Cand.merc.aud. Vejleder: Jane Bolander. Beskatning af: Hjemme-pc, kommunikationslinier og sundhedsudgifter

Transkript

1 Juridisk Institut Hovedopgave Cand.merc.aud Opgaveløser: Betina Frydberg Houe Vejleder: Jane Bolander Beskatning af: Hjemme-pc, kommunikationslinier og sundhedsudgifter Handelshøjskolen i Århus 2004

2 Indholdsfortegnelse 1 INDLEDNING Hvad er et personalegode? Generelt om beskatningen af personalegoder Goder omfattet af Ligningslovens Værdiansættelse af personalegoder, LL 16, stk Hovedregel Undtagelser Bagatelgrænse PROBLEMFORMULERING AFGRÆNSNING BESKATNING AF PC STILLET TIL RÅDIGHED AF ARBEJDSGIVEREN Begrebet computer med tilbehør Regler gældende indtil 31/ Regler gældende pr. 1/ Arbejdsgiverbetalt pc Hjemme-pc-ordninger Regler gældende til og med 31/ Betingelserne i LL 16, stk Modregningsforbudet i KSL 46, stk Regler gældende pr. 1/ Værnsreglen mod nedgang i bruttoløn Skift af arbejdsgiver Regler gældende pr. 1/ Betingelser for at opnå det ligningsmæssige fradrag, jf. LL 16, stk Konsekvenser af indførelsen af et ligningsmæssigt fradrag for arbejdstagerens egenbetaling Sammenfatning BESKATNING AF KOMMUNIKATIONSLINIER Telefontilskud og fri telefon Afgrænsning af telefontilskud overfor fri telefon Telefontilskud Regler gældende til og med 31/ Regler gældende pr. 1/ Fri telefon Regler gældende til og med 31/ Regler gældende pr. 1/ Ændret klassifikation af fri telefon fra A- til B-indkomst Særligt vedrørende mobiltelefoner Udgifter til etablering af en telefonforbindelse Sammenfatning

3 5.2 Datakommunikation Regler gældende pr. 1/ Datakommunikationsforbindelse med adgang til arbejdsgiverens netværk Betingelser for skattefrihed efter LL 16, stk Datakommunikationsforbindelser, som også kan anvendes til telefoni Skattefrihed contra beskatning af dataforbindelser Datakommunikationsforbindelse uden adgang til arbejdsgiverens netværk Oprettelse af en datakommunikationsforbindelse Bredbåndssagen en principiel afgørelse Diskussion af Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen Konsekvenser af bredbåndssagen Sammenfatning BESKATNING AF SUNDHEDSUDGIFTER AFHOLDT AF ARBEJDSGIVER Sundhedsudgifter afholdt af arbejdsgiver er som udgangspunkt skattepligtige, jf. SL Behandling og forebyggelse af skader opstået som følge af arbejdsforholdet Ligningslovens Regler gældende pr. 1/ Den skattefrie behandlingsydelse Betalingsmåder Betingelserne i LL Regler gældende pr. 1/ Den skattefrie behandlingsydelse Specielt vedrørende helbredsundersøgelser betalt af arbejdsgiver Betalingsmåder Betingelserne i LL Kravet om at udgiften afholdes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere, LL 30, stk Kravet om lægehenvisning mm. i LL 30, stk Specielle krav til forsikringsbetingelserne Særlige ikrafttrædelsesbestemmelser for arbejdsgiverbetalt alkohol-afvænning Begrænsning af perioden for arbejdsgivers betaling af medicinudgifter Diskussion af konsekvenser af LL Diskussion af Ligningsrådet afgørelse vedrørende bruttotræks-ordninger for sundhedsforsikringer Sammenfatning KONKLUSION RESUMÉ PÅ ENGELSK LITTERATURFORTEGNELSE BILAG

4 1 Indledning 1.1 Hvad er et personalegode? I lovgivningen findes ikke en definition af, hvad der skal forstås ved et personalegode. Betegnelsen antages imidlertid i almindelighed at dække over naturalydelser, som af arbejdsgiveren ydes en ansat som følge af dennes ansættelsesforhold hos arbejdsgiveren, samtidig med at godet i et eller andet omfang - og uden der er betalt fuldt vederlag herfor - opfylder et privatforbrugsformål hos arbejdstageren. Det afgørende er ikke, hvor stort omfanget af det private forbrug er men derimod blot, at der er et sådant. 1.2 Generelt om beskatningen af personalegoder I de senere år er tilbud om forskellige former for personalegoder som led i den samlede lønpakke blevet mere og mere almindelige på arbejdsmarkedet samtidig med, at tilbud om forskellige former for personalegoder spiller en væsentlig rolle for den enkelte lønmodtagers valg af arbejdsplads. Forekomsten af personalegoder har således sandsynligvis som følge at det høje skattetryk i Danmark været stigende. Personalegoder kan antage mange former. Ifølge en spørgeskemaundersøgelse omfattende 200 mellemstore virksomheder foretaget af HTS 1 kan personalegoder f.eks. være fri telefon, fri bil, fri parkeringsplads, hjemme-pc, betalt dataforbindelse, sygeforsikringsordninger, avisabonnement, adgang til motionsfaciliteter, massage/zoneterapi, favorable priser på virksomhedens egne produkter, kantineordninger, kaffe, the og sodavand. 2 Som følge af virksomhedernes stigende anvendelse af personalegoder i den samlede lønpakke har der de senere år også været en betydelig politisk interesse for beskatningen af personalegoder. Årsagen hertil er, at hvis personalegoder ikke beskattes på grundlag af deres reelle værdi, vil det indebære en tilskyndelse til naturaløkonomi. En udvikling i retning af, at en større del af arbejdstagernes løn udgøres af ikke beskattede personalegoder vil herefter medføre, at skattegrundlaget gradvist udhules, hvorved mulighederne for at fastholde måske endda sænke skatteprocenterne forringes. 1 HTS står for Handel, Transport og Servicefagene 2 Undersøgelsen er omtalt i artiklen Medarbejderne kræver mere fryns : JyllandsPosten d. 27. juli

5 Personalegoder har i princippet altid været skattepligtige, idet det af SL 4 fremgår, at den skattepligtiges samlede årsindtægter er skattepligtige, hvad enten indtægterne består af penge eller formuegoder af pengeværdi. Ikke desto mindre har en del personalegoder alligevel undgået beskatning. Dette var en følge af at personalegoder indtil vedtagelsen af lovforslag nr. L 286, som trådte i kraft 1. juli 1993, kun blev beskattet, hvis der var tale om et gode af væsentlig værdi. Dertil kom, at værdien i praksis oftest fastsattes efter godets værdi for modtageren, ligesom der kun var indberetningspligt for visse personalegoder. Selve værdiansættelsen var således meget subjektiv, ligesom det kun var muligt at kontrollere forekomsten af visse personalegoder. Indsættelsen af LL 16 ved lov nr. 483 af 30/6 i 1993 og ændringen i skattekontrollovens 7 3 havde derfor til formål, dels at skærpe beskatningen af personalegoder, og dels at styrke den skattemæssige kontrol med beskatningen af personalegoderne. Derimod ændrede loven ikke på hvilke personalegoder, der skal beskattes Goder omfattet af Ligningslovens 16 I henhold til LL 16, stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtiges indkomsts vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, når goderne modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om personligt arbejde i øvrigt. Formuegoder af pengeværdi omfatter enhver form for formueforøgende eller formuebevarende ydelse, og altså ikke kun omsættelige aktiver som f.eks. fast ejendom, løsøre, værdipapirer og lignende. Sparet privatforbrug omfatter forbrug i privatsfæren imod sætning til forbrug i erhvervssfæren. Af typiske eksempler herpå kan nævnes forbrug af kost, el, lys, telefon, transport og lignende. Helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder omfatter lån af andres aktiver, eksempelvis lån af bolig, løsøre, pengelån, jagtret og lignende. LL 16 finder således som udgangspunkt anvendelse på alle former for økonomiske fordele - uanset fremtrædelsesformen - herunder både goder i form af tingsydelser og goder i form af tjenesteydelser, når blot disse medfører en besparelse for den ansatte. Efter bestemmelsen sidestilles 3 I den nuværende Skattekontrollov er det 7A. 4

6 de økonomiske fordele med arbejdsvederlag og skal som følge heraf også medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Arbejdsredskaber/-hjælpemidler, der stilles til rådighed på arbejdspladsen for arbejdets udførelse er ikke omfattet af LL 16, men stilles de pågældende arbejdsredskaber/-hjælpemidler også til rådighed for privat brug eller bruges de privat er der principielt tale om et skattepligtigt personalegode. 4 Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 286 fremgår, at den skærpede indsats mod personalegoder skal rettes mod goder af ikke uvæsentlig værdi, der kan relateres til den enkelte skatteyder. Dette skyldes, at det vil give store administrative problemer, både med hensyn til kontrol og værdiansættelse, hvis ikke bagatelagtige goder undtages. Som følge heraf omfatter LL 16 ikke goder uden væsentlig værdi, der ydes på arbejdspladsen som led i almindelig personalepleje, f.eks. kaffe-, kantine-, kunst eller lignede ordninger. I de tilfælde, hvor et gode stilles til rådighed for den ansatte, men denne betaler den fulde skattemæssige værdi herfor, foreligger der intet vederlag. Som følge heraf, vil der heller ikke være noget at beskatte. Betaler den ansatte derimod et mindre beløb eller måske slet intet, vil differencen til den skattemæssige værdi skulle beskattes som et lønaccessorium Værdiansættelse af personalegoder, LL 16, stk Hovedregel Med indsættelsen af LL 16 ved lov nr. 483 af 30/6 i 1993 blev principperne for værdiansættelsen af personalegoder ændret radikalt. Den tidligere subjektive vurdering af godet, dvs. en vurdering af hvilken værdi godet havde for den enkelte ansatte, blev erstattet af en mere objektiv værdi nemlig markedsværdien. Dette betyder, at den skattepligtige værdi af et personalegode omfattet af stk. 1 som hovedregel fastsættes til den værdi, det måtte koste den skattepligtige at erhverve godet i fri handel, jf. LL 16, stk. 3. Overdrages godet til eje vil den skattepligtige skulle beskattes af den værdi, som godet på overdragelsestidspunktet kan erhverves til på det frie marked. Ligeledes vil den skattepligtige ved overdragelse til lån skulle beskattes af et beløb svarende til det, det ville koste at leje godet i den pågældende rådighedsperiode på et frit marked. Er der derimod tale om et gode, der 4 Jf. CIR nr. 72 af 17/ pkt Bemærkningerne til lovforslaget L 286, fremsat d. 19. maj

7 har karakter af sparet privatforbrug, vil den skattepligtige værdi udgøre, det beløb den ansatte har sparet ved ikke selv at afholde udgiften til det sparede privatforbrug. Som det fremgår af ovenstående, foretages værdiansættelsen af goder, der overdrages til eje eller til lån herefter med udgangspunkt i selve adgangen til at råde over godet, mens værdiansættelsen af forbrug foretages med udgangspunkt i det faktiske forbrug. Har arbejdsgiveren stillet arbejdsmæssige betingelser i forbindelse med ydelsen af godet, vil sådanne ulemper ikke reducere den skattemæssige værdi af godet, idet det forudsættes, at arbejdstageren er vederlagt herfor med almindelig pengeløn. 6 Er aftalen derimod indgået således, at arbejdstageren har måttet betale et beløb til arbejdsgiveren for at få det pågældende gode stillet til rådighed, vil egenbetalingen dog reducere den skattepligtige værdi tilsvarende. 7 En værdiansættelse til markedsværdi vil sammenlignet med den tidligere praksis, som skete på grundlag af en bedømmelse af godets værdi for netop den enkelte arbejdstager - i mange tilfælde føre til en højere vurdering og dermed også et højere skattegrundlag. Dog kan man ikke udelukke en lavere værdiansættelse, idet nytteværdien for den enkelte modtager i særlige tilfælde kan være højere end markedsværdien. Baggrunden for at ændre værdiansættelsesprincip udsprang af et ønske om, at beskatningen af personalegoder i højere grad blev tilnærmet omkostningerne ved selv at købe de pågældende goder for beskattede midler Undtagelser Som det fremgår ovenfor i afsnit værdiansættes personalegoder som udgangspunkt til markedsværdien. Markedsværdien fraviges dog i følgende 3 tilfælde: 1. Køb af virksomhedens produkter med rabat. Af LL 16, stk. 3, 2. pkt. fremgår, at rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren eller hvervgiveren udbyder som led i sin virksomhed, kun skal beskattes i det omfang rabatten overstiger arbejdsgiverens avance. Det vil sige at i de tilfælde, hvor arbejdstageren betaler mindre end arbejdsgiverens omkostninger inkl. eventuelle afgifter ved at producere varen, 6 Jf. CIR nr. 72 af 17/ pkt Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 286, fremsat d. 19. maj Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 286, fremsat d. 19. maj

8 vil denne skulle beskattes af differencen mellem arbejdsgiverens omkostninger fratrukket den faktiske betaling for godet. 2. Goder for hvilke, der i LL 16 er fastsat særlige skematiske værdiansættelsesregler. Af LL 16, stk. 4-6 fremgår, at fri bil, fri sommerbolig og fri lystbåd værdiansættes efter særlige skematiske værdiansættelsesregler. Således opgøres værdien af fri bil i 2004 som udgangspunkt med 25 % af den del af nyvognsprisen som ikke overstiger og 20 % af resten. Ligeledes opgøres værdien af fri sommerbolig som en procentsats pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret. 9 På samme måde opgøres værdien af fri lystbåd til 2 % pr. uge af bådens anskaffelsessum inkl. moms og levering. 10 For alle 3 goder gælder, at værdien nedsættes med arbejdstagernes egenbetaling. I LL 16, stk. 7-9 findes endvidere særlige regler for beskatning af arbejdstagere med rådighed over hel eller delvis fribolig med bopæls- og/eller fraflytningspligt Goder som værdiansættes efter Ligningsrådets anvisninger Hvert år udsender Ligningsrådet vejledende anvisninger for værdiansættelsen af visse personalegoder. Disse er kost og logi, fri telefon, fri helårsbolig, privat kørsel i særlige køretøjer og personalelån. Værdien ved skatteansættelsen af disse goder for år 2004 kan ses i TSS-cirkulære nr. 35 af 25. november 2003 om værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder. Ligningsrådets anvisninger tager udgangspunkt i normaltilfælde og skal foretages med udgangspunkt i markedsværdien af godet. 12 Gør særlige forhold sig gældende for en arbejdstager, vil anvisningerne derfor kunne fraviges. Selvom Ligningsrådets anvisninger ikke kan binde arbejdstageren direkte, vil disse indirekte kunne blive bundet heraf. Dette skyldes, at Ligningsrådets anvisninger er bindende for de lignende myndigheder. Er arbejdstageren af den opfattelse, at Ligningsrådets satser er højere end markedsværdien, og den lignende myndighed uenig heri, vil arbejdstageren derfor være nødt til at 9 Procentsatsen afhænger af på hvilket tidspunkt af året, der rådes over feriehuset. 10 Man kan undre sig lidt over, at værdien er sat til netop 2 % pr. uge, idet man herved bliver beskattet af mere end bådens værdi, hvis man har den til rådighed hele året. 11 Da opgaven ikke behandler den særlige beskatning af hovedaktionærer og ansatte med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform skal blot nævnes, at der med virkning fra 1. januar 2001 er indført særlige værdiansættelsesregler for disse personer. 12 Jf. CIR nr. 72 af 17/

9 lægge sag an. Modsat vil arbejdstageren kunne støtte ret på værdiansættelsescirkulæret, hvis dette vel at mærke har hjemmel i loven og ikke er i modstrid hermed, jf. også TfS Årsagen til, at man i nogle tilfælde fraviger markedsværdien og i stedet anvender faste skematiske regler, er, at det for nogle personalegoder kan være svært for skattemyndigheden at lave et skøn over den korrekte markedsværdi. Ved at anvende faste skematiske regler ved værdiansættelsen kan man derfor undgå en lang række diskussioner med arbejdstageren diskussioner som til tider vil kunne være tids- og dermed også omkostningskrævende for skattemyndighederne. Samtidig må man sige, at der herved også er åbnet mulighed for, at skattemyndigheden i en eller anden udstrækning kan påvirke arbejdstagerens skattegrundlag og dermed også statens indtægter, idet fastsættelsen af procentsatser og minimumsgrænser giver mulighed for at placere personalegodet i den tunge eller lette ende at beskatningsskalaen. Sidstnævnte gør, at de skematiske værdiansættelsesregler også kan anvendes på en adfærdsregulerende måde. Dog har skattemyndigheden ikke frit spil, idet anvisningerne, som tidligere nævnt, skal tage udgangspunkt i markedsværdien Bagatelgrænse Indsættelsen af LL 16 i 1993 ændrede ikke på omfanget af skattepligtige personalegoder, men skabte imidlertid tvivl om, hvornår et personalegode blev anset for at være væsentligt, og hvornår det blev anset for at være så uvæsentligt, at der kunne ses bort fra beskatning. Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 180, som fik virkning fra og med indkomståret 1997, blev der i LL 16, stk. 3 derfor indføjet en bagatelgrænse, således at personalegoder, som arbejdsgiveren i overvejende grad har stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde, kun beskattes, hvis den samlede værdi af disse goder fra én eller flere arbejdsgivere overstiger et grundbeløb på 3000 kr. reguleret efter PSL 20. For år 2004 udgør dette beløb kr. 13 Ved vurderingen af hvorvidt bagatelgrænsen er overskredet, fragår en eventuel egenbetaling. Bagatelgrænsen omfatter herefter kun goder, der i overvejende grad er stillet til rådighed for arbejdstageren af hensyn til arbejdets udførelse. For at godet er omfattet af bagatelgrænsen, er det således et krav, at der er en direkte sammenhæng mellem godet og arbejdets udførelse. Er godet eksempelvis ydet for at fremme arbejdstagerens arbejdsindsats i almindelighed, vil det derfor ikke være omfattet af bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3, 3. pkt. Ligeledes gælder goder, der udelukkende 13 Jf. TSS-cirkulære nr. 35 af 25. november 2003 om værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder. 8

