K e n d e l s e: Revisortilsynet udtog i 2010 den indklagede revisionsvirksomhed til kvalitetskontrol, som blev udført den 4. november 2010.

Transkript

1 Den 3. september 2012 blev der i sag nr. 65/2011 Revisortilsynet mod Selskab 1 (revision) ApS, cvr. nr, #1 og registreret revisor R afsagt sålydende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 23. juni 2011 har Revisortilsynet i medfør af revisorlovens 43, stk. 5, 35, stk. 6 og 43, stk. 3, indbragt Selskab 1 (revision) ApS, cvr. nr. #1, og registreret revisor R for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at registreret revisor R blev godkendt og samtidig deponeret som registreret revisor den 11. marts Godkendelsen blev genoptaget den 13. november Han har i perioden 16. december juli 2009 været tilknyttet Selskab 2 (revision), cvr-nr. #2. Selskab 1 (revision) ApS er oprettet den 19. november 2009 i Revireg. Der har ikke været tilknyttet revisorer til denne virksomhed i Revireg. Klagen drejer sig om, hvorvidt den indklagede revisionsvirksomhed har undladt at anvende sit kvalitetsstyringssystem i fornødent omfang, og for den indklagede revisor om manglende dokumentation samt manglende beregning af væsentlighedsniveau. Sagsfremstilling: Selskab 1 (revision) ApS, cvr.nr. #1, blev oprettet den 19. november 2009, og har ét medlem, R, knyttet til ledelsen af virksomheden. Revisortilsynet udtog i 2010 den indklagede revisionsvirksomhed til kvalitetskontrol, som blev udført den 4. november Af kvalitetskontrollantens erklæring af 18. november 2011 om kvalitetskontrol fremgår følgende forbehold og konklusion: Forbehold Der var ikke udført efterfølgende intern kvalitetskontrol, idet efterfølgende intern kvalitetskontrol den 1. november 2010 var den eneste udførte efterfølgende interne kvalitetskontrol i revisionsvirksomheden.

2 Ved gennemlæsning af konkrete erklæringsopgaver har vi i flere tilfælde konstateret, - at den spartanske udfyldelse af planlægningsnotatet medfører, at der ikke foreligger tilstrækkelig dokumenteret kendskab til virksomhedens forhold, ligesom væsentlighedsniveau ikke er beregnet, og stillingstagen til væsentlighed/risiko pr. regnskabspost er heller ikke dokumenteret udført, - at ledelsens regnskabserklæring ikke indeholder alle de forhold, som den bør indeholde, jf. RS 580 og i et enkelt tilfælde ikke foreligger i underskrevet stand, - at der i et tilfælde er anvendt skattemæssige saldoafskrivninger, hvor afgang er registreret til salgspris, hvor avance/tab på det enkelte driftsmiddel ikke opgøres, og hvor den samlede saldo på driftsmidler derfor ikke kan specificeres på de enkelte driftsmidler i et samlet anlægskartotek, hvilket efter min opfattelse ikke er i overensstemmelse med årsregnskabsloven, uden at der i revisorerklæringen er taget forbehold, - at der i et tilfælde ikke er forevist dokumenteret revisionsbevis for regnskabsposten debitorer, - at der i et tilfælde er sket modregning af tilgodehavende hos andet selskab i regnskabsposten anden gæld, hvilket efter min opfattelse ikke er i overensstemmelse med årsregnskabsloven, uden at der i revisorerklæring er taget forbehold, - at der ikke forefindes revisionsprotokollater, der er underskrevet af selskabernes ledelse, samt - at beskrivelse af anvendt regnskabspraksis i årsrapporterne er mangelfuld, uden at der i revisorerklæringen er taget forbehold for dette. Samtidig har vi i tre tilfælde konstateret, at revisionserklæringens konklusion kun omfatter balance og egenkapital, men mangler konklusion om årets resultat. Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke ved den udførte gennemgang blevet bekendt med forhold, der afkræfter, at der er etableret og implementeret og anvendt et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdet anførte om planlægningsnotatets spartanske udfyldelse er det vores opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes i fornødent omfang. Med undtagelse af det i forbeholdet anførte, er vi ved den udførte gennemgang desuden ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at revisors erklæring på erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med de udarbejdede arbejdspapirer og med lovgivningens krav. Kontrollanten har forud for udarbejdelsen af erklæring af 18. november 2011 om kvalitetskontrol udarbejdet et notat af 14. november 2011, som har været forelagt den indklagede revisionsvirksomhed, og hvoraf blandt andet fremgår:

