Den 4. februar 2014 blev der i sag nr. 56/2013 C på vegne af D mod Statsautoriseret revisor A og B Statsautoriseret Revisionspartnerselskab afsagt sålydende kendelse Ved skrivelse af 8. april 2013 har C på vegne af D og i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor A og B Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at A har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 19. februar 2004, og at A ifølge Revireg fra den 19. februar 2004 til den 4. april 2012 har været tilknyttet revisionsvirksomheden B, cvr. nr. xxxx xxxx og fra den 23. februar 2012 har været tilknyttet revisionsvirksomheden B, cvr. nr. xxxx xxxx. Indklagede er ved revisornævnets kendelse af 10. maj 2010 (sag 75/2008-S) ikendt en bøde på 15.000 kr. for tilsidesættelse af god revisorskik ved ikke at have anført en supplerende oplysning i sin erklæring vedrørende forhold i strid med aktieselskabsloven. Klagen drejer sig om tilgodehavender for D i årsrapporterne for 2010 og 2011. Sagsfremstilling: Indklagede har den 13. april 2011 afgivet revisorpåtegning uden forbehold eller supplerende oplysninger på årsrapporten for E., cvr.nr. xxxx xxxx (nu D) for regnskabsåret 2010. Det fremgår bl.a. af årsrapporten, at årets resultat i 2010 efter skat var -6.460 kr. mod et overskud på 80.000 kr. efter skat i 2009, og at balancesummen i 2010 udgjorde 152.038 kr. mod 201.000 kr. i 2009, heraf udgjorde på aktivsiden Andre tilgodehavender i alt 12.625 kr. i 2010, og egenkapitalen i 2010 udgjorde 127.030 kr. mod -17.000 kr. i 2009. Af ledelsesberetningen fremgår bl.a. følgende: 1
Året 2010 blev tilfredsstillende for foreningen. Foreningens regnskab udviser et nettoresultat på tkr. -6 og balancen pr. 2010 udviser en egenkapital på tkr. 127. Det fremgår videre af årsrapporten under Anvendt regnskabspraksis, at: Tilgodehavender Tilgodehavender måles til nominel værdi. Værdien reduceres med nedskrivning til imødegåelse af forventede tab. Af specifikationer til årsrapporten for 2010 fremgår det, at foreningens eneste indtægter er Medlemskontingenter med 66.000 kr. samt Indtægter OFD med 0 kr. Klager C har sammen med 4 andre bestyrelsesmedlemmer underskrevet årsregnskabet, herunder ledelseserklæringen. Af revisionsprotokollen af 13. april 2011 fremgår blandt andet følgende: FORRETNINGSGANGE OG INTERN KONTROL Vi har som led i revisionen kort gennemgået foreningens registreringssystemer og interne kontrolprocedurer. Som følge af at der ikke er medarbejdere i foreningens administration er det ikke muligt at adskille de administrative funktioner effektivt mellem flere personer. Der foreligger derfor en risiko for, at der opstår tilsigtede eller utilsigtede fejl i foreningens administration og der kan herved opstå tab. Vor revision kan ikke afsløre disse med sikkerhed. Konstaterer vi under vor revision uregelmæssigheder, vil vi udvide revisionen med henblik på at afklare årsagen til de fundne uregelmæssigheder. Vi har ikke i forbindelse med vor revision af årsrapporten for 2010 afdækket uregelmæssigheder, men som anført kan vi ikke give sikkerhed for, at uregelmæssigheder ikke forekommer. Posten Andre tilgodehavender er ikke nærmere omtalt i revisionsprotokollen. Ledelsens regnskabserklæring er den 13. april 2011 underskrevet af 5 bestyrelsesmedlemmer, heriblandt C. Indklagede har den 9. maj 2012 afgivet revisorpåtegning uden forbehold eller supplerende oplysning på årsrapporten for F (nu D) for regnskabsåret 2011 samt afgivet udtalelse om ledelsesberetningen. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat i 2011 var -32.496 kr. mod -8 tkr. i 2010, og en balancesum i 2011 på 133.943 kr. mod 152.000 kr. i 2010. Heraf udgør på aktivsiden Andre tilgodehavender i alt 16.075 kr. Egenkapitalen var i 2011 94.534 mod 125.000 kr. i 2010. Af ledelsesberetningen fremgår bl.a. følgende: Året 2011 blev tilfredsstillende for foreningen. Foreningens regnskab udviser et nettoresultat på tkr. -32 og balancen pr. 2011 udviser en egenkapital på tkr. 95. 2