10 eller i overvejende grad opfylder private formål. Disse goder vil herefter i overensstemmelse med LL 16, stk. 1 skulle beskattes hos arbejdstageren Problemformulering Personalegoder er et område med megen fokus, ligesom området er i konstant udvikling. Beskatningen af personalegoder, herunder især beskatningen af hjemme-pc, telefon, datakommunikation og sundhedsudgifter har derfor gennem de sidste år også været genstand for en del politisk opmærksomhed og som følge heraf været præget af en hel del ændringer. Ændringerne sker som oftest på grund af nødvendigheder eksempelvis for at stoppe utilsigtede huller i lovgivningen. En stor del af ændringerne er imidlertid også et resultat af den udvikling, der sker i samfundet. I dag tilstræber man i langt større grad end tidligere at præge udviklingen i en retning, hvor familieliv og arbejdsliv kan kombineres, så de begivenheder eksempelvis uddannelse, børn, sygdom, ulykker eller dødsfald - som indtræder i privatlivet og som kan få betydning for arbejdsindsatsen, bedre kan rummes på arbejdspladen. Der er i dag derfor ikke i samme grad som tidligere en skarp adskillelse mellem arbejdsliv og privatliv. Eksempelvis har indførelsen af hjemmearbejdspladser medført mere fleksible muligheder for arbejdets udførelse, idet det er blevet muligt for medarbejderne at sidde hjemme og udføre en del af deres arbejdsopgaver samtidig med, at de er opkoblet til virksomhedens netværk via en datakommunikationsforbindelse. Og på sundhedsområdet må den for nylig indførte skattefrihed for visse arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter forventes at medføre, at flere arbejdstagere vil kunne blive behandlet hurtigere, idet flere arbejdsgivere vil afholde sundhedsudgifter for at få arbejdstageren tilbage hurtigst muligt. Som nævnt ovenfor har beskatningen af personalegode undergået mange lovændringer inden for ganske få år. De hyppige lovændringer gør på visse områder skattelovgivningen meget uoverskuelig og kompleks. Den enkelte arbejdsgiver og arbejdstager kan derfor have svært ved at gennemskue de gældende regler. Såfremt en arbejdstager herefter ikke på behørig vis er i stand til at gennemskue reglerne og regelændringerne og dermed også mulighederne og konsekvenserne af at modtage/tildele et personalegoder, vil der være stor risiko for utilsigtede konsekvenser. Eksempelvis en arbejdstager, som ikke på behørig vis er i stand til at dokumentere omfanget af 14 I bemærkningerne til lovforslag nr. L 180, fremsat d. 27. februar 1997, kan ses en hel række af eksempler på goder, som kan henføres under bagatelgrænsen, herunder eksempelvis vaccination af medarbejdere, der vanskeligt kan undværes under en kommende spidsbelastning, gratis mad og drikkevarer i særlige tilfælde samt enkeltstående opkald til hjemmet fra mobiltelefon, som er stillet til rådighed under tjenesterejse. 9

11 modtagne personalegoder, kunne risikere at få forhøjet sin skattebetaling, ligesom arbejdstageren for ikke selvangivet indkomst vil kunne blive pålagt at betale rentetillæg, gebyrer og i særligt graverende tilfælde bøder. Det synes derfor væsentligt for såvel arbejdsgiver som en arbejdstager at kende reglerne for beskatning af personalegoder, så denne er bekendt med, hvilke skattemæssige konsekvenser det vil få, hvis disse goder bliver stillet til rådighed. Med baggrund heri er opgavens problemstilling: At beskrive den historiske udvikling og indholdet i reglerne/regelændringerne for visse personalegoder, jf. afgrænsningen nedenfor samt at diskutere baggrunden for og konsekvenserne af ændringerne. 3 Afgrænsning I de danske virksomheder anvendes nogle personalegoder oftere end andre samtidig med, at der til stadighed udvikles nye ideer på området. Personalegoder, som traditionelt anvendes oftere end andre, anses i denne opgave som værende hjemme-pc, fri telefon, datakommunikation og sundhedsforsikringer. At disse er blandt de mest anvendte personalegoder understøttes også af tabel 1 i Beskatning af personalegoder/naturalieydelser - Rapport fra arbejdsgruppen vedrørende kontantlønsnedgang i forbindelse med arbejdsgiverens ydelse af naturaliegoder ( bruttotrækordninger ) i bilag Tabellen angiver på baggrund af arbejdsgruppens sammenfatning af de foreliggende statistiske oplysninger om udbredelsen af personalegoder fra tilgængelige kilder den aktuelle udbredelse af personalegoder. Af tabellen fremgår, at de mest udbredte personalegoder baseret på antal modtagere ud fra oplysninger fra oplysningssedlen vedr. indkomståret 2002 og personalegoder skønnet ud fra andre kilder er: 1) sundhedsforsikringer med ca modtagere med en gennemsnitlig værdi på ca. 15 Rapporten er udarbejdet af den arbejdsgruppe, som med deltagelse af Finansministeriet, Økonomi- og Erhvervsministeriet samt Beskæftigelsesministeriet blev nedsat af Skatteministeriet for at analysere beskatningen af personalegoder/naturalydelser efter Ligningsrådets afgørelse i Bredbåndssagen, SKM LR. 10

12 1.500 kr. 2) hjemme-pc med ca modtagere og en gennemsnitlig værdi på ca kr. 3) fri telefon med ca modtagere med en gennemsnitlig værdi på ca kr. og 4) ADSLforbindelse uden adgang til arbejdsstedets netværk med ca modtagere med en gennemsnitlig værdi på ca kr. På femte pladsen kommer fri bil med ca modtagere og en gennemsnitlig værdi på ca kr. og på sjette pladsen kommer datakommunikation med adgang til arbejdsstedets netværk med ca modtagere og med en gennemsnitlig værdi på ca kr. Den udbredte anvendelse af hjemme-pc er, kommunikationslinier og sundhedsordninger sammenholdt med, at der på området har været megen fokus gør, at kun disse personalegoder vil blive behandlet. Endvidere har den megen fokus på netop disse goder medført, at beskatningen heraf har været underkastet mange lovændringer. Derudover må Ligningsrådets seneste 2 afgørelser vedrørende bruttotræks-ordninger for bredbåndsadgang og sundhedsforsikringer forventes at give anledning til en offentlig debat om, hvorvidt disse ordninger bør stoppes eller ej. Det har derfor særlig interesse at beskrive den historiske udvikling i reglerne for netop disse goder samt diskutere baggrunden for og konsekvenserne af ændringerne. Opgavebesvarelsen vil primært fokusere på skattereglerne, som var gældende efter vedtagelsen af lov nr. 437 af 10/6 1997, og de nye regler, der er indført i medfør af lov nr af 20/ , lov nr. 263 af 8/5 2002, samt lov nr. 218 af 14/ som efterfølgende er ændret ved lov nr. 389 af 6/ og lov nr af 17/ Begrundelsen herfor er, at netop disse regler vurderes at være centrale for en hensigtsmæssig belysning af beskatningen af hjemme-pc, kommunikationslinier og sundhedsbehandlinger. Derimod har principperne for beskatning af fri bil ikke været genstand for væsentlige lovændringer i den nævnte periode, hvorfor reglerne for dette personalegode ikke omtales. 16 Af LL 16, stk. 1, 1. pkt. fremgår, at bestemmelsen finder anvendelse på økonomiske fordele, der modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. LL 16 opregner således direkte alle almindelige lønmodtagerforhold som værende omfattet 16 Regelændringer i perioden for fri bil: 1. Lov nr. 385 af 2/6 1999: Der indføres regler om at biler der ikke indregistreres i Danmark beskattes efter samme regler som biler registreret i Danmark. 2. Lov nr. 458 af 31/5 2000: Beløbsgrænserne for beskatning af fri bil ændres. 3. Lov nr. 342 af 27/5 2002: Firmabil på gule plader er ikke længere omfattet af formodningsreglen om privat anvendelse. 11

13 af bestemmelsen. Men også mere individuelle personlige arbejdsaftaler som eksempelvis aftaler med revisorer, bestyrelsesmedlemmer og konsulenter er omfattet heraf. 17 Andre forhold end almindelige lønmodtagerforhold falder imidlertid også ind under bestemmelsen. Dette blev præciseret ved ændringen af LL 16, stk. 1, 18 hvori man indføjede et pkt. 2, således at også personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget og kommunalbestyrelser blev omfattet. Som det fremgår af ovenstående, finder LL 16 kun anvendelse, hvis der er tale om en form for arbejdsaftale. Deraf følger også, at bestemmelsen ikke finder anvendelse på goder til fratrådte medarbejdere, eksempelvis pensionister, selvom godet er ydet som følge af det tidligere ansættelsesforhold. Der vil i disse situationer i stedet være tale om en gave, hvorfor reglerne for beskatning af gaver og ikke LL 16 skal finde anvendelse. Med baggrund i forannævnte problemformulering og anvendelsesområdet for LL 16 vil det centrale være beskatningen af personalegoder, som modtages, som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Opgaven vil derfor primært tage sigte på den skattemæssige behandling af hjemme-pc, kommunikationslinier og sundhedsbehandlinger ydet som led i et ansættelsesforhold eller en aftale om ydelse af personligt arbejde. De skattemæssige forhold for selvstændigt erhvervsdrivende, fratrådte medarbejdere og arbejdstagere, som selv investerer i en hjemme-pc af hensyn til arbejdet, vil derfor ikke blive behandlet Idet bestemmelsen ikke kun finder anvendelse på lønmodtagerforhold, men også mere individuelle personlige arbejdsaftaler som eksempelvis arbejdsaftaler med revisorer, bestyrelsesmedlemmer og konsulenter vil betegnelsen arbejdstager hovedsageligt blive anvendt i stedet for medarbejder. Ved beregningen af arbejdstagerens samlede skat skal der beregnes både indkomstskat, arbejdsmarkedsbidrag og bidrag til særlig pensionsopsparing. Når der i opgaven anvendes betegnelsen skat vil dette derfor omfatte alle 3 dele. De skatte- og momsmæssige forhold vedrørende hjemme-pc, kommunikationslinier og sundhedsbehandlinger, som gør sig gældende for arbejdsgiver, vil ikke blive berørt. Begrundelsen herfor er, 17 Jf. også CIR nr. 72 af 17/ pkt Jf. Lov nr af 22/

14 at reglerne for arbejdsgiver/virksomhed ikke har undergået ændringer, der har indflydelse på dennes skattemæssige situation. Beskatningen af hjemme-pc vil blive prioriteret før beskatningen af kommunikationslinier. Begrundelsen herfor er, at ændringen af beskatningen af telefon og datakommunikation, der fandt sted i 2000 og senere i 2002, bl.a. var begrundet i, at der blev rejst kritik af reglerne som værende i uoverensstemmelse med de intentioner, der lå til grund for indførelsen af skattefrihed for en pc stillet til rådighed af arbejdsgiveren. Ved henvisning til lovforslag er kun lovforslagets nr. angivet, men hele lovforslagets titel kan læses i litteraturfortegnelsen. Opdatering af kildemateriale og afgørelser med relevans for beskatningen af de udvalgte personalegoder er sket indtil den 18. januar Beskatning af PC stillet til rådighed af arbejdsgiveren. I henhold til LL 16, stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtiges indkomst vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andre formuegoder, når goderne modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om personligt arbejde i øvrigt. Med indsættelsen af LL 16, stk. 10 ved lov nr. 437 af 10. juni 1997 og med virkning fra indkomståret blev værdien af helt eller delvist vederlagsfri privat benyttelse af en computer med tilbehør, der er stillet til rådighed af arbejdsgiveren til brug for arbejdet, imidlertid gjort skattefri. Arbejdstageren vil således ikke skulle beskattes af værdien af en computer med tilbehør, der vederlagsfrit er stillet til rådighed til brug ved arbejdet, selvom den også benyttes privat. Skattefriheden blev indført for at undgå administrative problemer ved værdiansættelsen af den private anvendelse af computeren, idet dette kunne være temmelig vanskeligt som følge af, at prisen på udstyret varierer meget, ligesom værdien falder meget hurtigt. Derudover ønskede man fra regeringens side at medvirke til, at overvejelser omkring etablering af hjemmearbejdspladser skulle kunne foregå uden, at den ansatte ville støde imod skattemæssige problemer. Det var derimod ikke regeringens hensigt, at reglen skulle benyttes til at konvertere skattepligtig løn til en skattefri PC. 19 Fremsat som lovforslag nr. L 180 den 27. februar

15 Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 ved lov nr af 20. december 2000 blev der derfor indsat en værnsregel i LL 16, stk. 12 således, at skattefriheden ikke gælder for udstyr leveret efter den 1. januar 2001, hvis arbejdstageren har kompenseret arbejdsgiveren for at få stillet udstyret til rådighed ved reduktion i sin bruttoløn. Værnsreglen satte umiddelbart en stopper for indgåelsen af nye hjemme-pc-ordninger. For at genetablere incitamentet for arbejdstageren til at deltage i finansieringen af hjemme-pc-ordninger, indførte regeringen ved lov nr. 263 af 8/ et ligningsmæssigt fradrag på op til 3500 kr. for de udgifter, arbejdstageren betaler til arbejdsgiveren i forbindelsen med at få stillet en computer med tilbehør til rådighed. Dog er det en betingelse, at arbejdsgiveren dækker minimum 25 % af udgifterne forbundet med at stille en pc med tilbehør til rådighed. Der har således de sidste år været meget fokus på PC stillet til rådighed for arbejdstageren - både fra regeringens side men så sandelig også fra arbejdstagerne og arbejdsgiverne. Den omfattende opmærksomhed har medført gentagne ændringer af regler omkring beskatning af en computer med tilbehør stillet til rådighed af arbejdsgiveren. 4.1 Begrebet computer med tilbehør Regler gældende indtil 31/ Omfattet af skattefriheden efter LL 16, stk er en computer med tilbehør. Hvad der skal forstås ved en computer med tilbehør, giver LL 16 imidlertid ikke en nærmere anvisning på. Af bemærkningerne til lovforslaget nr. L 180 fremgår dog, at Software, scanner, modem m.v. betragtes som tilbehør til computeren, hvorimod en telefonforbindelse, der kan anvendes til datatransmission, behandles efter reglerne om fri telefon. Omfattet er således selve pc en med skærm, tastatur, software, scanner og printer. Et modem vil ligeledes være omfattet, hvorimod selve datakommunikationsforbindelsen, som benyttes til at komme i forbindelse med arbejdspladsen, ikke er omfattet og derfor beskattes efter reglerne om fri telefon i LL 16, stk Regler gældende pr. 1/ Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 55 ved lov nr. 263 af 8/ blev begrebet computer med tilbehør imidlertid udvidet til også at omfatte engangsudgiften til etablering af en højhastigheds- 20 Pr. 1/ er LL 16, stk. 10 ændret LL 16, stk