3 Kontrol af stikprøver Revisionsvirksomheden oplyses at have 5 revisionskunder. Der forelå ikke efter det oplyste andre erklæringsopgaver med sikkerhed. Af disse fem revisionskunder blev herefter udvalgt 4 som stikprøver, da retningslinjerne foreskriver mindst 4 stikprøver. De 4 stikprøver er følgende: A ApS, CVR-nr.... Revisionspåtegning på årsrapport 2009 samt reviewpåtegning på skattemæssige opgørelser. B ApS, CVR-nr.... Revisionspåtegning på årsrapport 2009 samt reviewpåtegning på skattemæssige opgørelser. C ApS, CVR-nr.... Revisionspåtegning på årsrapport 2009 samt reviewpåtegning på skattemæssige opgørelser. D ApS, CVR-nr.... Revisionspåtegning på årsrapport 2009 samt reviewpåtegning på skattemæssige opgørelser. Bemærkninger til stikprøver - om planlægning Stikprøve (Revision): Dokumentationen vurderes at være tilfredsstillende. Der foreligger "Planlægningsnotat - skabelon 1". Dette notat er perfekt designet til at komme omkring alle relevante punkter i RS 300, RS 315, RS 330 og RS 500. Imidlertid er checkskemaet ikke tilpasset erklæringsopgaven, udover at navnet er påført. Vurdering af risici i virksomheden samt vurdering af risici for besvigelser er klaret ved to andre skemaer. Jeg vurderer, at den spartanske udfyldelse af planlægningsnotatet medfører, at der ikke foreligger tilstrækkelig dokumenteret kendskab til virksomhedens forhold, ligesom væsentlighedsniveau ikke er beregnet, og væsentlighed/risiko pr. regnskabspost heller ikke er dokumenteret udført. Derfor medfører forholdet forbehold i min erklæring til Revisortilsynet. I en skrivelse af 4. marts 2011 meddelte Revisortilsynet det indklagede revisionsfirma, at Revisortilsynet havde til hensigt at træffe afgørelse om at indbringe revisionsvirksomheden og revisor personligt for Revisornævnet. Den indklagede revisor har ved skrivelse af 30. april 2011 svaret på tilsynets høringsskrivelse. Heraf fremgår blandt andet: Ad b) Manglende anvendelse af kvalitetsstyringssystemet mv. I modsætning til kvalitetskontrollant K er det min klare opfattelse - at kvalitetsstyringssystem er implementeret (for mange år siden), sådan - at det anvendes i fornødent omfang ved udførelse af erklæringsopgaver og

4 at nedenstående fire punkter, udfra en af mig foretaget vurdering af væsentlighed, må anses for tilfredsstillende: - at fx planlægningsnotat er tilpasset i både nødvendigt og tilstrækkeligt omfang, hvorved - der er dokumenteret tilstrækkeligt kendskab til virksomhedens forhold, samt - at væsentlighedsniveauer er beregnet og - der er taget stilling til væsentlighed/risiko pr. regnskabspost, og dette også er dokumenteret. Vedr. planlægningsnotat Kvalitetsstyringssystemet er efter min mening anvendt i fornødent omfang ved udførelse af erklæringsopgaver, men jeg er enig i K's Notat s. 1: "Kvalitetsstyringsmanualen er tilpasset revisionsvirksomhedens forhold og den ajourføres løbende." Tilpasning har været nødvendig, da det kun drejer sig om revision af 5 små ApS'er med meget enkle forhold. Understregninger generelt er foretaget af undertegnede. For at sætte dette planlægningsnotat ind i den rette sammenhæng er det vigtigt at slå fast, at det kun udgør 1 ud af i alt 10 områder, foruden Revisionsinstruks: Løbende revisionshandlinger ( ) og den meget omfattende Revisionsinstruks: Statusrevison ( ) udg. 10:12:2000 med tilhørende arbejdspapirer I - V. De 9 af de 10 områder er i det store og hele vurderet som tilfredsstillende i K's Notat. De dækker følgende: Uafhængighedsvurdering ( ) Tjekspørgsmål til revision ( ) Intern kontrol - risikovurderingsproces ( ) Vurdering af risici ( ) Vurdering af risiko for besvigelser ( ) Godkendelse af planlægningen ( ) Revisionens afslutning ( ) Notat om udført revision ( ). Jeg er derfor uforstående overfor, at dette ene område skal blæses op og ud af proportioner, med den konsekvens at K kan fastslå, at hele "kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes i fornødent omfang ved udførelse af erklæringsopgaver". Om planlægningsnotatet ( ), der er anvendt som udgangspunkt for min planlægning, anfører K i sit Notat s. 4 n, flot "at det er perfekt designet til at komme omkring alle relevante punkter i RS 300, RS 315, RS 330 og RS 500."

