K e n d e l s e: Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at B har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 14. marts 1984.

Transkript

1 Den 20. december 2010 blev der i sag nr. 8/2010 A mod statsautoriseret revisor B afsagt sålydende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 29. januar 2010 har A i medfør af dagældende revisorlovens 19, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor B for Revisornævnet. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at B har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 14. marts Indklagede er ved Revisornævnets kendelse af 24. september 2008 ikendt en bøde på kr. for overtrædelse af den dagældende erklæringsbekendtgørelse 6, stk. 1, nr. 1 og nr. 4, jf. nugældende erklæringsbekendtgørelse nr. 669 af 26. juni , stk. 2. Klagen drejer sig om, hvorvidt indklagede har handlet i strid med god revisorskik ved i et tilfælde at have undladt at afgive supplerende oplysning om anpartshaverlån. Sagsfremstilling: Revisionsvirksomheden C, CVR-NR. xx xx xx xx, blev af A udtaget til kvalitetskontrol i året Kontrollen blev foretaget den 24. oktober Det fremgår af kontrollantens indberetning af 15. november 2007 vedrørende kontrollen, at der til revisionsvirksomheden er knyttet 8 kontorsteder, 30 statsautoriserede revisorer og 39 registrerede revisorer samt, at revisionsvirksomheden reviderer virksomheder som omhandlet i revisorlovens 10, stk. 2, 3-5. pkt. Indberetningen indeholder endvidere følgende forbehold og konklusion: Forbehold Ved gennemlæsning af konkrete erklæringsopgaver har vi i flere tilfælde konstateret, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem ikke efterleves fuldt ud, at der er foretaget mangelfuld planlægning, at det udførte arbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret, samt at den sagsansvarliges involveringer har været utilstrækkelig. Samtidig har vi konstateret, at afgivne erklæringer i flere tilfælde ikke overholder kravene i Erklæringsbekendtgørelsen. Konklusion Med undtagelse af det i forbeholdet anførte, er vi ikke ved den udførte gennemgang blevet bekendt med forhold, der afkræfter, at der er etableret og implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men gennemgangen af enkeltsager viser, at 1

2 kvalitetsstyringssystemet ikke efterleves fuldt ud, og at revisors erklæring på erklæringsopgaver i flere tilfælde ikke er i overensstemmelse med dennes arbejdspapirer og med lovgivningens krav. Kvalitetskontrollanten har til brug for kontrollen udtaget konkrete erklæringsopgaver til gennemgang, herunder årsrapporten for 2005/2006 for D ApS. Revisorpåtegningen på årsrapporten er den 20. december 2006 underskrevet af indklagede. Der er afgivet blank revisionspåtegning. Det fremgår endvidere af årsrapportens balance pr. 30. juni 2006 under Tilgodehavender: Tilgodehavender hos ledelsen kr. Det fremgår af kvalitetskontrollantens arbejdspapir, checkliste 4, vedrørende D ApS blandt andet følgende: Ifølge 0750.M0: "Ulovligt anpartshaverlån, er forrentet med 12 %, hvor der heraf er taget 50 %, idet lånet først opstår i den sidste del af regnskabsåret. Ifølge protokol side 11. I forbindelse med oprydning af differenceposter vedrørende tidligere år, er disse differencer m. v. ført over mellemregningen, hvorfor denne pr er blevet et tilgodehavende i selskabet. Beløbet udgår kr. 28,608. Mellemværende er ikke anset som et ulovligt anpartshaverlån, men som en løbende mellemregning. Det er min opfattelse at der er tale om ulovligt anpartshaverlån. Dette bygger jeg dels på arbejdspapirerne og det forhold at kontoen i årets løb og ved årets udgang er negativt. Ved skrivelse af 30. september 2008 foretog A høring af indklagede i anledning af kvalitetskontrollantens erklæring. Indklagede har i en skrivelse af 15. december 2008 til A redegjort for forholdet. Skrivelsen har følgende ordlyd: A lægger op til, at jeg indbringes for Revisornævnet som følge af mangler ved revisionsarbejdet og erklæringsafgivelsen som nærmere anført i A s skrivelse s. l samt 10 til 12. Som begrundelse herfor har A lagt vægt på, at der ikke er indhentet ledelseserklæringer, at erklæringen ikke er i overensstemmelse med arbejdspapirerne, og at erklæringen ikke overholder kravene i erklæringsbekendtgørelsen. Jeg er ikke tilfreds med sagen, og sagens eksistens har givet anledning til opstramninger, som sikrer imod gentagelser. Sagens rette sammenhæng er imidlertid en anden end forudsat af kvalitetskontrollanten og A. Jeg skal nedenfor belyse dette nærmere. 2