16 eller bredbåndsadgang hos arbejdstageren. Dette blev direkte lovfæstet i LL 16, stk. 12, 2. pkt. Såfremt oprettelsen af en højhastigheds- eller bredbåndsadgang sker i forbindelse med, at arbejdsgiveren stiller en computer med tilbehør til rådighed for arbejdstageren, vil oprettelsesudgiften herefter være omfattet af reglerne om beskatning af computer med tilbehør. 4.2 Arbejdsgiverbetalt pc I henhold til LL 16, stk vil værdien af helt eller delvis vederlagsfri privat benyttelse af en computer med tilbehør, der er stillet til rådighed til brug ved arbejdet, være skattefri. I de tilfælde hvor, der er tale om en arbejdsgiverbetalt pc, vil arbejdstageren som følge af LL 16, stk. 12 stort set aldrig skulle beskattes af værdien af den helt eller delvise vederlagsfri benyttelse af en computer med tilbehør stillet til rådighed af arbejdsgiveren til brug ved arbejdet. Dette skyldes for det første, at betingelsen, om at pc en skal være stillet til rådighed, altid vil være opfyldt i og med, at arbejdsgiveren har betalt pc en. Og for det andet at der i henhold til praksis kun kræves en beskeden erhvervsmæssig anvendelse, som eksempelvis anvendelse af computeren til modtagelse af interne meddelelser, før betingelsen, om at pc en skal være stillet til rådig til brug ved arbejdet, er opfyldt. Betingelsen om, at pc en skal være stillet til rådighed til brug ved arbejdet, vil derfor oftest være mere end bare lige opfyldt, idet man må formode, at de fleste arbejdsgivere kun vil investere i en pc med tilbehør, hvis de vitterligt mener, at arbejdstageren har behov for en sådan til at udføre arbejdet. Mange arbejdsgivere vil således i højere grad end ved f.eks. oprettelsen af hjemme-pcordninger, 22 hvor det måske mere er af personaleplejehensyn, have en forventning om, at det også er til gavn for virksomheden, at der bliver stillet en pc til rådighed for arbejdstageren. Som eksempel herpå kan nævnes revisionsfirmaer, som udstyrer deres medarbejdere med en bærbar pc således, at en stor del af arbejdsopgaverne kan færdiggøres direkte ude hos kunderne. Herved spares kostbare timer på, at medarbejderne ikke skal tilbage til kontoret for at renskrive arbejdspapirer vedrørende den udførte revision eller rådgivning. I med før af at begrebet en computer med tilbehør ved lov ændringen i 2002 blev udvidet til også at omfatte selve etableringen af en højhastigheds- eller bredbåndsadgang hos arbejdstageren vil denne også være skattefri såfremt pc en og højhastigheds- eller bredbåndsadgangen er stillet til rådighed efter 1. januar tidligere LL 16, stk Se afsnit

17 4.3 Hjemme-pc-ordninger Regler gældende til og med 31/ En hjemme-pc-ordning er typisk karakteriseret ved, at arbejdsgiveren stiller en pc med tilbehør til rådighed for arbejdstageren mod at denne går ned i løn eller udviser løntilbageholdenhed. 23 Ønsker man ved oprettelsen af en hjemme-pc-ordning, at denne skal være skattefri for arbejdstageren, skal den for det første opfylde betingelserne i LL 16, stk. 10. Derudover må ordningen ikke være uforenelig med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. At ordningen skal opfylde betingelserne i begge bestemmelser skyldes, at LL 16, stk. 10 kun angiver betingelserne for, hvornår den private benyttelse af en hjemme-pc helt eller delvist stillet til rådighed af arbejdsgiveren er skattefri, mens KSL 46, stk. 3 angiver betingelserne for, at der ikke skal svares skat af den aftalte lønnedgang Betingelserne i LL 16, stk. 10 For at den private benyttelse af en hjemme-pc er omfattet af skattefrihed skal således - foruden betingelsen om, at der skal være tale om et gode ydet som led i et ansættelsesforhold eller en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt, jf. LL 16, stk. 1 - følgende 3 betingelser alle være opfyldt: For det første skal arbejdsgiveren helt eller delvis vederlagsfrit have stillet pc en til rådighed for arbejdstagerens private benyttelse. Dette krav opfyldes oftest ved, at arbejdstageren ikke direkte betaler et beløb til arbejdsgiveren, men derimod i stedet udviser løntilbageholdenhed eller går ned i løn. For det andet skal pc en være stillet til rådighed af arbejdsgiveren. Heri ligger et krav om, at arbejdsgiveren enten 1) betaler en del af udgifterne til pc-ordningen eller 2) på anden måde bærer en økonomisk risiko. 24 I og med at medarbejderen enten går ned i løn eller udviser løntilbageholdenhed kompenseres arbejdsgiveren for størstedelen af de udgifter, der er forbundet med at stille en pc til rådighed. Herved kommer arbejdsgiveren slet ikke eller kun i meget begrænset omfang til at betale udgifterne 23 Løntilbageholdenhed er karakteriseret ved, at arbejdstageren indgår en aftale med arbejdsgiveren om, at en fremtidig lønstigning udmøntes i en hjemme-pc. 24 Jf. Betænkning nr. 1390: Hjemme-PC er og TfS TSS 16

18 forbundet med pc-ordningen. I disse tilfælde bliver det således mere et spørgsmål om, hvorvidt arbejdsgiveren på anden måde bærer en økonomisk risiko eller blot fungerer som administrationsled mellem arbejdstageren og pc-udbyderen. For at arbejdsgiveren kan siges at have stillet pc en til rådighed, er det ikke et krav i sig selv, at denne er ejer heraf. Er arbejdsgiveren imidlertid ejer af pc erne, bærer han i kraft af sit ejerskab og under forudsætning af, at arbejdstageren kan træde ud af pc-ordningen og tilbagelevere pc en, også den økonomiske risiko for udstyrets tekniske og økonomiske forældelse. Er pc erne derimod leaset, afhænger det af leasingaftalen, om det er leasingselskabet eller arbejdsgiveren, som bærer den økonomiske risiko. Dette spørgsmål har Ligningsrådet gennem de senere år fået rig lejlighed til at tage stilling til. I en bindende forhåndsbesked offentliggjort i TfS LR ønskede et selskab en afklaring af, hvorvidt en påtænkt hjemme-pc stillet til rådighed for medarbejderne i hjemmet ville være skattefri. I sagen skulle omkostningerne ved ordningen finansieres ved reduktion af medarbejdernes løn i en 3-årig periode, som ville få konsekvens for beregningen af pensionsbidrag, overtidsbetaling, feriepenge, feriegodtgørelse mm. Ønskede en medarbejder frivilligt at forlade selskabet inden udløbet af den 3-årige periode, ville denne skulle frikøbe udstyret. Kun hvis medarbejderen blev opsagt, ville denne kunne returnere udstyret. Told- og Skattestyrelsen fandt, at betingelsen om, at hjemme-pc en skal være stillet til rådighed af arbejdsgiveren, ikke var opfyldt. Dette begrundes med, at selskabet i sagen reelt ingen udgifter ville få ved pc-ordningen samt at den enkelte medarbejder ved frivillig udtræden fra selskabet havde pligt til enten at købe pc en eller at overføre leasingaftalen til sin nye arbejdsgiver. For selskabet ville der således ikke være nogen økonomisk risiko forbundet ved at stille en hjemme-pc til rådighed for sine medarbejdere. Selskabet ville derfor udelukkende komme til at fungerede som et administrationsled mellem medarbejderen og leasingfirmaet. I en anden sag offentliggjort i TfS LR ønskede en kommune bl.a. bindende forhåndsbesked på, hvorvidt en påtænkt hjemme-pc stillet til rådighed for den væsentligste del af sine medarbejdere ville være fritaget for beskatning efter LL 16, stk. 10. Kommunen påtænkte at lease pc erne og derefter stille dem til rådighed for medarbejderne. Udgifterne forbundet med ordningen skulle finansieres ved en reduktion af medarbejdernes løn i en 3-årig periode. Ønskede en medarbejder at træde ud af ordningen inden udløbet af den 3-årige periode kunne pc en 17

19 tilbageleveres til kommunen ligesom medarbejderen havde ret, men ikke pligt til at erhverve pc en til en skønnet markedspris. Imodsætning til afgørelsen i TfS LR fandt Ligningsrådet, at betingelsen, om at arbejdsgiveren skal have stillet pc erne til rådighed for medarbejderen, måtte anses for værende opfyldt. Forskellen i de 2 afgørelsers resultat skal ses i sammenhæng med, at der i førstnævnte sag fra selskabet side var stillet krav om, at medarbejderen, hvis denne trådte ud af ordningen, havde pligt til at købe pc en eller overføre leasingaftalen til sin nye arbejdsgiver, hvorimod dette ikke var tilfældet i sidstnævnte sag. I sidstnævnte sag bar kommunen således risikoen for udstyrets økonomiske og tekniske forældelse Samlet kan det konkluderes, at hvorvidt en arbejdsgiver kan siges at have stillet en hjemme-pc til rådighed vil skulle afgøres ud fra de konkrete forhold i den påtænkte hjemme-pc-ordning. Har arbejdsgiveren leaset pc erne kan man på baggrund af Ligningsrådets tidligere afgørelser 25 dog udlede, at en hjemme-pc er stillet til rådighed såfremt 26 : 1. pc erne er leaset af arbejdsgiveren og 2. hovedparten af omkostningerne ved leasingen finansieres ved at medarbejderen udviser løntilbageholdenhed eller går ned i løn og 3. at arbejdsgiveren intet betaler til leasingfirmaet og/eller kun i meget begrænset omfang betaler udgifter til f.eks. undervisning og/eller nye programmer, samt 4. at medarbejderen ikke har pligt til at købe pc erne og arbejdsgiveren dermed er økonomisk forpligtet Den tredje og sidste betingelse som skal være opfyldt i henhold til LL 16, stk. 10 er, at arbejdsgiveren skal have stillet pc en til rådighed til brug ved arbejdet. Det er således et krav, at pc en er stillet til rådighed for arbejdstageren ud fra en arbejdsmæssig begrundelse. Af svar på spørgsmål 8 af 28. april fra Skatteministeriet til Folketingets Skatteudvalg fremgår, at selv en beskeden erhvervsmæssig anvendelse vil være tilstrækkeligt til, at den private brug af en pc, der er stillet til rådighed af arbejdsgiveren, bliver skattefri. Det er derfor ikke et krav at pc en benyttes under udførslen af arbejdstagerens arbejdsopgaver. Derimod vil det være tilstrækkeligt, at pc en blot anvendes til at modtage interne meddelelser vedrørende arbejdspladsen, 25 Se TfS LR, 1999,323 LR, LR, LR, LR 26 Jf. også TfS TSS og betænkning nr.1390: Hjemme-PC er 27 Jf. bilag 7 til lovforslag nr. L 180, fremsat d. 27. februar

20 idet dette i dag også betragtes som en nødvendig del af at fungere på en arbejdsplads. Ligeledes vil en pc stillet til rådighed med henblik på uddannelse også være omfattet af LL 16, stk. 10, hvis medarbejderen har behov for de kvalifikationer, der opnås, for at varetage arbejdet. De meget beskedne krav til den erhvervsmæssige anvendelse gør, at mange arbejdstagere vil kunne opfylde dette krav. Retstillingen er herefter den, at såfremt arbejdsgiveren helt eller delvist har stillet en hjemme-pc med tilbehør til rådighed for arbejdstageren til brug ved arbejdet, vil denne være skattefri i medfør af LL 16, stk. 10. Er betingelserne for at være omfattet af LL 16, stk. 10 derimod ikke opfyldt, vil konsekvensen være, at arbejdstageren, som B-indkomst, skal beskattes af den private anvendelse af pc en med tilbehør efter reglerne i LL 16, stk. 1 og 3. Den skattepligtige værdi af den private anvendelse ansættes til markedslejen i låneperioden. Overdrages udstyret til arbejdstageren uden at denne betaler fuldt vederlag herfor med beskattede midler eller eventuelt slet intet betaler, beskattes arbejdstageren af forskellen mellem markedsværdien af udstyret på overdragelsestidspunktet og det beløb, som arbejdstageren har betalt til arbejdsgiveren Modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. I henhold til KSL 46, stk. 1 skal arbejdsgiveren i forbindelse med enhver udbetaling af A- indkomst, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Af KSL 46, stk. 3 fremgår, at indeholdelsen går forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst, herunder også modkrav fra den indeholdelsespligtige. Bestemmelsen indeholder dermed et forbud mod, at arbejdsgiveren forinden denne indeholder A-skat, modregner krav på den ansatte i bruttolønnen. For ikke at være i modstrid med modregningsforbudet skal den lønreduktion, som den ansatte accepterer, således være reel. Hvad der skal forstås ved en reel lønnedgang fremgår af 2 domme afsagt af Østre Landsret før LL 16, stk. 10 s indførelse og offentliggjort i TfS som H og H. 28 I begge sager fik medarbejderne af to forskellige kommuner stillet en pc til rådighed i hjemmet mod en månedlig betaling, som blev fratrukket den ansattes løn, inden A-skatten blev beregnet. I den ene kommune 28 Kommenteres af Skatteministeriet i TfS DEP. Skatteministeriet udtaler heri, at hvorvidt arbejdsgiveren kan undlade at indeholde A-skat af den lønnedgang, som aftales i forbindelse med, at der stilles et personalegode til rådighed for arbejdstageren afhænger af, om lønnedgangen kan anses for reel, dvs. ikke har karakter af hel eller delvis betaling for at godet stilles til rådighed for den pågældende. Ved vurderingen kan bl.a. lægges vægt på om lønnedgangen har virkning for alle dele af lønnen. 19

21 påvirkede lønreduktionen ikke den ansattes pensionsgrundlag og beregningsgrundlaget for feriepenge og feriegodtgørelse. I den anden kommune reducerede medarbejderbetalingen godt nok både beskatningsgrundlaget og beregningsgrundlaget for feriepenge og feriegodtgørelse, men til gengæld blev de øvrige lønforhold herunder også pensionsgrundlaget ikke påvirket. I begge sager anførte Landsretten, at pc-ordningerne var uforenelige med KSL 46, stk. 3. Dette begrundedes med, at der kun vil være tale om en reel lønnedgang, såfremt lønnedgangen fik virkning for alle dele af lønnen, herunder også beregningen af pension i det omfang denne er afhængig af den løbende lønudbetaling. Dette var imidlertid ikke tilfældet i disse 2 sager. Af nyere dato kan også nævnes Ligningsrådets afgørelse i en bindende forhåndsbesked offentliggjort i TfS LR. Heri ønskede et selskab, foruden om ordningen var omfattet af LL 16, stk. 10, svar på, om en hjemme-pc-ordning ville være i strid med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. Idet lønnedgangen i denne sag fik virkning i alle henseender, herunder for beregningen af feriepenge, bidrag til pensionsordninger mm. kunne Ligningsrådet tilslutte sig skatteforvaltningens opfattelse, hvorfor den anså, at ordningen ikke ville stride mod modregningsforbudet. For de medarbejdere, der var ansat på tjenestemandslignende vilkår, ville det dog være en forudsætning, at lønreduktionen også fik virkning for beregningen af pension. Idet kun pensionsoverbygningsordningen havde en direkte sammenhæng med den løbende lønudbetaling accepteredes, at reduktionen primært skete heri. Som det fremgår af ovenstående domme og afgørelser er det en forudsætning for, at lønnedgangen kan anses som værende reel, at denne får virkning i alle henseender, herunder også ved beregningen af pensioner, som har en direkte sammenhæng med den løbende udbetaling. Endvidere må lønnedgangen ikke fremgå af lønsedlen. 29 Kan lønnedgangen i den pågældende hjemme-pc-ordning således betegnes som værende reel, vil den ikke være i strid med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. Der vil derfor heller ikke skulle indeholdes A-skat heraf Regler gældende pr. 1/ Som hjemme-pc-ordningerne var udformet indtil vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 opnåede arbejdsgiveren og arbejdstageren flere fordele. For det første opnåede arbejdsgiveren, at denne slet ikke eller kun i meget begrænset omfang kom til at betale udgifterne forbundet med at stille en pc til rådighed. For det andet opnåede arbejdstageren, at denne fik stillet en computer til rådighed også i de tilfælde, hvor arbejdsgiveren var af den holdning, at arbejdet ville kunne klares uden og derfor 29 Jf. TfS LR 20