5 De nævnte RS'er er tilpasset de enkle forhold hos mine revisionskunder, udfra en vurdering af væsentlighed. Det er også påfaldende, at indeks Revisionsplan for mindre selskab ikke findes i den sidste version af Kvalitetsstyringsmanualen. I det hele taget er de små revisionskunder ikke indstillet på at betale den kraftige stigning i honoraret i fald revisionen skulle opfylde alle standarder mv. 100 %. Det er måske ikke et validt argument i den teoretiske verden for at min dokumentation mv. ikke er mere fyldestgørende, men i virkelighedens verden er det pga. den hårde konkurrence et yderst relevant argument. Dog skal kvaliteten kunne forsvares, og altid overholde et mindstemål, hvilket jeg også synes, jeg har levet op til. Konsekvensen bliver i mit tilfælde givetvis, at revision erstattes af review eller blot assistance med regnskabsopstilling. Store dele af planlægningsnotatet har jeg som udgangspunkt anvendt ved min revision, ikke mindst ved beregning af væsentlighedsniveau; se s.4 m i ovnt , hvor grænsen for væsentlighed for fx Resultat af primærdrift går ved 10 %, for egenkapital ved 2 % og for balancesum ved 1 %. "Revisionen er tilrettelagt med særlig vægt på de områder/poster, hvor der er betydelige risici for væsentlig fejlinformation. Antallet af udvalgte stikprøver afspejler vores (min) risikovurdering", s.4 n. Dernæst gælder, at jeg vælger nogle områder, som jeg synes er væsentlige, hos den enkelte kunde. Ved at gennemlæse mine arbejdspapirer I -V får man som kontrollant et udmærket indtryk og dokumentation af væsentlighed risiko pr. regnskabspost. Heller ikke her holder forbeholdet altså, men jeg kunne selvfølgelig have gjort tydeligere opmærksom på ovnt. Generelt mkt. dokumentation gælder at jeg ikke blot "opstiller de generelle procedurer", jfr. Deres skrivelse s. 6. Jeg forsøger at dokumentere, at de relevante procedurer er blevet fulgt ved for hver enkelt kunde, at placere de benyttede relevante afsnit fra kvalitetsmanualen i udfyldt, tilpasset og bearbejdet stand, hvilket K ikke efter min mening har gjort tilstrækkeligt opmærksom på. I en skrivelse af 23. juni 2011 har Revisortilsynet herefter truffet afgørelse som anført i høringsskrivelsen med den ændring, at spørgsmålet om efterfølgende intern kontrol ikke er omfattet af klagen. Klagen: Revisortilsynet har rejst følgende klagepunkter: 1) Over for revisionsvirksomheden: Revisionsvirksomheden har ikke sikret sig at revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendes i fornødent omfang ved udførelse af erklæringsopgaver, idet den mangelfulde udfyldelse