Klager C har sammen med 4 andre bestyrelsesmedlemmer underskrevet årsregnskabet, herunder ledelseserklæringen den 9. maj 2012. Af revisionsprotokollen af 12. maj 2012 for årsrapporten 2011 fremgår vedrørende forretningsgange og intern kontrol samme oplysninger som for regnskabsåret 2010. Posten Andre tilgodehavender er ikke nærmere omtalt i revisionsprotokollen, eller i specifikationerne til årsrapporten. Ledelsens regnskabserklæring er den 9. maj 2012 underskrevet af 5 bestyrelsesmedlemmer, heriblandt C. Revisor G, ansat i den indklagede revisionsvirksomhed, har i en e-mail af 20. februar 2013 til C blandt andet skrevet følgende: Vedr. ad 3 Vi har i maj 2012, forespurgt H om tilgodehavendet på 2 * kontingent hos I ApS. 31.12.11. udgjorde tilgodehavendet 12.500 men samtidig havde H et tilgodehavende mod foreningen på 6.757 kr. Netto var tilgodehavendet svarende til 1 års kontingent. Da vi spurgte om der skulle ske modregning i glæd til H, var H s tilbagemelding at der ikke skulle ske modregning, og at kontingentet nok skulle blive betalt. Vi så ingen anledning til ikke at tage disse ord for gode. Så det undre mig da at du siger at I ikke har fået pengene. Jeg genkender ikke noget vedrørende et 3. års kontingent. C har i en e-mail af 20. februar 2013 til indklagede revisor besvaret mailen og blandt andet skrevet følgende: For så vidt angår honoraret er mit oplæg, at dette udgør 5.000 kr. alt incl. Heri er indregnet en kompensation for, at B efter bestyrelsens opfattelse ikke har overtrådt god revisorskik ved, for det første at se igennem fingrene med, at den tidligere kasserer sad i en meget uheldig dobbeltrolle med 2 års forfaldne fakturaer, for det andet at medvirke til, at fakturaerne ikke bringes til bestyrelsens kendskab ved at disse posteres som Andre tilgodehavender, og ved ikke at gøre opmærksom på forholdet i revisionsprotokollen. Bestyrelsen kan ikke acceptere dette, men er dog indstillet på at lade sagen ligge mod en lille kompensation. Det 3. års tab vedrører kontingent for 2012. Af vedtægterne af 9. maj 2012 for F (D) fremgår det blandt andet af 7, at: Foreningen tegnes af to bestyrelsesmedlemmer i forening, hvoraf den ene skal være formanden. Klagen: Nævnet har forstået klagen således, at der klages over, at de indklagede, revisor personligt og revisionsvirksomheden - ved ikke at gøre bestyrelsen opmærksom på, at den medlemsvirksomhed, 3
som klagers daværende kasserer var direktør for, var i restance med et større kontingentbeløb, og ved ikke at klassificere tilgodehavendet korrekt i årsrapporterne for 2010 og 2011 - har overtrådt god revisorskik. Parternes bemærkninger: Klager har indledningsvis anført, at klagen ikke omfatter honorar, og nævnet er ikke anmodet om at tage stilling til de indklagedes honorar. Klager har vedrørende sagens realitet gjort gældende, at indklagede, hverken i revisionsprotokollaterne, i forbindelse med erklæringsafgivelsen på årsrapporterne for 2010 og 2011 eller i øvrigt, har henledt bestyrelsens opmærksomhed på, at den daværende kasserers egen medlemsvirksomhed i såvel 2010 som 2011 var i restance med indbetaling af kontingent med i alt 12.500 kr., hvilket udgjorde hovedparten af de forfaldne kontingenter i regnskabsåret 2011. Foreningens tidligere kasserer har således haft en dobbeltrolle, hvilket revisionen bør være og var bevidst om. I de af de indklagede udarbejdede årsrapporter for 2010 og 2011 er de forfaldne tilgodehavender blot benævnt Andre Tilgodehavender. Indklagede har bistået med udarbejdelse og opstilling af årsrapporter, og bestyrelsen har ikke løbende set på bogholderibalancen, hvorfor bestyrelsen først blev bekendt med forholdet, da der blev udpeget en ny kasserer i sommeren 2012. Det er en tilsidesættelse af god revisorskik, at revisor ikke har benævnt de forfaldne fordringer korrekt og ikke har gjort bestyrelsen opmærksom på forholdet. Hertil kommer, at der også var restance for kontingent for 2012. Klager har videre anført, at det er irrelevant for klagen, at den medlemsvirksomhed, som skyldte medlemskontingent, og som foreningens tidligere kasserer frem til 2012 var administrerende direktør for, er amerikansk ejet. Den daværende kasserer repræsenterede medlemsvirksomheden i brancheforeningen