22 ikke selv ville finansiere computeren og stille den til rådighed. For det tredje opnåede arbejdstageren en retstilling, som svarede til, at denne fik fradrag direkte i den personlige indkomst for udgifter forbundet med anskaffelsen af computeren. I kraft af at grundlaget for indeholdelse af A-skat således blev mindre, opnåede arbejdstageren en skattebesparelse ved ikke at skulle betale skat af den løn, som i stedet for at blive udbetalt som et kontant vederlag, udbetaltes i form af en computer stillet til rådighed. 30 Det offentlige kom herved indirekte til at yde tilskud til anskaffelsen. Formålet med indførelsen af LL 16, stk. 10 i 1997 med vedtagelsen af lovforslag nr. L 180 var imidlertid ikke at indføre fuld fradragsret for udgifter forbundet med anskaffelse af en hjemme-pc men derimod snarere et forsøg på at sikre, at etablering af hjemmearbejdspladser kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren 31. Det blev derfor med vedtagelsen besluttet at ændre reglerne i LL 16, stk. 10 med virkning for hjemme-pc-ordninger etableret efter 1. januar LL 16, stk. 10 kom herefter kun til at omhandle fri parkeringsplads, mens reglerne om beskatning af en computer med tilbehør blev flyttet til et nyt stk. 12. Ved samme lejlighed indsatte man en værnsregel, som skulle forhindre oprettelsen af nye arbejdstager- og skattefinansierede hjemme-pcordninger. Grundet indsættelsen af værnsreglen vil der med virkning for indkomståret 2001 herefter kun være skattefrihed for den helt eller delvise vederlagsfri private benyttelse af en computer med tilbehør stillet til rådighed til brug ved arbejdet såfremt, arbejdstageren ikke har kompenseret arbejdsgiveren herfor ved reduktion i sin bruttoløn. Er arbejdsgiveren af arbejdstageren blevet kompenseret for den private anvendelse ved reduktion i arbejdstagerens bruttoløn, medregnes ved opgørelsen af arbejdstagerens skattepligtige indkomst værdien af rådigheden som 50 % pr. år af udstyrets nypris. Har computeren med tilbehør kun været til arbejdstagerens rådighed en del af året, nedsættes den skattepligtige værdi med et beløb svarende til det antal hele måneder, hvori dette ikke har været til rådighed, jf. LL 16, stk. 12, pkt. Er modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3 ikke overholdt vil arbejdstageren endvidere blive beskattet af den aftalt lønnedgang. Har en arbejdstager således ved reduktion i sin bruttoløn fået stillet en computer med tilbehør, værdi kr., til rådighed til brug ved arbejdet, vil denne for den private anvendelse blive beskattet af 30 Da fradraget reelt fås i den personlige indkomst vil skattebesparelsen være større jo højere marginalskatteprocent arbejdstageren har. 31 Jf. betænkning nr. 1390: Hjemme-PC er og bemærkninger til lovforslag nr. L 98, fremsat den 10. november

23 7000 kr., hvis den har været til arbejdstagerens rådighed hele året. Har arbejdstageren derimod kun haft rådighed over computeren i 6 måneder vil han kun blive beskattet af 3500 kr. I betragtning af at den teknologiske udvikling inden for IT-området i dag er i hastig udvikling, må en værdiansættelse på 50 % pr. år af udstyrets nypris betegnes som værende forholdsvis høj. Beskatningen vil således allerede efter 1 år ske på grundlag af en værdi, som er højere end udstyrets markedsværdi. Beskatningen af computer med tilbehør til en højere værdi en markedsværdien må betragtes som et brud på det oprindelige udgangspunkt om, at personalegoder i højere grad skal tilnærmes omkostningerne ved selv at købe de pågældende goder for beskattede midler. 32 Derudover vil arbejdstageren i mange tilfælde komme til at betale mere for udstyret end det reelt har kostet. Eksempel En arbejdstager køber en pc til kr. Der er til gengæld herfor aftalt en lønnedgang på 5000 kr. pr. år i de 3 år pc en stilles til rådighed. Pris computer med tilbehør Skattepligtig værdi: 50 % af kr./år = kr. pr. år i 3 år. = kr. Skat heraf v/60 % Egenbetaling = 40 % af kr. pr. år i 3 år I alt kr kr kr kr. Det fremgår imidlertid af bemærkningerne til lovforslag nr. L 98, at den forholdsvis høje skattepligtige værdi af rådigheden er fastsat ud fra en betragtning om, at det ikke skal være skattemæssigt attraktivt at aftale en lønnedgang mod at få stillet en computer eller udstyr stillet til rådighed. Procentsatsen er derfor vedtaget med baggrund i et politisk motiv om at gøre det ufordelagtigt at kompensere arbejdsgiveren ved nedgang i bruttolønnen Værnsreglen mod nedgang i bruttoløn Det fremgår af loven, at der skal være tale om, at arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren ved en reduktion i sin bruttoløn. Umiddelbart skulle man derfor tro, at værnsreglen kun omfattede de situationer, hvor arbejdstageren går ned i løn. Læser man imidlertid bemærkningerne til loven 33 opdager man, at dette ikke er tilfældet. Heraf fremgår nemlig at værnsreglen også er møntet på den 32 Jf. bemærkningerne til Lovforslag nr. L 286, fremsat d. 19. maj Jf. bemærkningerne til Lovforslag nr. L 98 s enkelte dele, 2, pkt

24 situation, hvor arbejdstageren udviser løntilbageholdenhed. Omfattet af begrebet løntilbageholdenhed er for det første den situation, hvor arbejdstageren indgår en aftale med arbejdsgiveren om, at en fremtidig lønstigning udmøntes i en hjemme-pc. For det andet den situation hvor arbejdstageren i forbindelse med ansættelsen aftaler en lavere løn, end han ellers kunne have fået mod til gengæld at få stillet en computer med tilbehør til rådighed. Og for det tredje den situation hvor arbejdstageren forpligter sig til ubetalt merarbejde mod at få en computer med tilbehør stillet til rådighed. At loven også omfatter de situationer, hvor arbejdstageren udviser løntilbageholdenhed kan ikke anses for helt uproblematisk, idet det må være overordentligt vanskeligt for myndighederne at kontrollere, hvorvidt arbejdstageren har udvist løntilbageholdenhed. Kompenserer arbejdstageren arbejdsgiveren via en reduktion af nettolønnen, vil dette derimod ikke være omfattet af værnsreglen. Dette er selvfølgelig også mest logisk, idet kompensationen er sket med i forvejen beskattede midler. Arbejdstageren har derfor ikke opnået en økonomisk gevinst, men blot fået mulighed for at sprede sine udgifter over en længere periode. Indsættelsen af værnsreglen antages i almindelighed at have været årsag til, at der ikke længere eller kun i begrænset omfang - oprettes hjemme-pc-ordninger. Man kan imidlertid diskutere hvorvidt dette nu også er tilfældet for alle lønmodtagergrupper. Selvfølgelig har værnsreglen medført et kraftigt fald i oprettelsen af nye hjemme-pc-ordninger indenfor de lønmodtagergrupper som ikke, eller kun i meget begrænset omfang har individuelle lønforhandlinger. Til gengæld må det anses for temmelig usikkert i hvilket omfang værnsreglen har haft den ønskede virkning i forhold til arbejdstagere med individuelle lønforhandlinger. For arbejdstagere med individuelle lønforhandlinger fastsættes arbejdsvederlaget ikke af kollektive overenskomster og man vil derfor ikke have tabeller, hvori man kan se, hvad arbejdsvederlaget burde være for det pågældende arbejde. 34 Det vil som følge heraf være temmelig vanskeligt for skattemyndigheden at kontrollere, hvorvidt der er udvist løntilbageholdenhed. Kan man ikke med rimelig sikkerhed fastslå, hvor stort arbejdsvederlaget burde være, vil det blive overordentlig vanskeligt for skattemyndigheden at løfte bevisbyrden for, at arbejdstageren har kompenseret arbejdsgiveren ved reduktion i sin bruttoløn og derfor bør beskattes af værdien af pc med tilbehør stillet til rådighed. Selvom det således stadig er teoretisk muligt at lave aftaler om bruttolønsnedgang mod at få en computer med tilbehør stillet til rådighed, må man dog formode, at 34 Det skal nævnes, at man i det offentlige i stor udstrækning benytter sig af løntabeller, hvorfor det selvfølgelig vil være muligt at kontrollere her. 23

25 mange arbejdsgivere ikke vil være villige til at løbe den risiko, der er forbundet med at omgå reglerne på denne måde. Her til sidst skal blot nævnes, at det kan synes temmelig idealistisk, at regeringen ønsker, at arbejdsgiverne skal tage et ansvar og dermed afholde væsentlige omkostningerne forbundet med medarbejdernes IT-udvikling. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at arbejdsgiverne ikke driver en velgørende organisation men derimod en virksomhed med det formål at tjene penge til dem selv og aktionærerne. Skulle arbejdsgiverne uden kompensation stille en computer med tilbehør til rådighed også for arbejdstagere, som ikke har et konkret behov herfor for at kunne udføre sine arbejdsopgaver, vil det uden et forøget afkast medføre øgede omkostninger for virksomheden og dermed også i et eller andet omfang dyrere produkter og i sidste ende måske endda forringet konkurrenceevne. Medmindre andre forhold som eksempelvis at tiltrække nye og fastholde eksisterende medarbejdere spiller ind, synes det således svært at forestille sig, at arbejdsgiverne uden kompensation vil stille en pc er med tilbehør til rådighed for medarbejdere, som ikke har et konkret behov herfor for at kunne udføre sine arbejdsopgaver. Indsættelsen af værnsreglen må imidlertid siges at have sat en effektiv stopper for de arbejdstagerog dermed også skattefinansierede hjemme-pc-ordninger Skift af arbejdsgiver Den nye formulering indebærer, at man efter 1. januar 2001 ikke skattefrit vil kunne oprette flere hjemme-pc-ordninger via reduktion i arbejdstagerens bruttoløn. Det er derfor af betydning for arbejdstageren at vide, hvorledes en hjemme-pc, der er anskaffet før den 1. januar 2001 skattemæssigt behandles, hvis arbejdstageren skifter arbejdsgiver efter den 1. januar Skatteministeriet er derfor også blevet bedt om at redegøre for den skattemæssige behandling af en hjemme-pc i forbindelse med et jobskifte. Af meddelelsen fra Skatteministeriets Departement offentliggjort i TfS DEP fremgår, at en hjemme-pc leveret før 1. januar 2001 ikke vil blive berørt af de nye regler, selvom arbejdstageren skifter arbejdsgiver og det uanset om det er inden for samme koncern eller ej. Resultatet begrundes med, at det i henhold til 4, stk. 4 i lov nr af 20/ om ændring af arbejdsfondsloven, ligningsloven og skattekontrolloven fremgår, at det afgørende for, hvorvidt en hjemme-pc er omfattet af de nye eller gamle regler, er, hvornår udstyret er leveret. Har arbejdstageren således fået computer med tilbehør leveret senest den 31. december 2000, og køber 24

26 den nye arbejdsgiver computeren med tilbehør af den tidligere arbejdsgiver eller indgår aftale med det tidligere leasingselskab om fortsat at stille computeren med tilbehør til rådighed, vil arbejdstageren ikke være omfattet af de nye regler Regler gældende pr. 1/ Indførelsen af værnsreglen i LL 16, stk. 12 medførte som nævnt i forrige afsnit en kraftig opbremsning i antallet af nye hjemme-pc-ordninger. For at regeringens politik om at borgerne skal sikres gode rammer til opnåelse af gode IT-kundskaber således, at udviklingen af det danske samfund til et netværkssamfund bevares og fremmes, var regeringen nødt til at se på grundlaget for at udvide mulighederne for etablering af nye hjemme-pc-ordninger. For at genetablere incitamentet til at oprette nye hjemme-pc-ordninger indførte man derfor ved lov nr. 263 af 8/ et ligningsmæssigt fradrag på maksimalt kr. pr. år for de udgifter, som arbejdstageren betaler til arbejdsgiveren for at få stillet en computer med tilbehør til rådighed samtidig med, at værnsreglen mod nedgang i bruttoløn og skattefriheden for helt eller delvis vederlagsfri privat benyttelse blev bibeholdt. Fradraget er i henhold til LL 16, stk. 12 betinget af 1) at arbejdsgiveren afholder minimum 25 % af udgifterne ved at stille computer med tilbehør til rådighed og 2) at arbejdstageren ikke har kompenseret arbejdsgiveren via reduktion i sin bruttoløn og 3) at der er tale om en computer med tilbehør og ikke blot computertilbehør. 35 Af bemærkningerne til loven (L 55) fremgår, at fradraget ikke er begrænset af LL 9, stk. 1, hvilket medfører, at fradraget kan opnås, selvom arbejdstageren i år 2004 ikke har erhvervsmæssige udgifter, som overstiger bundfradraget på kr Betingelser for at opnå det ligningsmæssige fradrag, jf. LL 16, stk. 12 LL 16, stk. 12 vedrører kun beskatningen af helt eller delvis vederlagsfri privat benyttelses af en computer med tilbehør stillet til rådighed til brug ved arbejdet. Arbejdstagerens ligningsmæssige fradrag på op til kr. pr. år for denne egenbetaling til arbejdsgiveren er derfor for det første betinget af, at der er tale om en computer med tilbehør. Det er således ikke muligt for arbejdstageren at deltage i en ordning, hvor der kun stilles computerudstyr til rådighed. 36 Et krav som dette kan virke hindrende for en opkvalificering af de arbejdstageres kvalifikationer, som allerede har fået en computer med tilbehør stillet til rådighed og derfor kun ønsker, at der skal 35 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar Jf. også bemærkningerne til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar

27 ske en opgradering efterhånden som teknologien udvikler sig. En mulig løsning herpå kunne være at indsætte en bestemmelse om, at opgradering kan ske, hvis der er et erhvervsmæssigt behov herfor. For det andet er arbejdstagerens ligningsmæssige fradrag betinget af, at arbejdsgiveren betaler minimum 25 % af udgifterne forbundet med ordningen, jf. LL 16, stk. 12, 4. pkt. Et af kritikpunkterne mod de tidligere hjemme-pc-ordninger var, at arbejdsgiverens økonomiske engagement var blevet for lille således, at dette i mange tilfælde kun bestod af en økonomisk risiko, men ikke en egentlig betaling. Arbejdsgiveren ville som følge heraf i langt flere tilfælde være villig til at stille en hjemme-pc er med tilbehør til rådighed for arbejdstageren, også selvom denne ikke havde et arbejdsmæssigt behov og dermed stort set kun ville blive benyttet privat. Derudover blev omkostningerne forbundet med at stille en computer med tilbehør til rådighed for arbejdstageren overvæltet på arbejdstageren, hvilket var imod intentionerne bag indførelse af skattefriheden for den private anvendelse af en computer med tilbehør stillet til rådighed af arbejdsgiver til brug for arbejdet. 37 Herudover gav usikkerheden omkring, hvilket arbejdsgiverengagement, der som minimum skulle præsteres for at anse computeren med tilbehør stillet til rådighed, anledning til en hel del forespørgsler herom hos Ligningsrådet. Indførelsen af et krav om, at arbejdsgiveren skal afholde minimum 25 % af udgifterne kan derfor ses som et forsøg på, at få arbejdsgiverne til at dække en større andel af udgifterne forbundet med at stille en computer med tilbehør til rådighed. At opstille et krav som dette er dog ikke helt uden problemer for både arbejdsgiver og arbejdstager, idet det kan give anledning til en del usikkerhed om, hvorvidt kravet nu også er opfyldt. Man har imidlertid forsøgt at mindske denne usikkerhed ved direkte i loven at opliste de udgifter, som i hvert fald kan medregnes ved beregningen af, om arbejdsgiveren har afholdt minimum 25 % af udgifterne. Disse er: 1) arbejdsgiverens direkte omkostninger til erhvervelse eller leje af hard- og software, 2) engangsudgiften til etablering af højhastigheds- eller bredbåndsadgang hos arbejdstageren og 3) arbejdsgiverens udgifter til pc-kurser for den arbejdstager, som får computer med tilbehør stillet til rådighed. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 55 fremgår, at det for så vidt angår udgifterne til arbejdsgiverens erhvervelse af hardware og software kun er de direkte medgåede omkostninger hertil, som kan medregnes. Arbejdsgiverens eventuelle generelle udgifter til administration af ordningen og skønnet andel af generalomkostninger kan derfor ikke indgå i beregningen. 37 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 98, fremsat d. 10. november

28 Oplistningen kan dog ikke betegnes som helt entydig, idet eksempelvis benævnelsen hardware normalt omfatter alle de hårde dele til computeren, hvilket bevirker, at det kan være alt lige fra en harddisk til et web-cam. Det samme gælder for software, som kan være alt lige fra programmer som Word, Excel mm. til spil. Det kan dermed ikke undgås, at der vil komme nogle situationer, hvor arbejdsgiveren og arbejdstageren vil kunne komme i tvivl om, hvorvidt det pågældende pc-udstyr nu også kan henføres til de udgifter, som tæller med i, hvorvidt arbejdsgiveren nu også har afholdt 25 % af udgifterne. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 98 fremgår, at ordningen sigter på pc-basisudstyr af rimelig kapacitet og kvalitet, og at dette søges opnået ved en maksimering af fradragsretten i stedet for et egentligt maksimumbeløb for, hvor meget computeren med tilbehør må koste. At der ikke er sat en øvre grænse for, hvor meget computeren med tilbehør må koste, synes fornuftigt, idet det grundet den teknologiske udvikling og forskellige arbejdsmæssige behov vil være umuligt at fastsætte. Foruden usikkerheden om, hvorvidt arbejdsgiveren nu også har afholdt minimum 25 % af udgifterne forbundet med ordningen, kan der også opstå tvivl om, hvorvidt arbejdsgiverens andel af udgifterne skal være afholdt i indkøbsåret eller blot være opfyldt inden rimelig tid efter computerens levering. Af skatteministerens kommentar til Advokatrådets høringssvar 38 fremgår imidlertid, at kravet er, at arbejdsgiverens andel på minimum 25 % ved udløbet af hvert af indkomstårene 1-3 ikke må udgøre mindre end 25 % af de i forløbet samlede afholdte udgifter. I forhold til at regeringen ønsker, at arbejdsgiveren skal tage et større ansvar for arbejdstagernes ITudvikling, synes et krav om, at arbejdsgiveren som minimum skal dække 25 % af udgifterne forbundet med ordningen ikke at være et særligt højt krav. Havde man i stedet krævet en større arbejdsgiverbetaling, ville man måske have opnået, at arbejdsgiveren i stedet ville stille større krav til anvendelsen af pc en, ligesom denne ville begrænse computerudstyret til udstyr, som anses for erhvervsmæssigt relevant for den enkelte arbejdstager. Til gengæld herfor ville ordningen dog sandsynligvis blive mindre udbredt, idet arbejdsgiveren så sandsynligvis kun ville deltage i finansieringen, hvis arbejdstageren har et egentligt arbejdsmæssigt behov herfor. Man kan ligeledes undre sig over, at man ved vedtagelsen af loven ikke har stillet krav om, at arbejdstagerne skal deltage i pc-kurser, idet dette må betegnes som en væsentlig forudsætning for, at det generelle IT-kompetanceniveau kan løftes. Imidlertid ville et krav som dette kunne virke uhensigtsmæssigt for de arbejdstagere, som allerede har gode IT-kompetancer. Dertil kommer 38 Jf. bilag 15 til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar

