbende vurderes, om der fortsat er grundlag for at opbevare samtlige personoplysninger. Særligt i virksomheder af en vis størrelse forekommer det ikke realistisk med en sådan løbende gennemgang af personalefiles. Under alle omstændigheder indebærer denne indirekte begrænsning af den tidsmæssige udstrækning af opbevaringen, at det ved en medarbejders fratrædelse bør vurderes, i hvilket omfang oplysninger fortsat skal opbevares eller slettes efter fratrædelsen. Ved behandling af personoplysninger er arbejdsgiveren endvidere underlagt en oplysningspligt i forhold til den medarbejder, som personoplysningerne vedrører. Det indebærer, at arbejdsgiveren ved indhentelse af oplysning fra medarbejderen selv skal oplyse om formålet med behandlingen af oplysningerne med videre, medmindre medarbejderen i forvejen er bekendt hermed. Såfremt arbejdsgiveren modtager oplysningerne fra andre end medarbejderen selv, er arbejdsgiveren som udgangspunkt forpligtet til at orientere medarbejderen om formålet med behandlingen af oplysningerne og hvilke oplysninger, der er tale om. Behandling af almindelige personoplysninger Når behandlingen af en almindelig personoplysning er nødvendig og saglig som led i personaleadministrationen, kan der som udgangspunkt ske behandling af almindelige oplysninger, uden at dette kræver samtykke fra medarbejderen, som oplysningerne vedrører. Behandlingen kan i denne situation finde sted på baggrund af den såkaldte interesseafvejningsregel, hvorefter arbejdsgiveren kan behandle almindelige oplysninger, såfremt arbejdsgiveren forfølger en berettiget interesse, og hensynet til medarbejderen ikke overstiger denne interesse. Eksempelvis vil en arbejdsgiver kunne behandle almindelige oplysninger om medar- 18 Danske Revisorer Nr. 4

19 bejderen som navn, adresse og telefonnummer, fødselsdato, nær familie, uddannelse, udtalelser, tidligere beskæftigelse, sygefravær og oplysninger om pensionsforhold med videre, blot arbejdsgiveren skal bruge disse oplysninger som led i sin personaleadministration. Det er også på baggrund af denne interesseafvejningsregel, at udveksling af almindelige personoplysninger kan finde sted i forbindelse med gennemførelse af due diligence-undersøgelser af medarbejderforholdene forud for en virksomhedsoverdragelse. Ved overførsel af personoplysninger til en databehandler i et tredjeland, der ikke har samme beskyttelsesniveau i forhold til persondata som Danmark og de øvrige EU-lande, er det dog væsentligt at være opmærksom på, at der stilles særlige krav - også - ved overførsel af almindelige personoplysninger. For arbejdsgivere er reglerne om overførsel af oplysninger til tredjelande særligt relevant ved overførsel af medarbejderoplysninger om medarbejdere mellem koncernforbundne selskaber og mellem selskaber i forbindelse med internationale virksomhedsoverdragelser. Behandling af følsomme og semifølsomme personoplysninger Behandling af følsomme oplysninger kræver derimod i langt de fleste tilfælde samtykke fra den person, som oplysningerne vedrører. Dette medmindre der efter persondataloven er grundlag for at behandle oplysningerne uden personens samtykke. Det kan eksempelvis være tilfældet, hvis behandlingen er nødvendig for at beskytte den registrerede medarbejders eller en andens vitale interesser, hvis behandlingen vedrører oplysninger, som er blevet offentliggjort af medarbejderen selv, eller hvis behandlingen er nødvendig for at fastlægge, om nogen har et retskrav. På det arbejdsretlige område gælder det endvidere, at oplysninger om fagforeningsmæssige tilhørsforhold kan behandles, hvis behandlingen er nødvendig for overholdelse af virksomhedens arbejdsretlige forpligtigelser eller specifikke rettigheder. Endelig er det et krav, at medarbejderen selv giver sit samtykke til behandlingen af personoplysninger. I den arbejdsretlige verden Særligt for de semifølsomme personoplysninger gælder der en skærpet interesseafvejningsregel, hvorefter semifølsomme ikke som det ellers gør sig gældende i indebærer dette, at en faglig organisation oplysninger kan behandles, hvis det er telse. Der er dog ingen tvivl om, at den forhold til eksempelvis de kollektive over- > nødvendigt til varetagelse af en berettiget interesse, og denne interesse klart overstiger hensynet til den registrerede. I forhold til den almindelige interesseafvejningsregel, jf. ovenfor, hvor hensynet til arbejdsgiverens interesse blot skulle overstige hensynet til medarbejderen, er det således i forhold til de semifølsomme oplysninger et krav, at hensynet til arbejdsgiveren klart overstiger hensynet til medarbejderen. En tilsvarende interesseafvejningsregel gælder ikke ved behandling af følsomme oplysninger