3 Ledelseserklæring A nævner, at der ikke er indhentet ledelseserklæringer. Jeg er ikke bekendt med årsagen til, at A udtaler sig om erklæringer i flertal, og jeg går ud fra, at der alene sigtes til ledelseserklæringen vedrørende årsrapporten 2005/06. Denne ledelseserklæring er udarbejdet med datoen den 20. december 2006, hvilket svarer til erklæringens dato, og den forefindes i underskreven stand i en mappe på sagen. I øvrigt kan jeg herom oplyse: I forbindelse med afslutning af revisionen havde jeg den 20. december 2006 møde med anpartshaveren E, hvor det blev påset, at årsrapporten blev underskrevet af E, der også udgør ledelsen. Hermed er efter min opfattelse indhentet revisionsbevis for, at ledelsen anerkender dens ansvar for, at regnskabet giver et retvisende billede i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, samt at ledelsen har godkendt regnskabet. Ved samme møde den 20. december 2006 blev revisionsprotokol gennemgået, hvilken protokol har henvisning til siderne 2 til 3 i samme protokol, hvor er omtalt ledelsens anerkendelse af dens ansvar for udformningen og implementeringen af intern kontrol for at forebygge og opdage fejl. Revisionsprotokollen oplyser på side 11 om risikoen for fejl i regnskabet, og at revisionen i denne forbindelse ikke har konstateret fejl, som ikke er blevet korrigeret. På baggrund af det anførte er det min opfattelse, at kravene til ledelsens udtalelser er behørigt opfyldt, jf. RS580, herunder punkt 2, 3, 5A litra a samt punkt 4, 5A litra b, 9 og 13. Erklæringens overensstemmelse med arbejdspapirer. Det anføres i A s høringsskrivelse side 10, at den manglende sammenhæng ifølge kvalitetskontrollanten skyldes et ulovligt anpartshaverlån, hvilket lån kontrollanten har konstateret dels ud fra arbejdspapirerne dels ud fra det forhold, at kontoen i årets løb og ved årets udgang er negativ. Tilgodehavende hos ledelsen, anført i årsrapporten 2005/06 med kr , er omtalt i arbejdspapirer og revisionsdokumentationen således: Revisionsdokument 0750.M0. Punkter til partner Et notat af 8. december 2006 bl.a. om afstemning af renter, min opgørelse af 20. december 2006 af renter af mellemværende, notat af 21. december 2006 dikteret 20, december 2006 af mig til min medarbejder, og revisionsprotokol af 20. december 2006, side 11. Min medarbejdet omtaler i revisonsdokument 0750.M0, i forbindelse med afstemningen af renter, lånet som et "ulovligt anpartshaverlån". Jeg drøfter forholdet med medarbejderen i forbindelse med afslutningen af revisionen. 3

4 Tilgodehavendet hos anpartshaveren er hovedsageligt fremkommet ved diverse efterposteringer over en længere periode, som i et vist omfang ikke var korrekte. Det drejer sig om bl.a. diverse betalings- og afstemningsdifferencer vedrørende moms og A- skat mm, regulering af huslejedepositum og tilgodehavende husleje samt tilbageført løn til anpartshaver. Gennemgangen af disse posteringer viste, at der var tale om differencer mm. der vedrører selskabet og ikke anpartshaveren. Det er derfor en fejl at disse poster er blevet efterposteret på mellemregningskontoen. Jeg meddeler medarbejderen, at der ikke forligger et ulovligt anpartshaverlån og uddyber dette i notatet af 21. december 2006 sammen med andre forhold til brug for medarbejderens videre behandling. Jeg udarbejder herefter renteberegning og omtaler da posten som en løbende mellemregning og ikke som et anpartshaverlån. Revisionsprotokollen, side 11 omtaler udtrykkeligt, at mellemværendet ikke er anset som et ulovligt anpartshaverlån. Posten burde rettelig have været udgiftsført. Det bemærkes, at posten er under væsentlighedsniveauet. Jeg mener på dette grundlag ikke, at kritikken er retvisende. Kravene i erklæringsbekendtgørelsen Jeg har ikke identificeret et ulovligt anpartshaverlån men kontrolleret en medarbejders udtalelse og korrigeret en fejltagelse på dette punkt. Jeg havde i dag gerne set, at posten var blevet udgiftsført, idet det ville være den mest korrekte håndtering af denne post, som ligger under væsentlighedsniveauet. Ved en skrivelse af 11. november 2009 foretog A en fornyet høring af indklagede. Det fremgår blandt andet af høringsskrivelsen, at revisionsvirksomheden har haft fremmøde for A den 16. december 2008 og den 17. august 2009 Det fremgår endvidere, at A agtede at indbringe indklagede for Nævnet. I en skrivelse af 9. december 2009 redegjorde indklagede på ny for sine synspunkter. Følgende fremgår blandt andet af skrivelsen: Som redegjort for af statsautoriseret revisor B i høringssvar af 18. december 2008 er tilgodehavendet hos anpartshaveren hovedsageligt fremkommet ved diverse efterposteringer over en længere periode. Visse efterposteringer var ikke korrekte. Det er vor opfattelse, at mellemværendet efter sin karakter ikke er et anpartshaverlån, men at posten rettelig burde have været udgiftsført. Revisionsprotokollen, side 11 omtaler udtrykkeligt, at mellemværendet ikke er anset som et ulovligt anpartshaverlån. 4