29 vanskeligheder ved at afgrænse, hvilke uddannelser/kurser, der vil være tilstrækkelige, idet dette kan afhænge meget af den enkelt arbejdstagers som den enkelte virksomheds aktiviteter. Derudover vil det være vanskeligt for den lignende myndighed at kontrollere et sådant kravs overholdelse. Endvidere vil adgangen, til at medregne udgifter afholdt af arbejdsgiveren i forbindelse med arbejdstagerens deltagelse i pc-kurser ved opgørelsen af om denne har afholdt minimum 25 % af udgifterne forbundet med ordningen, virke som et incitament for arbejdstageren til at deltage i opkvalificerende pc-kurser. 39 Som 25 % -kravet på nuværende tidspunkt er udformet, vil arbejdstageren komme til at bære en stor del af risikoen for, at arbejdsgiveren ved årets udløb ikke har opfyldt kravet. Samtidig synes det også urimeligt for arbejdstageren, at denne ikke vil kunne få fradrag i de situationer, hvor arbejdsgiveren kun lige vil betale 25 % af udgifterne og der derfor ikke er en margin at falde tilbage på, hvis f.eks. et planlagt kursus sidst på året bliver aflyst af udbyderen. Ordningen må bl.a. som følge heraf siges at være forbundet med en vis usikkerhed for arbejdstageren. For det tredje gælder at arbejdstageren ikke må have kompenseret arbejdsgiveren ved reduktion i sin bruttoløn, jf. det tidligere anførte i afsnit Her til sidst skal blot nævnes, at det af bemærkningerne til lovforslag nr. L 55 fremgår, at kriteriet stillet til rådighed for arbejdstageren af arbejdsgiveren til brug ved arbejdet opretholdes i overensstemmelse med de tidligere regler. Der skal efter praksis således stadig ikke ret meget til, før dette krav anses for opfyldt, jf. det tidligere anførte i afsnit Konsekvenser af indførelsen af et ligningsmæssigt fradrag for arbejdstagerens egenbetaling. Et af kritikpunkterne mod de tidligere hjemme-pc-ordninger var, at disse ikke var lige anvendelige for alle grupper arbejdstagere. Dette skyldtes for det første modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3 og for det andet overenskomstmæssige forhold, som ikke tillader visse arbejdstagere at gå ned i løn. Derudover havde personer, som stod udenfor arbejdsmarkedet ikke mulighed for at oprette en hjemme-pc-ordning. Til denne personkreds hører pensionister, studerende og arbejdsløse. Ved at indføre et ligningsmæssigt fradrag for arbejdstagerens betalinger til arbejdsgiveren opnår man, at alle arbejdstagere tilknyttet arbejdsmarkedet, dvs. både ansatte i det private og det offentlige 39 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar 2002 samt skatteministerens kommentarer i Bilag

30 herunder også den mindre gruppe af offentligt ansatte tjenestemænd - kan få et indirekte statstilskud til erhvervelsen af en computer med tilbehør. Samtidig opnår man, at det indirekte statstilskud bliver lige stort for såvel lavtlønnede som højtlønnede. I og med fradraget ikke er begrænset af LL 16, stk. 1 opnår man endvidere, at alle arbejdstagere får mulighed for at erhverve en computer med tilbehør med et indirekte statstilskud, idet det ikke er et krav at arbejdstageren i forvejen har erhvervsmæssige udgifter, som i år 2004 overstiger kr. Der vil dermed være skabt et større incitament for at investere i en computer med tilbehør. Dog må et fradrag som dette siges at være en undtagelse til hovedreglen i SL 6 om, at der ikke er fradragsret for private udgifter. Tilbage står imidlertid stadig gruppen af arbejdstagere, som står uden for arbejdsmarkedet. En nærliggende løsning herpå ville være i stedet at indføre et generelt ligningsmæssigt fradrag for udgifter forbundet med at erhverve en computer med tilbehør. Imidlertid kan dette dog ikke anses som tilrådeligt, idet dette må forventes at udhule skattegrundlaget væsentligt med deraf følgende store provenumæssige konsekvenser. Dette skyldes for det første, at der med ophævelsen af kravet om, at udstyret skal være til brug ved arbejdet, ikke længere vil være en naturlig begrænsning for, hvilket udstyr man kan opnå fradrag. Man vil derfor i princippet kunne opnå fradrag for alle former for udstyr. For det andet vil ophævelsen af minimumsgrænsen, for hvor mange af udgifterne forbundet med at stille en computer med tilbehør til rådighed, som arbejdsgiveren skal betale, resultere i, at der ikke længere vil være en naturlig grænse for udgifternes omfang. Man kunne dog måske overveje at indføre snævre grænser for, hvilket udstyr der kan erhverves med fradragsret eller indføre en begrænsning af fradraget. Dette vil imidlertid heller ikke være helt uden problemer, idet man på grund af den hurtige teknologiske udvikling på dette område vil blive nødt til med jævne mellemrum at revidere disse begrænsninger. Og for det tredje vil det give betydeligt mere administrativt arbejde, idet de fleste arbejdstagere herefter vil skulle rette i den fortrykte selvangivelse, hvorefter der vil skulle ske tilbagebetaling henholdsvis efterbetaling af skat. Som det er fremgået ovenfor, vil man ved udformningen af skattereglerne altid i større eller mindre grad komme til at favorisere nogle arbejdstagere frem for andre. Dette skyldes, at man ved udformningen af skattereglerne er nødt til at prioritere mellem mange forskellige hensyn herunder også modsatrettede hensyn. Således vil et politisk ønske om at fremme formål af bredere samfundsmæssig interesse som eksempelvis udbredelsen af IT via en skattebegunstigelse af hjemme-pc er altid have en negativ konsekvens for statens indtægter, idet skattebasen herved bliver mindre. På tilsvarende vis vil en skattebegunstigelse medføre en forvridning i forbruget, hvilket kan 29

31 have både negative og positive konsekvenser for samfundet. Herudover kan administrative hensyn, dvs. at reglerne udformes så de er administrerbare for både arbejdsgivere, arbejdstagere og myndighederne, ligesom det skal være muligt for myndighederne at føre kontrol med reglernes efterlevelse, resultere i at andre hensyn må nedprioriteres. Den tidligere regering har med indsættelsen af værnsreglen mod bruttotræksordninger i LL 16, stk. 12 opprioriteret hensynet til statens indtægter men samtidig været nødt til at nedprioritere de administrative og politiske hensyn. Den nuværende regering har derimod med indsættelsen af det ligningsmæssige fradrag nedprioriteret hensynet til statens indtægter men opprioriteret hensynet til regeringens ønske om at fremme udbredelsen af IT Sammenfatning Indtil 31/ var den private benyttelse af en computer med tilbehør, dvs. software, scanner, modem mm. men ikke en datatransformationsforbindelse skattefri for arbejdstageren såfremt, følgende 3 betingelser alle var opfyldt: 1. Hjemme-pc en var helt eller delvist vederlagsfrit stillet til rådighed for arbejdstagerens private anvendelse. 2. Hjemme-pc en var stillet til rådighed af arbejdsgiveren. 3. Hjemme-pc en var stillet til rådighed til brug for arbejdet. Foruden ovennævnte 3 betingelser i LL 16, stk. 10 var der for de såkaldte hjemme-pc-ordninger yderligere det krav, at disse skulle være i overensstemmelse med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. Var det modsatte tilfældet, ville der skulle indeholdes A-skat af den aftalte lønnedgang. Da det bl.a. ikke var regeringens ønske at indføre et fradrag direkte i den personlige indkomst, indsatte man med vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 en værnsregel, således at der med virkning for indkomståret 2001 kun var skattefrihed for den helt eller delvise vederlagsfrie private benyttelse af en computer med tilbehør stillet til rådighed til brug ved arbejdet såfremt, arbejdstageren ikke havde kompenseret arbejdsgiveren herfor ved reduktion i sin bruttoløn. Havde arbejdstageren derimod ydet kompensation ved reduktion i sin bruttoløn, medregnedes ved opgørelsen af arbejdstagerens skattepligtige indkomst værdien af rådigheden som 50 % pr. år af udstyrets nypris. Beløbet nedsættes dog med et beløb svarende til det antal hele måneder, hvori dette ikke har været til rådighed. 30

32 Vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 fik formentlig med rette ry for at være årsagen til, at der ikke længere eller kun i meget begrænset omfang blev oprettet nye hjemme-pc-ordninger. Regeringen ønskede at ændre dette og vedtog derfor lovforslag nr. L 55. Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 55 med virkning for computere med tilbehør leveret efter den 31/ er retstillingen herefter den, at såfremt arbejdsgiveren helt eller delvist vederlagsfrit har stillet en computer til rådighed til brug ved arbejdet, vil den private benyttelse heraf være skattefri. Har arbejdstageren med beskattede midler betalt arbejdsgiveren for at få stillet en computer med tilbehør til rådighed, vil denne kunne fradrage op til kr. pr. år, såfremt arbejdsgiveren har opfyldt minimumskravet, dvs. har afholdt minimum 25 % af udgifterne forbundet med at stille en computer med tilbehør til rådighed for arbejdstageren. Har arbejdstageren i stedet kompenseret arbejdsgiveren ved en reduktion i bruttolønnen, vil beskatningen imidlertid være langt hårdere, idet 50 % af udstyrets pris herefter vil skulle medregnes ved opgørelsen af arbejdstagerens indkomst. Engangsudgiften til etableringen af en højhastigheds eller bredbåndsadgang anses som værende omfattet af begrebet computer med tilbehør. 5 Beskatning af kommunikationslinier 5.1 Telefontilskud og fri telefon Afgrænsning af telefontilskud overfor fri telefon Med indførelsen af hjemmearbejdspladser har mange virksomheder blandt andet forsøgt at skabe en mere fleksibel arbejdstilrettelæggelse. Den ny teknologi har gjort det muligt, at en virksomheds medarbejdere kan sidde hjemme og udføre en del af deres arbejdsopgaver samtidig med, at de er koblet op på virksomhedens netværk. Til gengæld herfor er medarbejdernes telefonregninger støt stigende, og som følge heraf har mange virksomheder et ønske om at kompensere deres medarbejdere for de arbejdsrelaterede telefonudgifter. Dette kan virksomheden gøre på 2 måder: Enten kan virksomheden yde medarbejderen et tilskud, eller også kan den stille fri telefon til rådighed. Da den skattemæssige behandling af arbejdstageren er vidt forskellig afhængig af, om der ydes tilskud eller stilles fri telefon til rådighed, er det nødvendigt at afgrænse telefontilskud overfor fri telefon. Indtil vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 ved lov nr af 20/ fandtes i Ligningslovens 16 ikke en nærmere anvisning på, hvorledes begreberne telefontilskud og fri telefon skulle 31

33 forstås. Heller ikke bemærkningerne til lovforslag nr. L var til den store hjælp, idet disse blot angav at LL 16, stk. 1 omfatter tilskud til almindelig telefon uden for arbejdsstedet, f.eks. betaling af abonnementsudgiften eller tilskud til samtaleudgiften. Om LL 16, stk. 3 anførtes det endvidere, at hvis arbejdsgiveren har stillet telefon til rådighed uden for arbejdsstedet, (dvs. stillet fri telefon til rådighed), er det tanken, at Ligningsrådet som hidtil fastsætter et standardbeløb, som skal dække den fulde abonnementsafgift og et anslået beløb for private samtaler. Man kunne herefter forledes til at tro, at man i Ligningsrådets anvisninger, som udkommer hvert år i form af et værdiansættelsescirkulære, kunne finde et fortolkningsbidrag til, hvorledes afgrænsningen af telefontilskud overfor fri telefon skal foretages. Ved nærlæsning heraf afsløres det, at dette ikke er tilfældet. I disse værdiansættelsescirkulærer nævnes blot, at værdien af fri telefon udgør kr. pr. år, og at den ansatte kan reducere beløbet med størrelsen af de faktiske udgifter, som den ansatte afholder vedrørende sin private telefon. Reduktionen skal den ansatte selv foretage på selvangivelsen. I Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17/ pkt , som dog pr. 1/ er forældet på dette område, findes derimod en anvisning på, hvorledes fri telefon skal forstås. I henhold hertil forstås ved fri telefon, at telefonen enten er oprettet i arbejdsgiverens navn, eller at arbejdsgiveren afholder telefonudgiften eller en procentdel af telefonudgiften, dvs. bærer en direkte risiko for telefonregningens størrelse. Der foreligger således også fri telefon i de tilfælde, hvor firmaet betaler telefonregningen, men den ansatte betaler et forud aftalt fastsat beløb til firmaet for den private brug, f.eks. 99 kr. om måneden. Fri telefon omfatter derimod f.eks. ikke de tilfælde, hvor firmaet betaler den ansattes telefonregning op til et vist maksimum, f.eks. op til kr. I disse tilfælde foreligger der telefontilskud. Som det fremgår af cirkulæret, var det (indtil 31/ ) afgørende for, hvorvidt der er tale om telefontilskud eller fri telefon, at arbejdsgiveren bærer risikoen for telefonregningens størrelse. Bærer arbejdsgiveren ikke risikoen herfor, f.eks. fordi der er fastsat et maksimum for telefonregningens størrelse, vil der være tale om telefontilskud, som skal beskattes efter reglerne i LL 16, stk. 1 og 2. Bærer arbejdsgiveren derimod risikoen for telefonregningens størrelse, er der tale om fri telefon, hvorfor værdien heraf beskattes efter reglerne i LL 16, stk LL 16 indsættes med vedtagelsen heraf. 41 Gælder kun til og med 31/ , idet der med vedtagelse af lovforslag nr. L 98 pr. 1. januar 2001 også vil være tale om fri telefon i de tilfælde, hvor arbejdsgiveren betaler arbejdstagerens telefonregning op til et vist maksimum. 32

34 Ovenstående afgrænsning mellem fri telefon og telefontilskud er kun gældende ved ligning af indkomstårene 1994 til Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 98 ved lov nr af 20/ fik man direkte i LL 16, stk. 3 nr. 3 indføjet, hvorledes fri telefon skal forstås. Hefter omfatter begrebet fri telefon at en telefon enten er oprettet i arbejdsgiveres navn, eller at arbejdsgiveren fuldstændigt eller op til et vist bestemt beløb refunderer den skattepligtiges telefonudgifter. Fra 1. januar 2001 vil der således også være tale om fri telefon i de tilfælde, hvor arbejdsgiveren har sat et loft over, hvor meget denne vil betale til arbejdstagerens telefoni Telefontilskud Regler gældende til og med 31/ I henhold til LL 16, stk. 1 medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet ved opgørelsen af arbejdstagerens skattepligtige indkomst, hvilket for personer vil sige i den personlige indkomst, jf. PSL 3, stk. 1. At tilskuddet ydes til en telefon uden for arbejdsstedet indebærer, at telefonen ikke er placeret på arbejdsstedet men derimod eksempelvis enten i arbejdstagerens hjem, sommerhus eller bil. Dertil kommer, at bestemmelsen normalt forudsætter, at tilskuddet ydes til en telefon, der er oprettet i en anden end virksomhedens navn, dvs. typisk i den ansattes navn. 42 Efter LL 16, stk. 1 vil der således være tale om tilskud til telefon, hvis arbejdsgiveren betaler et beløb pr. måned til arbejdstagerens private telefon og det uanset om arbejdstageren faktisk afholder udgifter eller ej. Indtil 31/ vil der ligeledes være tale om tilskud, hvis arbejdsgiveren har sat et loft over, hvor store udgifter til arbejdstagernes telefon og datakommunikation denne vil dække. Fra og med 1/ vil sidstnævnte derimod blive omfattet af begrebet fri telefon og dermed blive beskattet efter de lempeligere regler i LL 16, stk Som kompensation for at tilskuddet medregnes ved opgørelsen af den personlige indkomst, har arbejdstageren fradragsret for erhvervsmæssige samtaleudgifter, jf. LL 16, stk. 2. Ved opgørelsen af hvilke udgifter, der er private henholdsvis erhvervsmæssige, skal der sondres mellem abonnementsudgifter og samtaleudgifter. At dette er nødvendigt skyldes, at samtaleudgifter kan være erhvervsmæssige, mens abonnementsudgifter altid betragtes som en privatudgift, idet 42 Jf. Cirkulære nr. 72 af 17/ pkt Jf. Lov nr af 20. december