6 af planlægningsnotatet medfører, at der ikke foreligger tilstrækkelig dokumenteret kendskab til virksomhedens forhold, ligesom væsentlighedsniveau ikke er beregnet, og stillingstagen til væsentlighed/risiko pr. regnskabspost heller ikke er dokumenteret udført. 2) Over for revisor personligt: Planlægningen af erklæringsopgaver er ikke fyldestgørende, hvilket medfører, at der ikke foreligger tilstrækkelig dokumenteret kendskab til virksomhedens forhold, ligesom væsentlighedsniveau ikke er beregnet, og stillingstagen til væsentlighed/risiko pr. regnskabspost heller ikke er dokumenteret udført. Parternes bemærkninger: Revisortilsynet har til støtte for klagen over revisionsvirksomheden henvist til de af kvalitetskontrollanten konstaterede forhold og anført, at det ikke er tilstrækkeligt at opstille de generelle procedurer. Revisionsvirksomheden skal kunne dokumentere, at de relevante procedurer er blevet fulgt for hver enkelt sag, jf. bekendtgørelsens 20, stk. 2. Revisionsvirksomheden har ikke overholdt gældende lovgivning og standarder, da det ikke kan dokumenteres at kvalitetsstyringssystemet anvendes tilstrækkeligt og fyldestgørende ved løsningen af erklæringsopgaver, idet der ikke er beregnet væsentlighedsniveau, risikofyldte revisionsområder ikke er defineret samt at konklusionerne på revisionspåtegningerne i 2 sager ikke omtaler årets resultat. Revisionsvirksomheden har således ikke i tilstrækkelig grad implementeret kvalitetsstyringssystemet på sagsniveau. Den manglende implementering har medført, at det udførte arbejde er mangelfuldt, og at der er sket overtrædelse af revisionsstandarderne. Revisortilsynet har til støtte for klagen over den indklagede revisor personligt henvist til de af kvalitetskontrollanten konstaterede forhold og anført: Fastlæggelse af væsentlighedsniveau I henhold til god revisorskik herunder RS 320 skal revisor fastlægge et acceptabelt væsentlighedsniveau for at afdække beløbsmæssig væsentlig fejlinformation. Revisors fastlæggelse af væsentlighedsniveau i forbindelse med revision er en væsentlig del i planlægningen af revisionsopgaver. Fastlæggelse af væsentlighedsniveau og revisors risikovurderinger skal foretages forud for udførelsen af revisionsopgaven. Den skal tage udgangspunkt i revisors kendskab til klienten og dens omgivelser. Revisor skal herpå udarbejde en revisionsstrategi. Det er ikke tilstrækkeligt, at revisor fastlægger væsentlighedsniveau og risikovurderingen ved revision af bilag. Fastlæggelse af væsentlighedsniveauet og vurdering af risici skal ligeledes dokumenteres i revisors arbejdspapirer. Den indklagede revisor har ikke dokumenteret fastlæggelse og beregning af væsentlighedsniveau. Revisors høringssvar ændrer ikke på dette. Den indklagede revisor har herved overtrådt god revisorskik. Manglende delkonklusioner Det fremgår af RS 230, at revisor skal udarbejde revisionsdokumentation, som giver en tilstrækkelig og egnet dokumentation af grundlaget for revisionspåtegningen. Revisor skal herunder udarbejde revisionsdokumentationen således, at en erfaren revisor, som ikke har forudgående

7 tilknytning til revisionen, kan forstå dels arten og omfanget af de udførte revisionshandlinger og dels resultaterne af revisionshandlingerne, det opnåede revisionsbevis og betydelige forhold, som er opstået i løbet af revisionen og konklusionerne herpå. Ifølge RS 700 skal revisor vurdere konklusionerne fra det opnåede revisionsbevis som grundlag for at udforme en konklusion om regnskabet. Ved ikke at have defineret risikofyldte revisionsområder, er der ligeledes ikke formuleret og dokumenteret delkonklusioner, der på tilstrækkelig vis afdækker de risikofyldte revisionsområder. På baggrund af dette må det konstateres, at registreret revisor R ikke har sørget for at udarbejde revisionsdokumentationen således som foreskrevet i RS 230 og RS 700. Registeret revisor R har herved overtrådt god revisorskik. Overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen Det følger af 5, stk. 4 i erklæringsbekendtgørelsen at, det i konklusionen skal oplyses, hvorvidt regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens og eventuelle andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen. Herunder skal det oplyses, hvorvidt regnskabet, giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultatet i overensstemmelse med den angivne regnskabsmæssige begrebsramme eller opfylder andre tilsvarende, generelle kvalitetskrav. Da konklusionerne på revisionspåtegningerne for B ApS for 2009 og D ApS for 2009 ikke omtaler årets resultat, er der sket en overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen. På baggrund af de gennemgåede enkeltsager finder Revisortilsynet, at registreret revisor R ikke har overholdt revisorlovgivningen i forbindelse med udførelsen af opgaven på grund af ovenstående nævnte mangler i sagerne. Indklagede har henvist til de argumenter, som er anført i skrivelsen af 30. april Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Den manglende registrering af R som tilknyttet en revisionsvirksomhed i Revireg på erklæringstidspunktet og dermed en overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen om Revireg er ikke gjort gældende som et klagepunkt, og nævnet har ikke fundet ex officio at burde inddrage forholdet under sagen. Ad klagen over revisionsvirksomheden På kontroltidspunktet havde den indklagede revisionsvirksomhed anskaffet et kvalitetsstyringssystem. Ved kontrollen blev der stikprøvevis udtaget 4 enkeltsager til kontrol, som omfattede både revisions- og reviewopgaver. I samtlige tilfælde var der gennemgående og væsentlige mangler i den dokumentation, som kvalitetsstyringssystemet foreskrev. Herefter findes revisionsvirksomheden skyldig i den over denne rejste klage. Efter fast praksis er udgangspunktet for sanktionsfastsættelsen over for revisionsvirksomheden, at der pålægges en bøde på kr. - når der ikke foreligger særlige omstændigheder - i de tilfælde, hvor revisionsvirksomheden slet ikke har anskaffet et kvalitetsstyringssystem, eller hvor systemet selv om det er anskaffet ikke levede op til gældende krav. Det er imidlertid ikke tilstrækkeligt, at revisionsvirksomheden har anskaffet et tilfredsstillende system. Det er tillige påbudt, at virksomheden generelt har taget systemet i brug, og at