Samtykket efter persondataloven Det vil i et vidt omfang være muligt at behandle personoplysninger, herunder følsomme og semifølsomme personoplysninger om medarbejdere, hvis den enkelte medarbejder blot har givet sit udtrykkelige samtykke hertil. Samtykket kan dog give anledning til udfordringer, da persondataloven stiller særlige krav til dette. Et samtykke i persondatolovens forstand er efter lovens definition "enhver frivillig, specifik og informeret viljestilkendegivelse, hvorved den registrerede indvilger i, at oplysninger, der vedrører den pågældende selv, gøres til genstand for behandling." For at opfylde persondatalovens krav skal samtykket altså opfylde en række betingelser. Det skal være 1) udtrykkeligt, 2) frivilligt, 3) specifikt og afgivet på et informeret grundlag. Kravet om, at et samtykke skal være udtrykkeligt, indebærer, at et stiltiende samtykke eller en indirekte tilslutning til behandlingen ikke vil udgøre fornødent samtykke. I en situation, hvor et samtykke er påkrævet fra medarbejderen, vil det med andre ord ikke være tilstrækkeligt, såfremt medarbejderen orienteres om, at behandling af eksempelvis følsomme helbredsoplysninger vil finde sted, medmindre medarbejderen udtrykkeligt protesterer. Det anføres ofte, at det ulige magtforhold mellem arbejdsgiveren og medarbejderen indebærer, at et samtykke fra medarbejderens side næppe er frivilligt, når dette for eksempel er en forudsætning for etablering af ansættelsen, for modtagelse af goder under ansættelsen eller for fortsat ansæt- ulige magtbalance mellem arbejdsgiveren og medarbejderen ikke generelt indebærer, at en medarbejders samtykke ikke skal betragtes som frivilligt, og at det faktum, at medarbejderen opnår noget ved at afgive samtykket, ikke indebærer, at samtykket ikke er frivilligt. Kravet om frivillighed sigter derimod alene imod, at samtykket ikke må være afgivet under tvang eller utilbørlig pres. Der skal således ikke meget til for at opfylde dette krav. Betingelserne om, at et samtykke skal være specifikt og informeret, indebærer et krav om, at det skal fremgå klart og tydeligt, hvad der meddeles samtykke til, herunder hvilke oplysninger der må behandles, af hvem, til hvilket formål, og om videregivelse af oplysninger vil finde sted. Endvidere skal arbejdsgiveren sikre sig, at medarbejderen har fået tilstrækkelige oplysninger til at kunne vurdere, om samtykke skal afgives af medarbejderen. Kravene til samtykket efter persondataloven illustreres af Højesterets dom af 27. maj 2011, der vedrørte rækkevidden af en tidligere medarbejders samtykke til indhentelse af referencer. I sagen fandt Højesteret, at en ansøgers generelle samtykke til at indhente reference fra en tidligere arbejdsgiver ikke omfattede oplysninger om den tidligere arbejdsgivers mistanke om alkoholmisbrug. Højesteret kategoriserede ikke overraskende - oplysninger om mistanke om alkoholmisbrug hos en medarbejder som en følsom oplysning. Uanset at medarbejderen netop selv havde givet samtykke til indhentelsen af referencen, fandt Højesteret ikke, at dette samtykke kunne antages også at omfatte personfølsomme oplysninger. Højesteret konkluderede på den baggrund, at den tidligere arbejdsgiver, der havde videregivet oplysningerne, havde handlet i strid med persondataloven. Danske Revisorer Nr. 4 19

20 > enskomster automatisk får kompetence til at give kollektivt samtykke til behandling af personoplysninger via en medarbejders medlemskab. Når medarbejderen fortryder sit samtykke Efter persondataloven har en medarbejder til enhver tid ret til at trække sit samtykke til arbejdsgiverens behandling af personoplysninger tilbage, hvorefter arbejdsgiveren - såfremt behandlingen af de pågældende personoplysninger alene er tilladt med medarbejderens samtykke - fremtidigt må ophøre med at behandle de pågældende personoplysninger. Arbejdsgiverens mulighed for at behandle følsomme og semifølsomme oplysninger vil derfor være underlagt en vis vilkårlighed, såfremt behandlingen alene er mulig med medarbejderens samtykke - og ikke som følge af en af de nævnte behandlingsgrundlag, jf. ovenfor. Udover de administrative udfordringer det kan give anledning til, såfremt en medarbejder trækker sit samtykke tilbage, ses det ikke sjældent, at medarbejderens samtykke til behandling af personoplysninger på den ene eller anden måde er en forudsætning for ansættelsen. Dette kan for eksempel være tilfældet, hvor videregivelse af personoplysninger, herunder eksempelvis semifølsomme personoplysninger så som oplysninger om strafbare forhold til en kunde, er en forudsætning for, at medarbejderne kan sikkerhedsgodkendes til at udføre arbejde hos kunden. I denne situation må