5 Vi påregner, at A udbeder sig eventuelle supplerende oplysninger, såfremt indholdet af og baggrunden for de enkelte posteringer i den samlede mellemregning ikke er A fuldt bekendt. Det bemærkes yderligere, at posten er under væsentlighedsniveauet. På den baggrund kan vi ikke tiltræde A s opfattelse af, at B har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen 7, stk. 2, ved i sin revisionspåtegning for D ApS at have undladt at afgive en supplerende oplysning om ulovligt anpartshaverlån. Vi kan yderligere ikke tiltræde, at statsautoriseret revisor B indbringes for Revisornævnet. I en skrivelse af 29. januar 2010 har A herefter truffet afgørelse i sagen. Der er endvidere i sagen udskrift fra D ApS mellemregningskonto Mellemregning med hovedaktionær for perioden januar 2005 til juni Det fremgår heraf blandt andet, at der i juni 2006 er hævet kr. til udlæg. Videre fremgår af Udskrift af Revisionsprotokollen for D ApS for årsrapport 2005/6: I forbindelse med oprydning af differenceposter vedrørende tidligere år, er disse differencer mv. ført over mellemregningen, hvorfor denne pr er blevet et tilgodehavende i selskabet. Beløbet udgør kr Mellemværende er ikke anset som et ulovligt anpartshaverlån, men som en løbende mellemregning. Det fremgår af NOTAT af 21. december 2006, blandt andet: Jeg har foretaget en ny beregning af mellemregningen, som udviser nettorenteudgifter til E på kr. 984 for regnskabsåret 2005/06. Mellemregningen udviser pr. 30. juni 2006 et tilgodehavende til E på Mellemregningen anses ikke for at være et ulovligt anpartshaverlån, idet mellemregningen først er positiv i slutningen af regnskabsåret, bl.a. i forbindelse med posteringen af differenceposter vedrørende tidligere år. Klagen A har anført, at indklagede i en konkret sag ikke har overholdt revisorlovgivningen, idet indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen 7, stk. 2, ved i sin revisionspåtegning i D ApS at have undladt at give en supplerende oplysning om et ulovligt anpartshaverlån. Parternes bemærkninger: A har anført, at det fremgår, af erklæringsbekendtgørelsens 7, at revisor i revisionspåtegningen skal give supplerende oplysninger om eventuelle forhold, som revisor påpeger uden at tage forbehold samt, at der særskilt skal gives supplerende oplysninger om eventuelle forhold, som revisor er blevet bekendt med under sit arbejde, og som giver begrundet formodning om, at ledelsen kan ifalde erstatnings- eller strafansvar for handlinger eller undladelser, der berører virksomheden 5