og var som sådan ansvarlig for de manglende betalinger af kontingent. De indklagede har anført, at klagen reelt drejer sig om honorarspørgsmål, som ligger uden for nævnets kompetence, jf. revisorlovens 1, hvorfor klagen allerede af denne grund bør afvises. Indklagede har underbygget dette ved at henvise til, at det fremgår af e-mail af 20. februar 2013 fra kasserer C til en medarbejder hos indklagede, at man forsøger at forhandle sig til en lavere pris for revision end tilbudt ved at forsøge at henlægge sagen mod en kompensation i honoraret, hvilket er blevet afvist, da honoraret i forvejen har været meget presset. De indklagede har vedrørende ledelsens ansvar for årsregnskabet bl.a. anført, at det er ledelsen i F, der har ansvaret for at udarbejde et korrekt årsregnskab. Revisors ansvar er at revidere årsregnskabet og udtrykke revisors konklusion om regnskabet ved afgivelse af revisionspåtegning. Skulle der i revisionspåtegningen have været udtrykt et forbehold i relation til den pågældende regnskabspost, skulle det enten være på baggrund af manglende revisionsbevis eller som følge af, at begrebsrammen (årsregnskabsloven) var overtrådt. Herudover skal forholdet være væsentligt for at skulle udtrykkes i revisionspåtegningen. Bestyrelsen har som anført ansvaret for årsregnskabet, og kan således ikke påberåbe sig ukendskab til det pågældende tilgodehavende. Tværtimod forekommer det i en forening som den foreliggende at være ganske relevant for bestyrelsen ved egen hjælp at følge bogholderiet og tilgodehavender ganske nøje. Hertil kommer, at det fremføres i klagen, at bestyrelsen ikke ser bogholderibalancen løbende, og derfor først bliver bekendt med restancen i sommeren 2012. Bestyrelsen dokumenterer hermed selv, at den hverken har opfyldt sin pligt til at overvåge såvel det daglige bogholderi, eller har opfyldt sin pligt til at tage ansvaret for aflæggelse af et korrekt årsregnskab. 4
Bestyrelsen har underskrevet årsregnskaberne for de to år og derigennem bekræftet sit ansvar for årsregnskabernes rigtighed. Bestyrelsen i D udgøres af professionelle erhvervsfolk, herunder en tidligere revisor, uddannet og ansat hos J i perioden 1989-1996, hvilken revisor i øvrigt er underskriver af klagen til Revisornævnet. Denne har, som bestyrelsesmedlem, kunnet stille de relevante spørgsmål og haft adgang til bogholderiet, hvorved bestyrelsen kunne og burde have kendskab til det tilgodehavende kontingent. Regnskaberne er ikke specielt komplekse, idet aktivsiden alene består af to poster, nemlig likvide beholdninger og andre tilgodehavender. De indklagede har vedrørende klassifikation af tilgodehavendet anført, at det omhandlede tilgodehavende i begge regnskabsår er indeholdt i årsregnskabet under omsætningsaktiver. Resultatopgørelse, omsætningsaktiver og egenkapital samt balancesum er således korrekt. Som følge af den særlige virksomhedstype (brancheforening) er tilgodehavendet ved udførelse af regnskabsassistancen ikke anset for tilgodehavende fra salg og tjenesteydelser. F sælger ikke varer eller tjenesteydelser, og beløbet er derfor valgt optaget som andre tilgodehavender. Beløbet er således ikke skjult, og det er fortsat ledelsens ansvar at vide, hvad bogholderi og poster i regnskabet indeholder. Der er ikke forhold, der indikerer, at der skulle have været taget forbehold i revisionspåtegningen, idet placeringen af tilgodehavendet i årsregnskabet overholder såvel årsregnskabslovens krav, særligt 26, som kravene til regnskabsskemaerne. De indklagede har vedrørende revision af tilgodehavendet gjort gældende, at den indklagede revisor for så vidt angår tilgodehavendet specielt har set på revisionsmålenes tilstedeværelse og værdiansættelse. Revisor har kontrolleret, at F har et vedtægtsbestemt krav på det tilgodehavende kontingent. Revisor har kontrolleret, at det er korrekt, at der er et tilgodehavende, ligesom revisor har påset, at den medlemsvirksomhed, hvor gælden er, er i stand til at betale beløbet. Herudover har revisor set på medlemsvirksomhedens evne og vilje til at betale kontingentet, og her foreligger der ikke ved opsigelse eller