medarbejderens tilbagetrækning af samtykket nødvendigvis også kunne have ansættelsesretlige konsekvenser - også selvom medarbejderen herved blot udnytter sine rettigheder efter persondataloven. Det vil bero på en konkret vurdering af omstændighederne, herunder i hvilket omfang medarbejderen er bekendt med nødvendigheden af de pågældende oplysninger, hvilken ansættelsesretlig reaktion arbejdsgiveren kan benytte. Spørgsmålet er endnu ikke afklaret i retspraksis. Kontrolforanstaltninger - et eksempel på behandling af persondata i den løbende personaleadministration Efter de ansættelsesretlige regler er det generelt muligt at indføre kontrolforanstaltninger i forhold til medarbejderne i form af eksempelvis alkohol- og narkotikatests eller kontrol af s og internetbrug, såfremt kontrolforanstaltningerne er driftsmæssigt begrundet, ikke krænkende over for medarbejderne og ikke forvolder medarbejderne økonomisk tab eller anden unødig ulempe. I forhold til persondataloven indebærer iværksættelsen af kontrolforanstaltninger også registrering af personoplysninger både i forbindelse med gennemførelsen af kontrollen og registreringen af resultaterne af kontrollen. Det skal derfor vurderes i forhold til hvert område, hvor kontrolforanstaltninger etableres, om disse oplysninger skal betragtes som almindelige, semifølsomme eller følsomme. Resultater på alkohol- og narkotikatests vil eksempelvis blive anset for at være en helbredsoplysning - og dermed en følsom oplysning i lovens forstand. Det vil derfor alene være muligt at behandle oplysningerne, såfremt medarbejderne har givet samtykke hertil, eller en af lovens undtagelser finder anvendelse. Dette kan eksempelvis være, at behandlingen er nødvendig i forhold til et retskrav, for eksempel fordi kontrolforanstaltningerne vedrører medarbejdere på et skib, hvor arbejdsgiveren ved lov er forpligtet til at sikre sikkerheden. For så vidt angår kontrolforanstaltninger, der relateret sig til medarbejdernes brug af s og internet på arbejdspladsen, vil de registrerede oplysninger generelt blive betragtet som almindelige personoplysninger. Det er på baggrund af interesseafvejningsreglen, der gælder for almindelige personoplysninger, fast antaget, at det er tilladt for en arbejdsgiver at føre kontrol med såvel medarbejderes s som brug af internet i arbejdstiden. Dette skyldes, at sikkerhedsog driftshensyn samt muligheden for at føre kontrol ved mistanke om misbrug generelt anses for at overstige hensynet til medarbejderne. Dette dog forudsat, at medarbejderne bliver gjort udtrykkeligt opmærksomme på, at arbejdsgiveren kan "kigge med". Herudover skal arbejdsgiveren i forhold til s naturligvis respektere, at s er omfattet af brevhemmeligheden efter straffelovens 263, hvorfor arbejdsgiveren skal afholde sig fra at læse s, der er markeret som private, ligesom arbejdsgiveren skal ophøre med at læse en , såfremt det går op for arbejdsgiveren, at den pågældende er privat. Whistleblower-ordninger har generelt til formål at give medarbejderne mulighed for anonymt og fortroligt at oplyse arbejdsgiveren om ulovligheder samt alvorlige tilfælde af uetiske adfærd med videre, som virksomheden og/eller dens ansatte har været involveret i. Etableringen af en sådan ordning kan indebære indsamling af semifølsomme oplysninger, herunder eksempelvis oplysninger om strafbare forhold. Ved etablering af en whistleblower-ordning skal Datatilsynets tilladelse indhentes, jf. nedenfor. Efter den administrative praksis giver Datatilsynet tilladelse til etablering af sådanne ordninger på baggrund af interesseafvejningsreglerne - dog eventuelt med fastsættelse af nærmere betingelser i forhold til, hvilke oplysninger der kan registreres, og hvorledes disse skal håndteres. Krav om anmeldelse til Datatilsynet? En arbejdsgiver kan som led i sin personaleadministration behandle almindelige personoplysning i overensstemmelse med loven uden at skulle hverken anmelde behandlingerne eller opnå tilladelse hertil fra Datatilsynet. Omvendt forudsætter private arbejdsgiveres behandling af semifølsomme og følsomme oplysninger som udgangspunkt, at behandlingerne anmeldes til Datatilsynet, og at Datatilsynet meddeler tilladelse til den påtænkte behandling. Afsluttende bemærkninger Fokus for denne artikel har været persondatalovens hovedprincipper for behandling af personoplysninger og eksempler på anvendelsen af loven i den løbende personaleadministration. I de næste to artikler vil fokus være vendt mod to konkrete situationer, hvor persondataloven kan give anledning til udfordringer; nemlig ved rekruttering og etablering af ansættelsen, henholdsvis afslutningen af ansættelsesforholdet. 20 Danske Revisorer Nr. 4