6 m.fl. Endvidere skal altid oplyses, om overtrædelse af den for virksomheden fastsatte selskabsretlige eller tilsvarende lovgivning. Det fremgår endvidere af anpartsselskabslovens 49, stk. 1, at et anpartsselskab ikke må yde lån eller stille sikkerhed for anpartshavere, bestyrelsesmedlemmer eller direktører i selskabet. Der er ikke nogen væsentlighedsgrænse vedrørende dette. På baggrund af, at det i balancen i regnskabet for D ApS 2005/06 er en linje med angivelse: Tilgodehavende hos ledelsen, finder A, at der er tale om et tilgodehavende hos anpartshaveren, da revisor således direkte i regnskabet har angivet, at der var tale om et anpartshaverlån. Indklagede har således overtrådt reglerne i erklæringsbekendtgørelsen ved ikke at have givet en supplerende udtalelse. Dermed er god revisorskik tilsidesat. Indklagede har overordnet anført, at den af A rejste kritik ikke er korrekt under hensyn til sagens faktuelle sammenhæng, at der som følge heraf ikke er grundlag for nogen kritik af noget manglende forbehold i revisionspåtegningen vedrørende ulovligt anpartshaverlån, og følgelig herved ikke foreligger nogen overtrædelse af revisionsstandarden. Indklagede har uddybende anført, at tvisten af A - med bindende virkning for tvisten for Revisornævnet - er defineret som angående manglende forbehold i påtegningen på årsrapporten for 2005/2006 for D ApS i anledning af ulovligt anpartshaverlån. En kritik eller sanktion fra nævnets side forudsætter således, at nævnet anser det som sandsynliggjort, at der foreligger et sådant ulovligt anpartshaverlån. Det er indklagedes standpunkt, at der efter de faktiske forhold ikke var tale om et ulovligt anpartshaverlån, men at teksten på regnskabsposten i balancen "Tilgodehavende hos ledelsen" er misvisende, og rettelig burde have været benævnt "Periodeafgrænsningsposter. D ApS er et lille selskab med - foruden hovedanpartshaveren - kun en ansat. Selskabet har ikke nogen kassebeholdning. Afregningen af selskabets udgifter fungerer ved, at hovedanpartshaveren hæver et acontobeløb i banken til brug for udlæg for selskabet. Bogføring sker ved afregning over en mellemregningskonto. Hovedanpartshaveren har gennem hele regnskabsåret kontinuerligt ført en kassekladde med opgørelse over bevægelserne på mellemregningskontoen med det formål at sikre, at han ikke fik hævet for meget på mellemregningskontoen, så der kunne opstå et ulovligt anpartshaverlån. Kassekladden viser, at saldoen på mellemregningskontoen for regnskabsåret 2005/2006 gennem hele regnskabsåret har været i anpartshaverens favør. Af A s skrivelse til Revisornævnet af 29. januar 2010 fremgår ikke, at der i forbindelse med sagens behandling for A har været fremlagt en oversigt over mellemregningen og en konkret opgørelse over de fejlførte registreringer, som har dannet baggrund for, at der ikke er et mellemværende, som kan anses som et anpartshaverlån. Til brug for Revisornævnets behandling af sagen er derfor vedlagt et bilag visende opgørelse af mellemregningskontoen med specifikation af de fejlførte poster, og korrekt tidsmæssig indregning af omposteringer og efterposteringer. Som redegjort for over for A er tilgodehavendet hos anpartshaver hovedsagelig fremkommet ved efterposteringer, som i et vist omfang ikke var korrekte. Det drejede sig blandt andet om diverse betalings- og afstemningsdifferencer vedrørende moms, A-skat, regulering af huslejedepositum og tilgodehavende husleje samt tilbageført løn til anpartshaver. Gennemgangen af disse posteringer viste, at der var tale om differencer m.m., der vedrørte selskabet og ikke anpartshaveren. Disse differencer burde rettelig have været udgiftsført. Det var og er følgelig indklagedes opfattelse, at mellemværendet efter sin karakter ikke var et anpartshaverlån, hvilket indklagede uddybede i revisionsnotat af 21. december 2006 og udtrykkeligt omtalte i Revisionsprotokollen, side 11. Den korrigerede mellemregning viser, at der skulle driftsføres kr Der resterer herefter en saldo på kr , som kan henføres til, at hovedanpartshaver den 29. juni 2006 har hævet kr. l0.000 til udlæg til efterfølgende afregning. Der henvises til det vedlagte bilag herom. En hovedanpartshavers hævning i kassen til brug for udlæg til 6

7 senere afregning har efter vor opfattelse ikke karakter af et anpartshaverlån. Benævnelsen "Hævet NCB mellemregning" er ikke udtryk for, at det forholder sig anderledes. Derfor har indklagede ikke overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, ved i sin revisionspåtegning for D ApS at have undladt at afgive en supplerende oplysning om ulovligt anpartshaverlån. Indklagede har afslutningsvis bemærket, at væsentlighedsniveauet for revisionsopgaven var beregnet til kr , hvorfor beløbene ligger under revisionsopgavens væsentlighedsniveau. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: I medfør af 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder (revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse, efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor efter lov om statsautoriserede og registrerede revisorer. Den omstændighed, at teksten i selve regnskabet er Tilgodehavender hos ledelsen, er ikke i sig selv afgørende for, hvorvidt der er tale om et ulovligt anpartshaverlån eller ikke. Det er det underliggende reelle forhold, der er afgørende for, hvorvidt der er tale om et anpartshaverlån. Henset til at klager ikke har oplyst, hvordan posteringerne på kontoen efter den 30. juni 2006 har formet sig og at A trods indklagedes indlæg til A ikke har ændret sin begrundelse for at indbringe indklagede for Revisornævnet, finder nævnet ikke tilstrækkelig grundlag for at lægge til grund, at der i det foreliggende tilfælde foreligger et ulovligt anpartshaverlån, og at tilgodehavendet ikke skulle have været forretningsmæssigt begrundet. Herefter frifindes indklagede. Indklagede, statsautoriseret B, frifindes. Thi bestemmes: Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Karen Duus Mathiesen 7