indsigelse mod beløbet indikationer for, at man ikke ønsker at betale beløbet. Tilgodehavendet skal yderligere ses i lyset af, at den tidligere kasserer, der var meddirektør i den virksomhed, der skyldte det omtalte kontingent ultimo 2010, havde et tilgodehavende i D på 6.757 kr., hvilket overstiger det tilgodehavende kontingent. Dette beløb fremgår af balancen i 2010- årsrapporten for D For 2011 er det ikke relevant, jf. omtale under afsnittet Forholdet omkring kassereren i brancheforeningen. Om end beløbene ikke kan modregnes umiddelbart, må det vel klart indikere, at kassereren ikke har tilsidesat sine pligter eller spillet en dobbeltrolle derhen, at kassereren og det firma, han på daværende tidspunkt var meddirektør i, netto havde penge til gode i D Endelig har revisor indhentet en ledelseserklæring, som er underskrevet af hele bestyrelsen, herunder C, som om nogen i selskabets ledelse burde kende betydningen heraf. Ledelseserklæringen taler for sig selv. Der var således ikke forhold i brancheforeningen, der kunne medføre en udvidet rapporteringspligt, ligesom der ikke ses indikationer på besvigelser endsige risiko for besvigelser. De indklagede har vedrørende omtale i revisionsprotokollatet peget på, at forholdet ikke er anført i revisionsprotokollaterne for de pågældende år. Det skyldes, at der ikke ses en grund til at rapportere om forhold, der i forvejen sorterer under bestyrelsens ansvarsområde, og som denne endvidere har erklæret sig om ved underskrift på årsregnskabet. Reglerne om revisionsprotokol findes i revisorlovens 20 og 21. Revisor skal redegøre for arten og omfanget af den udførte revision og konklusionen herpå, herunder oplyse om væsentlige spørgsmål vedrørende revisionen, særligt væsentlighed, usikkerhed, fejl eller mangler vedrørende virksomhedens bogholderi, 5
regnskabsvæsen eller interne kontrol, samt om forhold, der må forventes at have betydning for hvervgivers stillingtagen til årsregnskabet. Eftersom revisionen af tilgodehavendet er forløbet uden komplikationer, og idet ledelsen i brancheforeningen selv må formodes at have indsigt i eget bogholderi og regnskabsaflæggelse, har revisor ikke fundet anledning til at omtale forholdet i revisionsprotokollatet. Tilgodehavender i brancheforeningen som den foreliggende må som udgangspunkt forventes at være tilgodehavende kontingent hos medlemsvirksomhederne, og der er yderligere tilgodehavende kontingent fra andre end den medlemsvirksomhed, der ligger bag det tilgodehavende, der har befordret nærværende sag. De indklagede har vedrørende forholdet omkring den daværende kasserer i brancheforeningen anført, at klager åbenbart er af den opfattelse, at det er et særligt problem, at det tilgodehavende kontingent vedrører en medlemsvirksomhed, hvor kassereren var direktør. Som klageren selv har formuleret det under sin sagsfremstilling, udgøres bestyrelsen i brancheforeningen af personer valgt blandt medlemmerne, og kassereren udpeges blandt de valgte bestyrelsesmedlemmer. Det kan derfor forekomme underligt, at klager selv ser dette forhold som særligt belastende for revisors revision. Brancheforeningen har denne problemstilling som indbygget realitet, og det bør af samme grund være endnu lettere for bestyrelsen selv at drøfte brancheforeningens bogholderi og regnskab med kassereren. Ordet dobbeltrolle forekommer i denne henseende irrelevant, idet problemstillingen er uundgåelig som følge af brancheforeningens egne vedtægter. Der er ikke skjult eller gjort forsøg på at skjule noget omkring det konkrete forhold fra kassererens side, idet der foreligger et helt normalt kontingenttilgodehavende, der ikke på nogen måde var nødlidende. Bestyrelsen har tilsyneladende ikke rettidigt forsøgt at inddrive det forfaldne tilgodehavende, hvorfor det efter salg af medlemsvirksomheden efterfølgende åbenbart ikke har været muligt at inddrive tilgodehavendet, hvilket anses for irrelevant for bedømmelsen af forholdet i 2010 og 2011. Den daværende kasserer var den ene af to direktører i virksomheden I ApS. Selskabet var ejet af den [land] koncern K. Bestyrelsen bestod af 5 medlemmer, hvoraf