35 arbejdstageren antages selv at ville holde telefon, uanset om der bliver ydet tilskud eller ej. 44 Som følge heraf vil abonnementsudgiften derfor ikke kunne fradrages i den skattepligtige indkomst, jf. LL 16, stk. 2, 1. pkt. Ligeledes vil et tilskud til telefon i henhold til LL 16, stk. 2, 2. pkt. blive anset for fortrinsvis at dække abonnementsudgiften. Rigtigheden af at betragte et telefonabonnement som en privatudgift understøttes også af Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS ØLD, hvori en lærervikar påstod udgiften til telefonabonnement fratrukket indkomstopgørelsen som en driftsudgift med henvisning til, at det var nødvendigt for indkomsterhvervelsen at holde telefon. Landsretten udtalte, at udgiften til telefonabonnement var en så almindelig forekommende udgift i en husstand, at den måtte betragtes som en sædvanlig leveomkostning, der ikke berettigede til fradrag. Som nævnt kan samtaleudgifter være erhvervsmæssige og kan dette dokumenteres af arbejdstageren, vil denne kunne fradrage disse udgifter efter reglerne i LL 9, stk. 1, jf. LL 16, stk. 2, 3. pkt. I henhold hertil kan arbejdstageren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede fradragsberettigede beløb overstiger et grundbeløb på 3000 kr. reguleret efter PSL 20. Arbejdstageren vil således kunne fradrage dokumenterede erhvervsmæssige samtaleudgifter i det omfang, disse sammen med arbejdstagerens øvrige udgifter i forbindelse med udførslen af det indtægtsgivende arbejde i år 2000 overstiger kr. 45 Det skal i den forbindelse nævnes, at det forekommer mærkværdigt, at det skal komme arbejdstageren til ugunst, at arbejdsgiveren ikke er villig til at betale alle de for den ansatte med arbejdet forbundne omkostninger men måske skal svaret herpå søges i administrative hensyn, et muligt fald i skatteprovenu og et politisk ønske om, at udgifter forbundet med arbejdets udførelse skal betales af arbejdsgiveren. Fradragsværdien for arbejdstageren afhænger af, hvorvidt disse kan fradrages i den personlige indkomst, kapitalindkomsten eller blot som et ligningsmæssigt fradrag. Fradragsværdien vil således være størst for fradrag i personlig indkomst og mindst for ligningsmæssige fradrag. 44 Jf. Cirkulære nr. 72 af 17/ pkt Jf. TSS-meddelelse af 20. august 1999 om regulering af beløbsgrænser for år

36 Som tidligere nævnt medregnes tilskud til telefon i den personlige indkomst, og man kunne derfor forledes til at tro, at de erhvervsmæssige udgifter så også kunne fradrages heri. Dette er imidlertid ikke tilfældet, idet dette kræver særskilt hjemmel, jf. PSL 3, stk. 2. I henhold til PSL 4, stk. 2 er det heller ikke muligt at fradrage udgifterne i kapitalindkomsten, idet dette ligeledes kræver lovhjemmel. De erhvervsmæssige samtaler udgifter vil derfor kun kunne fradrages som et ligningsmæssigt fradrag. Til illustration af reglerne kan følgende lille eksempel nævnes: En arbejdsgiver yder i år 2000 et månedligt tilskud til telefon svarende til på kr. på årsbasis. Arbejdstageren har øvrige erhvervsmæssige udgifter på kr. erhvervsmæssige samtaleudgifter for kr., private samtale udgifter på kr. og abonnementsudgifter på kr. Tilskuddet fra arbejdsgiveren medfører, at arbejdstageren vil skulle beskattes af kr. som personlig indkomst, men kun vil kunne fratrække kr. ud af de i alt 8300 kr., som kan henregnes til erhvervsudøvelsen, som et ligningsmæssigt fradrag. Havde arbejdstageren i eksemplet ikke haft andre øvrige erhvervsmæssige udgifter, ville denne slet ikke kunne fradrage noget, idet beløbet så ville ligge under grænsen på kr. Som det fremgår ovenfor, kan ordningen ikke siges at være specielt fordelagtig for arbejdstageren, idet denne bliver beskattet af hele telefontilskuddet. Derudover er der ikke adgang for arbejdstageren til at modregne husstandens udgifter til privat telefoni. Den eneste måde, hvorpå arbejdstageren herefter kan undgå beskatning af tilskud til telefon, er ved kun at lade arbejdsgiveren betale for telefonsamtaler, der efter særskilt bestilling for hver enkelt samtale kan dokumenteres som erhvervsmæssige ved bilag fra telefonselskabet. I disse situationer vil der nemlig ikke være tale om tilskud til telefon, men derimod at arbejdsgiveren betaler sine udgifter efter regning, hvorfor beløbet ikke vil være skattepligtigt hos arbejdstageren. At arbejdsgiveren skal betale udgifter til telefon efter regning kan for mange synes besværligt, hvorfor disse til ugunst for arbejdstageren foretrækker at yde et fast tilskud i stedet Regler gældende pr. 1/ Ovenstående har været en medvirkende årsag til, at reglerne for hvad, der betragtes som telefontilskud henholdsvis fri telefon, er blevet ændret med vedtagelsen af lovforslag nr. L 98. I henhold hertil vil der pr. 1. januar 2001 ikke længere være tale om telefontilskud, hvis arbejdsgiveren betaler arbejdstagerens telefonregning op til et vist maksimum. Dette vil derimod 35

37 blive betragtet som fri telefon og derfor blive beskattet efter de lempeligere regler i LL 16, stk De situationer, hvor der herefter kan blive tale om beskatning af tilskud til telefon er således blevet begrænset væsentligt, men man vil stadig kunne opleve, at arbejdstagere vil skulle beskattes af telefontilskud. Som eksempel herpå skal blot nævnes den situation, hvor en arbejdsgiver ønsker at kunne komme i kontakt med en medarbejder døgnet rundt, men ikke ønsker at betale den ansattes private telefonudgifter. Arbejdsgiveren vælger derfor kun at betale for udgifter forbundet med selve telefonabonnementet ud fra den betragtning, at det vil være virksomheden, der ringer op og dermed også kommer til at betale samtaleudgifterne. Skulle der alligevel være samtaleudgifter, må det derfor være medarbejderens private Fri telefon Regler gældende til og med 31/ I henhold til LL 16, stk. 3, nr. 3 er værdien af fri telefon ikke omfattet af bagatelgrænsen, hvorfor værdien heraf altid vil skulle beskattes hos arbejdstageren. Ifølge Ligningsrådets anvisning om beskatning af fri telefon i år udgør værdien kr., hvis arbejdsgiveren har betalt telefonregningen hele året. Har arbejdsgiveren kun betalt telefonen en del af året, dvs. arbejdstageren har kun haft fri telefon en del af året, beskattes arbejdstageren af en forholdsmæssig værdi, dvs. med 250 kr. pr. måned. Er arbejdsgiverens udgifter til den frie telefon mindre end de kr. vil arbejdstageren dog højest blive beskattet af arbejdsgiverens faktiske udgifter. Har arbejdstageren fået stillet mere end én telefon til rådighed, f.eks. en mobiltelefon og en telefon i dennes sommerhus, vil der ikke skulle ske yderligere beskatning. Uanset hvor mange telefoner arbejdstageren får stillet til rådighed, vil denne således maksimalt blive beskattet af 3000 kr., jf. også Cirkulære nr. 72 af 17/ Har arbejdstageren og arbejdsgiveren aftalt, at arbejdstageren for den private brug af telefonen f.eks. skal betale et månedligt beløb til arbejdsgiveren på eks. 100 kr., fragår egenbetalingen i det beløb, der skal beskattes. I dette eksempel vil arbejdstageren derfor kun blive beskattet af de kr. fratrukket 1200 kr. dvs kr. Betaler arbejdstageren derimod kr. til arbejdsgiveren, vil der intet være at beskatte. Sidstnævnte gælder ligeledes, hvis arbejdstageren betaler et beløb større end kr., idet man selvfølgelig ikke kan fratrække mere, end man ville være blevet beskattet af. 46 Se afsnit Jf. TSS-cir : Værdiansættelse for 2000 af visse personalegoder. 36

38 Selvom arbejdstageren har en privat telefon udover den, som arbejdsgiveren betaler, vil arbejdstageren blive beskattet af værdien af fri telefon, men værdien kan reduceres med størrelsen af de faktiske udgifter, som arbejdstageren har afholdt vedrørende sin egen private telefon dog maksimalt kr. Har arbejdstageren eksempelvis fri mobiltelefon samtidig med at denne betaler kr. om året for sin private telefon, vil der intet være til beskatning. I skattelovgivningen er hovedreglen, at privatudgifter ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen, jf. SL 6, men LL 16 må siges at fravige dette princip i og med at private telefonudgifter op til kr. vil kunne fradrages. Årsagen til at det er muligt at fradrage sine private telefonudgifter i det beløb, der skal beskattes, kan være, at arbejdstageren kunne opnå det samme skattemæssige resultat ved så helt at undlade at benytte sin egen telefon og kun arbejdsgiverens, hvorved hele arbejdstagerens telefonregning overvæltes på arbejdsgiveren, som vil kunne fradrage beløbet som en driftsomkostning, jf. SL 6 litra a. Har et ægtepar eller samlevende med forskellige arbejdsgivere begge fri telefon, vil kun den ene af husstandens fri telefoner være skattepligtig. Dette fremgår af en bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet offentliggjort i TfS LR, hvor en statslig styrelse ønskede Ligningsrådets stillingtagen til beskatningen af fri telefon/isdn-forbindelse i de tilfælde, hvor den pågældende medarbejders ægtefælle/samlever også har fri telefon/isdn-forbindelse. Af Ligningsrådets svar fremgår, at begge ægtefæller/samlevende beskattes af værdien af fri telefon, men at de ved indkomstopgørelsen kan regulere værdien af fri telefon, således at husstanden samlet kun beskattes af én telefon. Værdien af fri telefon kan endvidere nedsættes med det beløb, som husstanden har afholdt til den private telefon. Værdien af fri telefon beskattes som personlig indkomst, jf. PSL 3. Arbejdstageren vil som en konsekvens af, at arbejdsgiveren skal indberette værdien af fri telefon uden hensyntagen til arbejdstagernes private telefonudgifter, selv skulle modregne udgifter til den private telefon i den personlige indkomst på selvangivelsen. Som følge af at arbejdstageren selv skal fradrage udgifterne på selvangivelsen, vil der sandsynligvis være mange, som kommer til at betale for meget i skat enten fordi de ikke kender reglerne, eller fordi de glemmer det. 37

39 Regler gældende pr. 1/ Den 10. november 2000 fremsatte skatteminister Ole Stavad et lovforslag om ændring af arbejdsmarkedsfondsloven, ligningsloven og skattekontrolloven (L 98). Forslaget blev vedtaget ved 3. behandling den 15. december Formålet med forslaget/lovændringen var at gøre beskatningen af arbejdsgiverbetalt telefon mere fleksibel. Som reglerne var udformet indtil 31/ er det gunstigere for arbejdstageren at blive beskattet efter reglerne om fri telefon end efter reglerne om telefontilskud, idet den skattepligtige værdi af fri telefon maksimalt udgør kr. Samtidig vil den skattepligtige kunne modregne sin husstands udgifter til telefon i det skattepligtige beløb. Dertil kommer, at arbejdstageren kan fratrække en eventuel egenbetaling til arbejdsgiveren, hvis denne ikke betaler hele telefonregningen. Har arbejdsgiveren derimod sat et maksimum for, hvad denne vil betale, bliver beløbet betragtet som tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, og som følge heraf skal arbejdstageren beskattes af hele beløbet som løntillæg, ligesom der ikke er mulighed for at modregne husstandens udgifter til den private telefon direkte i telefonens skattemæssige værdi. Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår, at denne forskelsbehandling formentlig typisk vil ramme ansatte, der ikke har en position, som arbejdsgiveren mener berettiger dem til fri telefon, idet arbejdsgiveren, som følge af at denne alligevel ønsker, at den ansatte skal arbejde fra hjemmet via arbejdsgiverens netværk, kun vil refundere datakommunikationsudgifter op til et bestemt maksimum. Med vedtagelse af lovforslaget vil denne forskelsbehandling ophøre, idet ligningslovens 16 stk. 3, nr. 3 med virkning fra og med 1/ ændres til: Fri telefon, hvorved forstås, at en telefon enten er oprettet i arbejdsgiverens navn, eller at arbejdsgiveren fuldstændigt eller op til et bestemt beløb refunderer den skattepligtiges telefonudgifter., jf. forslagets 2, stk. 1, 2. pkt. 48 Som det fremgår af formuleringen vil de tilfælde, hvor arbejdsgiveren betaler den ansattes telefonregning op til et vist maksimum i modsætning til tidligere blive betragtet som fri telefon, og som følge heraf beskattes efter de lempeligere regler i LL 16, stk. 3. Omfattet vil også være tilfælde, hvor arbejdstageren selv betaler udgifterne til telefon og datakommunikation, men hvor 48 Pr. 1/ gælder følgende formulering: Fri telefon herunder arbejdsgiverbetalt datakommunikation, jf. dog stk. 13. Ved fri telefon forstås, at en telefon enten er oprettet i arbejdsgiverens navn, eller at arbejdsgiveren fuldstændigt eller op til et bestemt beløb refunderer den skattepligtiges telefonudgifter., jf. forslagets 2, stk. 1, 2. pkt. 38

40 arbejdsgiveren mod forevisning af dokumentation for udgifternes størrelse refunderer den ansattes udgifter op til et bestemt beløb. 49 Med ændringen af LL 16, stk. 3 nr. 3 er det derimod ikke tilsigtet at ændre reglerne omkring beskatning af tilskud til telefon, hvorfor et af arbejdsgiveren fast månedligt beløb til dækning af arbejdstagerens telefonudgifter, stadig beskattes efter reglerne i LL 16, stk. 1 og 2, som beskrevet ovenfor under afsnit Den skattemæssige værdi af fri telefon for 2004 fastsættes efter Ligningsrådets anvisning i TSS cirkulære til kr. Da der ingen ændringer er heri i forhold til TSS-cirkulære gælder reglerne omkring fradrag for egenbetaling og fradrag for udgifter til husstandens private telefon derfor fortsat, hvorfor der henvises til omtalen i afsnit Efter min opfattelse har vedtagelsen af fri telefon med mulighed for limitering af arbejdsgiverens risiko åbnet op for, at flere arbejdstagere også arbejdstagere, som ikke tidligere ville have fået fri telefon - kan få stillet fri telefon til rådighed af en arbejdsgiver, idet dette nu kan gøres uden nogen udgifter for arbejdsgiveren. 50 Har en arbejdstager eksempelvis private udgifter til telefon på kr. om året, vil denne med fordel kunne lave en aftale med arbejdsgiveren om at udvise løntilbageholdenhed eller gå tilsvarende ned i løn 51 mod, at arbejdsgiveren stiller fri telefon til rådighed op til kr. Arbejdstageren vil herefter skulle beskattes af værdien af fri telefon, dvs kr. men til gengæld herfor vil denne have opnået at den resterende skattepligtige løn på kr. konverteres til et skattefrit personalegode. Viser det sig ved årets udløb, at de faktiske udgifter til telefon i stedet er kr. vil arbejdstageren skulle betale kr. til arbejdsgiveren. Disse kr. i egenbetaling vil som altid kunne fratrækkes i værdien af fri telefon efter reglen om egenbetaling. Herved bliver værdien af fri telefon 0 og arbejdstageren har således opnået at konvertere hele den skattepligtige løn på kr. til et skattefrit personalegode. Til dato er der ikke offentliggjort nogen afgørelser vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt det er muligt at lave en aftale som den ovenfor skitserede. Ved at drage en parallel/analogi til afgørelserne på hjemme-pc-området samt senest afgørelsen i Bredbåndssagen er jeg imidlertid af den opfattelse, at det vil være muligt at lave en bruttotræks-ordning som den skitserede, såfremt betingelserne i KSL 46, stk. 3 og LL 16, stk. 3 er opfyldt. 49 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 98: Forslag til lov om ændring af arbejdsmarkedsloven, ligningsloven og skattekontrolloven, fremsat d. 10/ Se mere herom i afsnit Lønreduktionen skal være reel, dvs. gælde alle dele af lønnen. Se nærmere herom i afsnit