8 virksomheden løbende har sikret, at det faktisk anvendes og efterleves ved udførelsen af erklæringsopgaver. Nævnet har i sager, hvor dette ikke har været tilfældet, ligeledes fastsat sanktionen til en bøde på kr. Ved kvalitetskontrollen i den indklagede revisionsvirksomhed blev der i overensstemmelse med Revisortilsynets retningslinier - stikprøvevis udtaget 4 kontrolsager inden for flere typer af erklæringsopgaver. Det bemærkes, at nævnet alene har fået forelagt to af erklæringerne, men henset til at indklagede har erkendt fejlene, lægger nævnet til grund, at der blev konstateret gennemgående og væsentlige fejl og mangler i alle disse sager. Heroverfor er det ikke sandsynliggjort, hverken over for kontrollanten, Revisortilsynet eller nævnet, at disse tilfældigt udvalgte sager var enkeltstående tilfælde, der ikke kunne anses som repræsentative for revisionsvirksomheden. Nævnet har derfor ved sanktionsfastsættelsen lagt vægt på, at kontrolsagerne afspejlede, at anvendelsen og efterlevelsen af det i øvrigt tilfredsstillende kvalitetsstyringssystem generelt har været utilstrækkelig i revisionsvirksomheden. På denne baggrund pålægges revisionsvirksomheden en bøde på kr. i medfør af 44, stk. 4, jf. 43, stk. 5, i Revisorloven af Ud fra samme betragtninger som anført vedrørende revisionsvirksomheden findes det godtgjort, at der savnedes dokumentation for, at den indklagede revisors erklæringsarbejde levede op til gældende krav med hensyn til planlægning, kendskab til virksomhedens forhold, beregning af væsentlighedsniveau og stillingstagen til væsentlighed/risiko pr. regnskabspost. Disse krav var en følge af god revisorskik og fulgte ikke i sig selv af kvalitetsstyringssystemet, hvis formål alene er at understøtte revisor i at udføre sit erklæringsarbejde i overensstemmelse med god revisorskik. Fraværet af eller som i det foreliggende tilfælde manglende anvendelse af et kvalitetsstyringssystem i en revisionsvirksomhed kan derfor ikke fratage revisor personligt for alligevel at udføre sit erklæringsarbejde i overensstemmelse med god revisorskik. Den utilstrækkelige efterlevelse af dokumentationskravene indebærer herefter, at den indklagede revisor personligt har overtrådt god revisorskik. Ved vurderingen af hvorledes denne overtrædelse bør sanktioneres, må nævnet lægge vægt på, at det alene er de formelle dokumentationskrav, som den indklagede revisor ikke har overholdt, mens der ikke er klaget over substantielle mangler ved det udførte erklæringsarbejde. Overtrædelsen må dermed anses som et udslag af, at det kvalitetsstyringssystem, som revisionsvirksomheden havde anskaffet, ikke anvendtes fuldt ud. Dette er samtidig selvstændigt sanktioneret over for revisionsvirksomheden. Som følge heraf finder nævnet, at den disciplinærstraf, som den medindklagede revisor der tillige er revisionsvirksomhedens indehaver personligt har forskyldt, bør bortfalde. Thi bestemmes: Selskab 1 (revision) ApS, cvr. nr. #1, pålægges en bøde på kr. Den af indklagede, registreret revisor R, personligt forskyldte disciplinærstraf bortfalder.

9 Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6 samt bekendtgørelse om Revisornævnet 12, stk. 3. Karen Duus Mathiesen