de 4 var repræsentanter for K. Den 1. februar 2011 overdrog I ApS den aktivitet, der, i henhold til vedtægterne for klager, berettiger til medlemskab af D Tilgodehavendet hos den tidligere kasserers virksomhed, I ApS, udgør således 6.250 kr. før 2010 og måske 1 månedlig 520 kr. for 2011 eller nogenlunde det samme som det tilgodehavende, den tidligere kasserer havde hos brancheforeningen. Den resterende del af det omtalte tilgodehavende for 2011 (5.730 kr.) er hos det nye medlem L ApS, hvorfor beskyldningen om eventuel dobbeltrolle mister sin relevans. Det må understreges, at den daværende kasserer ikke havde nogen økonomisk interesse i I ApS. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Det fremgår af revisorlovens 44, stk. 6, at nævnet eller dets formand kan afvise klager fra personer, der ikke har en retlig interesse i det forhold, som klagen angår. Efter nævnets praksis, jf. blandt andet årsberetningerne fra 2009 2011, betyder dette krav, at en klager skal have en konkret og individuel interesse i, at klagen behandles, og skal være berørt af det forhold, der klages over, på en sådan måde, at klageren har en anerkendelsesværdig interesse i sagen på det tidspunkt, klagen indgives til revisornævnet. Såfremt en klage indgives af andre end den indklagede revisors klient, skal vedkommende klager have disponeret i tillid til erklæringen. Det påhviler nævnet af egen drift at påse, at en klager har den fornødne retlige interesse i at få en klage behandlet i nævnet. Klagen er indgivet af C på vegne af D og klager C underskriver sig i klagen som kasserer for foreningen. Klager C s rolle i foreningen er efter det oplyste at være bestyrelsesmedlem, herunder 6
kasserer, idet det ikke er nærmere dokumenteret i klagen, hvorvidt C - også efter den 12. maj 2012, hvor seneste ledelsespåtegning mv. er underskrevet - fortsat bestrider disse poster i foreningen. Af tegningsreglerne for D, som disse er angivet i 7 i vedtægterne, fremgår det, at D tegnes af to bestyrelsesmedlemmer i forening, hvoraf den ene skal være formanden. Der er ikke i forbindelse med indgivelsen af klagen vedlagt hverken fuldmagt eller andet til dokumentation for, at klagen tiltrædes af andre bestyrelsesmedlemmer end C, herunder bestyrelsesformanden. Nævnet finder herefter, at C ikke på egen hånd kan tegne den klagende D og dermed indgive klage på vegne af D, ligesom nævnet heller ikke finder, at det ligger inden for en kasserers almindelige bemyndigelse, at vedkommende på egen hånd kan indgive en klage til Revisornævnet på vegne af den forening, som den pågældende er kasserer for. Klager C s klage på vegne af D over den indklagede revisor personligt og over revisionsvirksomheden B Statsautoriseret revisionspartnerselskab afvises derfor. Klager C er selv medlem af D, og spørgsmålet er herefter, om klager C som personligt medlem af denne forening har den fornødne retlige interesse i at få behandlet sin klage. Det fremgår af sagen, at klager C er medlem af brancheforeningen, at han i den egenskab også har været medlem af foreningens bestyrelse, og at han som bestyrelsesmedlem har underskrevet såvel ledelsesberetning som regnskabet for de relevante regnskabsår 2010 og 2011. Det fremgår endvidere, at klager C ikke har disponeret i tillid til de afgivne revisorerklæringer, og klagen omfatter ikke substantielle fejl i regnskaberne eller, at klager er blevet forledt af den indklagede revisor. Nævnet finder, at klagen reelt er rettet mod forhold, der var undergivet bestyrelsens kompetence og ansvar, nemlig spørgsmålet om inddrivelse af udestående fordringer. På denne baggrund finder nævnet ikke, at klager C personligt som medlem af brancheforeningen, herunder dennes bestyrelse, har den fornødne retlige interesse, hvorfor klagen over den indklagede revisor personligt og over revisionsvirksomheden B Statsautoriseret revisionspartnerselskab afvises. Thi bestemmes: Klagen over statsautoriseret revisor A og B Statsautoriseret Revisionspartnerselskab afvises. Det indbetalte klagegebyr tilbagebetales. Beslutningen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Marianne Madsen 7