41 For at undgå en konvertering af skattepligtig løn til et skattefrit personalegode kunne man have fjernet retten til at modregne husstandens egne afholdt telefonudgifter, hvorved man opnåede, at arbejdstageren i det mindste altid ville skulle beskattes af værdien af fri telefon. Under de tidligere regler må man formode, at arbejdsgiveren ikke ville have stillet fri telefon til rådighed i disse tilfælde, idet arbejdsgiveren ikke ville have nogen garanti for, at arbejdstagerens lønnedgang/løntilbageholdenhed ville svare til dennes private telefonudgifter. Arbejdsgiveren kunne derfor risikere at skulle betale et beløb svarende til det beløb, hvormed telefonudgifterne oversteg lønnedgangen/løntilbageholdenheden. Med den ændrede definition vil arbejdsgiveren imidlertid kunne budgettere sine udgifter til telefon, ligesom arbejdsgiveren slipper for risikoen for arbejdstagerens uforholdsmæssigt høje telefonforbrug. Den nye definition af fri telefon kan derfor risikere at være adfærdsregulerende i retning af, at også arbejdstagere, som ikke tidligere ville have fået fri telefon, nu får fri telefon stillet til rådighed. Problemstillingen ligner meget den beskrevet under 4.3 om beskatning af de såkaldte hjemme-pc-ordninger og under 5.2 omkring beskatning af bredbånd Ændret klassifikation af fri telefon fra A- til B-indkomst Efter de tidligere regler var værdien af fri telefon A-indkomst, men med vedtagelse af lovforslag nr. L 98 ændres dette fra og med 1. januar 2002 til B-indkomst, jf. det vedtagne forslags 3, stk. 1, nr. 2. Ændringen fra A-indkomst til B-indkomst medfører, at arbejdstageren ikke vil skulle selvangive et beløb, hvis der er betalt kr. 52 eller mere i udgifter for den private telefon. For arbejdstageren vil dette medføre en forenkling ved udfyldelsen af selvangivelsen. Derudover opnås en administrativ lettelse for både arbejdsgiveren og skattemyndigheden, idet arbejdsgiveren ikke længere vil skulle indeholde A-skat af værdien af fri telefon. I forlængelse heraf vil skattemyndigheden ikke i samme omfang som tidligere være nødsaget til at bruge ressourcer på at ændre arbejdstagerens skatteberegning, hvis denne også har afholdt udgifter vedrørende denne private telefon. Det skal i den forbindelse nævnes, at det ikke var tilladt arbejdsgiveren kun at indeholde A- skat af værdien af fri telefon fratrukket arbejdstagerens afholdte udgifter til telefon. 52 Jf. TSS-cirkulære nr. 35 af 25. november 2003 om værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder. 40

42 På den anden side kan man også forstille sig, at nogle skattepligtige kommer til at unddrage det offentlige for skat - enten bevidst eller ubevidst, idet disse måske glemmer at opgive værdien af fri telefon i de tilfælde, hvor husstandens private telefonudgifter er mindre end kr. Samlet må reglerne siges at være blevet forenklet. Arbejdstagerens risiko for at blive beskattet af et for højt beløb er reduceret, idet der nu kun skal rettes i den fortrykte selvangivelse, hvis udgifterne til den private telefon er mindre end kr Særligt vedrørende mobiltelefoner Fri telefon foreligger i henhold til cirkulæret også i de tilfælde, hvor virksomheden har stillet en firmabil med telefon til rådighed for privat brug, idet der er en formodning for, at mobiltelefonen så også benyttes privat. Derimod er der ikke tale om fri telefon i de tilfælde, hvor arbejdstageren foretager enkeltstående og korte opkald til hjemmet fra en mobiltelefon, som arbejdsgiveren har udstyret den ansatte med som led i arbejdet. Dette kan eksempelvis være tilfældet, hvor arbejdstageren på vej hjem fra en rejse for sin arbejdsgiver, ringer fra mobiltelefonen til sin familie for at meddele, at hjemkomsten er forsinket. En sådan benyttelse kan sidestilles med tilsvarende brug af arbejdsgiverens telefon i virksomheden og beskattes som følge heraf ikke, jf. TfS TSS. Med indsættelsen af bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3 med virkning fra og med indkomståret 1997 vil dette imidlertid være omfattet heraf og således skulle beskattes i det omfang goderne sammenlagt overstiger grundbeløbet på kr. reguleret efter PSL 20. Ligeledes vil arbejdstageren ikke blive beskattet af værdien af fri telefon ved sporadisk brug af mobiltelefonen til opkald til hjemmet, hvis arbejdstageren af arbejdsgiveren er blevet pålagt at medtage en mobiltelefon uden for arbejdsstedet og arbejdet nødvendiggør brug af en sådan. Dette kan eksempelvis være tilfældet ved tilkaldevagt, jf. TfS TSS. Ved lånetelefoner er der en formodning for, at, den, hvis den tages med hjem, så også benyttes privat. Som det fremgår ovenfor gælder dette også, hvis mobiltelefonen er installeret i en firmabil, der er til rådighed for privat brug. Af Ligningsvejledningen fremgår, at skattefrihed herefter som minimum forudsætter, at der er indgået en aftale mellem arbejdstageren og arbejdsgiveren om, at mobiltelefonen ikke benyttes privat. Sammenholdes dette med told- og skattestyrelsens afgørelse i TfS TSS forudsætter det herudover, at arbejdsgiveren fører kontrol med, at mobiltelefonen rent faktisk ikke benyttes privat bl.a. via telefonregningen, som jo i dag kan udspecificeres på opkaldte telefonnumre. Sidstnævnte betingelse vil i praksis medføre, at 41

43 arbejdstageren i de fleste af disse tilfælde vil blive beskattet af fri telefon, idet det vil være alt for ressourcekrævende og dyrt for virksomhederne at kontrollere Udgifter til etablering af en telefonforbindelse. Som det er fremgået ovenfor, dækker værdien af fri telefon kun abonnementsudgiften og den private del af samtaleudgiften. Afholder arbejdsgiveren herudover udgifter vedrørende en telefoneller datakommunikationsforbindelse, må disse derfor bedømmes særskilt. Afholder arbejdsgiveren i forbindelse med oprettelsen af en hjemmearbejdsplads oprettelsesgebyrer og installationsudgifter, vil dette være skattefrit for den ansatte, hvis udgifterne er erhvervsmæssigt begrundede. Dette fremgår også af TfS , hvori Told- og Skattestyrelsen har udtalt, at såfremt den ansatte i forvejen har en privat telefon, vil udgifter til etablering af en ISDNforbindelse, som etableres som led i en hjemmearbejdsplads, ikke være skattepligtige, idet disse vil blive betragtet som erhvervsmæssige. Har den ansatte derimod ikke en privat telefon, vil denne skulle beskattes af værdien af det beløb, den ansatte har sparet ved ikke selv at skulle betale for oprettelsen, jf. LL 16, stk. 1 og 3. Der vil således kunne blive tale om at beskatte den ansatte af et beløb, der svarer til oprettelsesgebyret for en telefon, idet dette udgør det sparede privatforbrug. Med den samfundsudvikling der har været gennem årene vil det imidlertid i dag være yderst få som ikke i forvejen har telefon. Hvorvidt der skal ske beskatning af oprettelsesgebyret for en telefon er derfor mere af teoretisk end praktisk relevans Sammenfatning For arbejdstageren er den fri telefon skattemæssigt at foretrække. Værdien af fri telefon, som i år 2004 udgør kr., tillægges godt nok arbejdstagerens personlige indkomst, men til gengæld kan arbejdstageren direkte i beløbet fradrage de faktiske udgifter, som denne har afholdt vedrørende sin egen private telefon. Har arbejdstageren og arbejdsgiveren aftalt, at arbejdstageren for den private brug af telefonen skal betale et månedligt beløb til arbejdsgiveren, vil værdien af fri telefon ligeledes kunne reduceres med egenbetalingen. Der til kommer at et ægtepar eller samlevende med forskellige arbejdsgivere, som begge har fri telefon, kun vil være skattepligtig af den ene af husstandens frie telefoner. Som følge heraf vil mange kunne reducere værdien af fri telefon til 0 kr., hvorved der intet bliver tilbage til beskatning. 42

44 Med vedtagelsen af at der også vil være tale om fri telefon i de tilfælde, hvor arbejdsgiveren har sat et maksimum for, hvad han vil betale, vil arbejdstageren ud fra en analogislutning til praksis omkring hjemme-pc-ordninger og senest afgørelsen i Bredbåndssagen endvidere have mulighed for at udvise løntilbageholdenhed eller direkte gå ned i løn for på denne måde at opnå en konvertering af skattepligtig løn til et skattefrit personalegode i form af fri telefon. Derimod ser det anderledes ud for de arbejdstagere, hvor arbejdsgiveren kun vil yde et telefontilskud. Dette behandles skattemæssigt efter reglerne i LL 16, stk. 1 om tilskud til telefon uden for arbejdsstedet. Tilskuddet vil ligesom ved ordningen med fri telefon skulle tillægges den personlige indkomst, men fradragsmulighederne er til gengæld anderledes, jf. LL 16, stk. 2, jf. LL 9, stk. 1. Arbejdstageren vil således ikke kunne fradrage abonnementsudgiften, idet denne altid betragtes som en privatudgift. Ligeledes vil arbejdstageren kun kunne fradrage dokumenterede erhvervsmæssige samtaleudgifter i det omfang disse sammen med arbejdstagerens øvrige udgifter i forbindelse med udførslen af det indtægtsgivende arbejde overstiger kr. i år I modsætning til ordningen med fri telefon, hvor arbejdstageren kan fradrage udgifterne direkte i den skattemæssige værdi heraf, vil arbejdstageren ved tilskud til telefon kunne fratrække sine erhvervsmæssige udgifter som et ligningsmæssigt fradrag. 5.2 Datakommunikation Indtil vedtagelsen af Lovforslag nr. L 55 ved lov nr. 263 af 8/ var det nødvendigt at sondre mellem datakommunikationsforbindelser, som kun gav adgang til en lukket brugergruppe uden adgang til private opkald, og datakommunikationsforbindelser, som gav adgang udover en lukket brugergruppe, herunder adgang til afsendelse og modtagelse af privat s. Sondringen var nødvendig, idet datakommunikationsforbindelser med adgang udover en lukket brugergruppe blev sidestillet med en almindelig telefonforbindelse og som følge heraf blev beskattet efter reglerne om fri telefon, mens datakommunikationsforbindelser uden adgang ud over en lukket brugergruppe ikke kunne sidestilles med en almindelig telefonforbindelse og derfor var skattefri. 53 At dataforbindelser uden adgang ud over en lukket brugergruppe var skattefri synes også rigtigt, idet der efter LL 16 kun kan blive tale om beskatning af den private anvendelse af forbindelsen. I og med der ikke kan foretages private opkald via forbindelsen, kan denne heller ikke benyttes privat, hvorfor der intet vil være at beskatte. 53 Se reglerne om beskatning af fri telefon i afsnit

45 Indtil vedtagelsen af lovforslag nr. L 55 ved lov nr. 263 af 8/ var det således ikke nødvendigt at sondre mellem datakommunikation og telekommunikation. Med vedtagelsen af L 55 blev der imidlertid med virkning for indkomståret 2002 indført skattefrihed for den helt eller delvise vederlagsfrie private anvendelse af arbejdsgiverbetalt datakommunikation via en dataforbindelse tilsluttet en arbejdstageres computer, når arbejdstageren fra sin computer har adgang til arbejdsgiverens netværk, jf. LL 16, stk. 13. Fremover vil det derfor være nødvendigt at skelne mellem arbejdsgiverbetalt datakommunikation med og uden adgang til arbejdsgiverens netværk, idet der kun er skattefrihed for førstnævnte, mens sidstnævnte skal beskattes efter reglerne om fri telefon, og almindelige telefonforbindelser, som ikke benyttes til datakommunikation Regler gældende pr. 1/ Datakommunikationsforbindelse med adgang til arbejdsgiverens netværk Betingelser for skattefrihed efter LL 16, stk. 13. Af LL 16, stk. 3 fremgår, at værdien af helt eller delvis vederlagsfri arbejdsgiverbetalt datakommunikation via en dataforbindelse tilsluttet arbejdstagerens computer ikke beskattes, når arbejdstageren fra sin computer har adgang til arbejdsstedets netværk. Skattefritagelsen efter LL 16, stk. 13 omfatter kun de løbende abonnements- og transmissionsudgifter, hvorimod engangsudgiften til oprettelsen af selve forbindelsen ikke er omfattet af skattefritagelsen. 54 For at den private anvendelse af arbejdsgiverbetalt datakommunikation er skattefri, skal således - foruden betingelsen om, at der skal være tale om et gode ydet som led i et ansættelsesforhold eller aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt, jf. LL 16, stk. 1 - følgende 3 betingelser alle være opfyldt: Før det første skal der være tale om helt eller delvis vederlagsfri arbejdsgiverbetalt datakommunikation, dvs. arbejdsgiveren og ikke arbejdstageren skal betale alle eller en del af udgifterne forbundet med datakommunikationen. For det andet skal dataforbindelsen være tilsluttet arbejdstagerens computer. Umiddelbart kunne man tro, at der heri lå et krav om, at arbejdstageren i bogstaveligste forstand skal eje den computer, hvortil tilslutningen sker. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 55 fremgår imidlertid, at skattefritagelse skal gælde uanset hvem, der ejer den computer, som tilslutningen sker til. Kravet 54 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar

46 om, at dataforbindelsen skal være tilsluttes arbejdstagerens computer, skal derfor opfattes meget bredt. Det er således uden betydning, om arbejdsgiveren, arbejdstageren eller arbejdstagerens kone/mand eller børn er ejer. Den tredje og sidste betingelse er, at arbejdstageren fra sin computer skal have adgang til arbejdsstedets netværk. Dette krav må siges at være defineret temmelig bredt, hvorfor det efterlader en vis usikkerhed om hvor meget, der egentlig skal til, før der et tale om, at arbejdstageren har adgang til arbejdsstedets netværk. Vil kravet således kunne anses for opfyldt ved, at arbejdstageren har en isoleret adgang til at læse og afsende s og se sin kalender, eller skal der mere til? Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 55 fremgår, at der ved adgang til arbejdsstedets netværk skal forstås, at arbejdstageren hjemmefra skal have adgang til de samme funktioner/dokumenter som på arbejdspladsen. Denne definition fjerner dog ikke usikkerheden, om hvor meget der skal til, før kravet er opfyldt. Skal bemærkningen således opfattes som et krav om, at der skal være adgang til præcis de samme dokumenter som på arbejdspladsen, eller er det nok, at arbejdstageren kun har adgang til de dokumenter, som er nødvendige for at denne kan løse sine arbejdsopgaver? Af skatteministerens kommentar til høringssvaret fra Dansk Dataforening 55 fremgår, at det ikke er meningen, at arbejdstageren i enhver henseende skal have adgang til præcis de samme funktioner/dokumenter som på arbejdspladsen. Ligeledes fremgår det - naturligt nok - at det ikke er meningen, at bemærkningen skal forstås i retning af, at arbejdstageren hjemmefra skal have adgang til funktioner/dokumenter, som arbejdstageren ikke normalt har adgang til fra arbejdspladsen. Som eksempel herpå kan nævnes, at en sælger af et bestemt produkt selvfølgelig ikke behøver at have adgang til dokumenter/funktioner, som viser hvordan selve produktet laves. Modsat fremgår det af kommentaren, at det ikke er hensigten, at betingelsen kan opfyldes ved, at arbejdstageren blot kan komme ind på virksomhedens hjemmeside eller bare har isoleret adgang til at læse og afsende s, læse sin kalender mm. Skatteministeren udtaler herefter at det vigtige må være, at arbejdstageren har adgang til funktioner/dokumenter således, at man med mening principielt kan tale om en hjemmearbejdsplads. Disse udtalelser sammenholdt med formålet med skattefritagelsen at understøtte oprettelsen af egentlige hjemmearbejdspladser 56 - må herefter fortolkes i retning af, at der ikke er krav om at datakommunikationsforbindelse skal give adgang til hele virksomhedens netværk, men kun til den/de dokumenter/funktioner, som er nødvendige for at arbejdstageren kan 55 Jf. bilag 15 til lovforslag nr. L 55, fremsat d. 17. januar Dansk Dataforenings høringssvar kan læses i sin helhed i bilag Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L55, fremsat d. 17. januar

47 udføre sine arbejdsopgaver hjemmefra. Dog kan kravet - selvom det for nogle arbejdstagere kan være tilstrækkeligt for at kunne udføre sine arbejdsopgaver hjemme fra - ikke opfyldes ved at arbejdstageren blot har adgang til at læse og afsende , læse sin kalender og komme ind på virksomhedens hjemmeside. Som det fremgår ovenfor kan adgang til de samme funktioner/dokumenter som på arbejdspladsen ikke defineres helt entydigt. Selvom lovforslaget angiver, at der ikke vil være nævneværdige administrative konsekvenser for stat, amter og kommuner, kan man dog forstille sig, at flere arbejdstagere/arbejdsgivere vil rette henvendelse til de lignende myndigheder for at få afklaret, hvorvidt en given datakommunikationslinie nu også giver adgang til de samme funktioner/dokumenter som på arbejdspladsen og dermed kan anses som skattefri. Derudover må det også forventes at blive temmelig svært for de lignende myndigheder at kontrollere, hvilke funktioner/dokumenter en datakommunikationslinie ret faktisk giver adgang til. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at de lignende myndigheder ikke har krav på at se alle virksomhedens dokumenter, men kun dem, som vedrører skatteansættelsen. Forretningshemmeligheder, som eksempelvis hvordan et bestemt produkt laves, eller hvor langt man er kommet med udviklingen af et bestemt produkt, er de lignende myndigheder uvedkommende. Derudover vil det især ved store virksomheder - kræve en stor IT-mæssig ekspertise at kunne gennemskue alle de funktioner og dokumenter, et edb-system giver adgang til. Af bemærkningerne til lovforslagets enkelte dele fremgår, at arbejdstageren skal have adgang til arbejdsgiverens netværk via sin computer i hjemmet. Ud fra lovens ordlyd synes det forudsat, at bestemmelsen kun gælder, såfremt arbejdstageren blandt en af mange muligheder har adgang til at koble sig op på arbejdsstedets netværk fra hjemmet. Havde man fra lovgivers side tænkt, at skattefriheden også skulle gælde ved adgang til arbejdsgiverens netværk fra andre steder end i hjemmet skulle man i stedet have skrevet arbejdsstedet, som dækker meget bredere. Som følge heraf burde skattefriheden ud fra selve ordlyden i LL 16, stk. 13 ikke kunne udstrækkes til også at omfatte en arbejdsgiverbetalt datakommunikationsforbindelse i eksempelvis arbejdstagerens sommerhus, såfremt der ikke også er adgang fra hjemmet. Dette understøttes også af, at skattefriheden for arbejdsgiverbetalt datakommunikation bl.a. er indført for at fremme etableringen af egentlige hjemmearbejdspladser. I praksis tror jeg imidlertid ikke, at skattemyndighederne vil beskatte en arbejdstager, som kun har adgang fra hjemmet, idet det der synes væsentligt i denne sammenhæng er, hvorvidt arbejdstageren reelt har adgang til arbejdsgiverens netværk herunder til den del af netværket, som er nødvendigt for 46

48 at kunne udføre sit arbejde. Derudover må man formode, at en arbejdsgiver, som indvilger i, at der installeres en fastnetforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk må have en væsentlig interesse heri, idet det trods alt er forbundet med visse sikkerhedsmæssige risici for virksomheden. Derudover kan egentlige hjemme-arbejdspladser også etableres andre steder end direkte i hjemmet. Retstillingen er herefter den, at såfremt ovenstående betingelser er opfyldt, vil arbejdsgiverbetalt datakommunikation via en dataforbindelse tilsluttet arbejdstageren computer være skattefri for arbejdstageren Datakommunikationsforbindelser, som også kan anvendes til telefoni Den teknologiske udvikling på området må siges at gå temmelig hurtigt. En dataforbindelse kan allerede i dag anvendes til såvel telefoni som datakommunikation, ligesom en almindelig telefonforbindelse vil kunne anvendes til datakommunikation. Det er derfor allerede nu svært at foretage en skarp opsplitning i telefon- og dataforbindelser. Spørgsmålet bliver derfor om telefoni via en dataforbindelse som også anvendes til datakommunikation er skattefri, såfremt dataforbindelsen er tilsluttet arbejdstagerens computer og der fra denne er adgang til arbejdsstedets netværk. Af bemærkningerne til loven fremgår, at såfremt en datakommunikationsforbindelse også kan anvendes til telefoni, vil arbejdsgiverens betaling heraf også være omfattet af skattefritagelsen, da dette er en integreret del af datakommunikationsforbindelsen. Endvidere fremgår af bemærkningerne til lovforslagets enkelte dele, at skattefritagelsen skal gælde, uanset hvilken teknisk betegnelse dataforbindelsen har. Dette betyder, at en arbejdstager, som eksempelvis har en ISDN forbindelse tilsluttet sin computer og via denne har adgang til arbejdsgiverens netværk ikke længere vil skulle beskattes af værdien af fri telefon. Den private brug af datakommunikationsforbindelse til telefoni vil efter indsættelsen af LL 16, stk. 13 således med virkning for indkomståret 2002 også være skattefri for arbejdstageren. Det samme gælder, hvis arbejdstageren via en almindelig telefonlinie har adgang til arbejdstagerens netværk. Af SKM TSS udsendt af Told- og Skattestyrelsen fremgår, at skattefriheden kun gælder, såfremt der er tale om en fast datakommunikationsforbindelse tilsluttet en computer i den ansattes hjem. En mobil telefon vil derfor ikke kunne anses som en datakommunikationsforbindelse og som følge heraf heller ikke være skattefri. Efter min opfattelse giver loven imidlertid ikke grundlag for at skelne mellem fastnetforbindelser og trådløse forbindelser, idet det af både bemærkningerne til 47

49 lovforslagets enkelte dele samt skatteministerens kommentar 57 fremgår, at den del af lovforslaget, som vedrører arbejdsgiverbetalt datakommunikation er teknologineutral. Samtidig er der hverken i loven eller i bemærkningerne til loven anført, at forbindelsen for skal være fast for at kunne anses som tilsluttet arbejdstagerens computer. Derudover mener jeg, at det vil være en overfortolkning, hvis man i ordet tilslutning lægger, at der skal være en fysisk forbindelse via en ledning til computeren. Som følge heraf må telefoni og datakommunikation via en mobiltelefon også kunne anses som skattefri, såfremt der via forbindelsen tilsluttet arbejdstagerens computer er adgang til arbejdsstedets netværk. Skatteministeriets Departement har da også efterfølgende i SKM TSS præciseret, at i de tilfælde, hvor mobiltelefonforbindelsen rent faktisk giver adgang til arbejdsstedets netværk, vil telefoni og datakommunikation via den pågældende mobiltelefon også være omfattet af skattefriheden Skattefrihed contra beskatning af dataforbindelser. Som LL 16 på nuværende tidspunkt er udformet, er der kun skattefrihed for arbejdsgiverbetalt datakommunikation med adgang til arbejdsstedets netværk, hvilket indebærer, at der skal ske en opsplitning i telekommunikation og datakommunikation i de tilfælde, hvor der ikke er adgang til arbejdsgiverens netværk. At loven er baseret på en opsplitning heraf synes ikke særligt hensigtsmæssigt, idet det i praksis allerede nu er svært at foretage en opsplitning heraf. Derudover må indførelsen af LL 16, stk. 13 må siges at have indført en skattemæssig forskelsbehandling af de arbejdstagere, som kun får stillet fri telefon til rådighed i forhold til arbejdstagere, som får stillet en dataforbindelse til rådighed, som også kan anvendes til telefoni. Man kan herefter spørge sig selv, om det er rimeligt, at de arbejdstagere, som kun får stillet fri telefon til rådighed, skal beskattes, mens de arbejdstagere, som i realiteten har både arbejdsgiverbetalt datakommunikation og fri telefon ikke skal beskattes. Reglerne burde måske snarere ses som et samlet hele. Gøres dette vil det i stedet blive et spørgsmål om, hvorvidt man i det hele taget skal opretholde beskatningen af fri telefon, når den private anvendelse af den arbejdsgiverbetalte datakommunikationsforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk er skattefri, eller om man i stedet skulle have opretholdt beskatningen af datakommunikationsforbindelser. Det bliver således et spørgsmål om, hvorvidt fri telefon og arbejdsgiverbetalt datakommunikation med adgang til arbejdsstedets netværk skal være skattefri eller ej. 57 Jf. Skatteministerens kommentar til DI og ITEK s høringssvar til lovforslag nr. L 55 i bilag

50 Gøres arbejdsgiverbetalt telekommunikation og datakommunikation skattefri vil man kunne hindre den føromtalte skattemæssige forskelsbehandling. Til gengæld herfor vil det formentlig ligesom ved de tidligere hjemme-pc-ordninger hurtigt påvirke formen for udbetalingen af løn. Der vil derfor være en stor risiko for, at arbejdstagerne vil arbejde for at konvertere løn til arbejdsgiverbetalt telefon og datakommunikation enten ved reduktion af bruttolønnen eller ved at udvise løntilbageholdenhed. Herved vil lønforhøjelsen reelt blive skattefri for arbejdstageren, og resultatet vil ligesom for hjemme-pc-ordningerne blive, at der indføres et fradrag direkte i bruttoindkomsten for private udgifter til telefon og datakommunikation. Som følge heraf vil det indirekte statstilskud blive større for højtlønnede end for lavtlønnede, hvilket vil føre til en skattemæssig forskelsbehandling af højtlønnede og lavtlønnede arbejdstagere. Derudover vil skattefriheden stride mod regeringens ønske om, at alle arbejdstagergrupper skal beskattes ligeligt og det uanset, om man modtager vederlag som kontant løn eller i form af naturalier. En sidste og meget væsentlig konsekvens af opgivelsen af beskatningen vil være et væsentligt mindre skatteprovenu med deraf afledte konsekvenser for samfundet. Bliver statens skatteindtægter således mindre vil man enten være nødt til at spare et andet sted eller forhøje eller indføre skat på et andet område. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 55 fremgår, at den skattemæssige favorisering af arbejdstagere, som har arbejdsgiverbetalt dataforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk, forventes at medføre, et provenumæssigt tab på mellem 10 og 15 mio. måske endda mere. At det måske endda bliver mere skyldes, at en del almindelige telefonforbindelser vil blive erstattet af dataforbindelser med adgang til arbejdsstedets netværk. Dog mener jeg at langt fra alle telefonforbindelser vil blive erstattet af heraf, idet mange mindre virksomheder ikke vil have den fornødne økonomi og sikkerhedsmæssige ekspertise til at etablere adgang til virksomhedens netværk. Samtidig vil der være en øget risiko for at uvedkommende f.eks. gæster hos arbejdstageren, får adgang til oplysninger af fortrolig art. Sidstnævnte kan ikke betegnes som en risiko, der direkte vedrører selve dataforbindelsen, men kan alligevel være en medvirkede årsag til, at ikke alle arbejdstagere vil få tilbudt en dataforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk. Som følge heraf må det forventes, at det primært vil være nøglemedarbejdere, som vil få en arbejdsgiverbetalt dataforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk. Som følge af ovenstående, mener jeg ikke, at man helt skal opgive beskatningen af telefon og datakommunikation, og samtidig mener jeg, at det er problematisk, at man kun har fritaget datakommunikation og telefoni via en dataforbindelse med adgang til arbejdsstedets netværk. 49

51 Selvom det vil stride imod formålet med skattefriheden, nemlig at fremme anvendelsen af IT og dermed det generelle IT-kompetanceniveau samt etableringen af egentlige hjemme-arbejdspladser vil det efter min opfattelse være bedre at beskatte begge dele. Men som det også kan udledes af ovenstående, afhænger bedømmelsen, af hvorvidt fri telefon og datakommunikation skal beskattes eller ej, af hvilke hensyn politikerne tillægger størst betydning Datakommunikationsforbindelse uden adgang til arbejdsgiverens netværk Af LL 16, stk. 13 fremgår, at kun værdien af helt eller delvist arbejdsgiverbetalt privat datakommunikation via en dataforbindelse, som er tilsluttet en arbejdstageres computer og som har adgang til arbejdsstedets netværk, er skattefri. Såfremt dataforbindelsen ikke har adgang til arbejdsstadets netværk, vil arbejdstageren derfor skulle beskattes af værdien heraf efter regler om fri telefon, jf. LL 16, stk. 1 og stk Oprettelse af en datakommunikationsforbindelse Selve oprettelsen af en datakommunikationsforbindelse er ikke omfattet af skattefriheden i LL 16, stk. 13. Som hovedregel vil arbejdsgiverens engangsudgift til etablering af en datakommunikationsforbindelse således være skattepligtig for arbejdstageren, jf. LL 16, stk. 1 og 3. Arbejdstageren vil derfor i sin skattepligtige indkomst skulle medregne et beløb svarende til det, det ville have kostet arbejdstageren, hvis denne selv havde etableret forbindelsen. I praksis vil dette som oftest svare til det, det har kostet arbejdsgiveren at etablere forbindelsen. Udgangspunktet om, at arbejdsgiverens oprettelse af en datakommunikationsforbindelse er skattepligtig for arbejdstageren, fraviges dog i 2 tilfælde: 1. Engangsudgiften til etableringen er omfattet af bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3, 3. pkt. For det første vil arbejdsgiverens engangsudgift til etablering af en datakommunikationsforbindelse være skattefri for arbejdstageren, såfremt datakommunikationsforbindelsen i overvejende grad er ydet af hensyn til arbejdstagerens arbejde og den samlede værdi af datakommunikationsforbindelsen og andre goder fra én eller flere arbejdsgivere ikke overstiger et grundbeløb på kr. reguleret efter PSL 20, jf. LL 16, stk. 3, 3. pkt. For år 2004 år udgår dette beløb kr. 59 Ved vurderingen af, hvorvidt bagatelgrænsen er overskredet, fragår en eventuel egenbetaling. 58 Se om beskatning af telefon i afsnit Jf. TSS-cirkulære nr. 35 af 25. november 2003 om værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder. 50

52 Bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3, 3. pkt. omfatter kun goder, der i overvejende grad er stillet til rådighed for arbejdstageren af hensyn til arbejdets udførelse. Det er således et krav, at der er en direkte sammenhæng mellem arbejdsgiverens betaling af oprettelsen af dataforbindelsen og arbejdets udførelse. Har arbejdsgiveren betalt oprettelsen for f.eks. at fremme arbejdstagerens arbejdsindsats i almindelighed vil det ikke være omfattet af bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3, 3. pkt. Ligeledes gælder hvis dataforbindelsen er oprettet med det formål udelukkende eller i overvejende grad at opfylde private formål. Imidlertid kan et krav som dette give anledning til visse fortolkningsmæssige problemer. Dette skyldes, at hvorvidt noget i overvejende grad er ydet af hensyn til den ansattes arbejde i praksis må bero på en subjektiv vurdering af under hvilke omstændigheder, godet er ydet. Der er således ikke opstillet en entydig regel for, hvornår et gode kan henføres under bagatelgrænsen. Herved vil man få situationer, hvor det selv samme gode for den ene arbejdstager vil kunne henføres under bagatelgrænsen, mens det for den anden arbejdstager vil være skattepligtigt. For en arbejdstager vil dette kunne synes meget ulogisk og måske endda uretfærdigt, ligesom det for den lignende myndighed vil være tidskrævende at skulle lave denne vurdering. Af bemærkningerne til lovforslaget 60 fremgår, at der ikke er tale om et bundfradrag, men derimod en grænseværdi. Dette betyder, at såfremt den samlede værdi af de personalegoder herunder datakommunikationsforbindelsen - som i overvejende grad er stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde, overstiger bagatelgrænsen, vil hele beløbet skulle medregnes i den skattepligtige indkomst. I og med at en eventuel egenbetaling fragår ved vurderingen af, om bagatelgrænsen er overskredet, er der åbnet mulighed for, at arbejdstageren vil kunne undgå beskatning, hvis denne betaler et beløb svarende til det beløb, hvormed bagatelgrænsen er overskredet. Udgør godernes samlede værdi i 2004 eksempelvis kr. vil arbejdstageren med fordel kunne betale 100 kr. til arbejdsgiveren/arbejdsgiverne og dermed undgå beskatning af de resterende kr. Idet bestemmelsen er tiltænkt goder af ikke væsentlig værdi, må man dog formode, at skattemyndighederne ikke vil acceptere uforholdsvise store egenbetalinger. Hvor stor en egenbetaling, der kan accepteres, må imidlertid anses for usikkert. 2. Engangsudgiften til etableringen er omfattet af LL 16, stk. 12. Af LL 16, stk. 12 fremgår, at engangsudgiften til etablering af en højhastigheds- eller bredbåndsadgang hos arbejdstageren kan anses som tilbehør til en computer stillet til rådighed helt eller delvist vederlagsfrit af arbejdsgiveren for arbejdstageren. Engangsudgiften vil derfor for det 60 Jf. lovforslag nr. L 180, fremsat d. 27. februar

53 første være skattefri for arbejdstageren, såfremt arbejdsgiveren betaler alle omkostninger forbundet med ordningen. Betaler arbejdsgiveren derimod slet intet vil der selvfølgelig intet være til beskatning, ligesom arbejdstageren ikke vil kunne få fradrag for op til kr. pr. år for egenbetalingen. Stilles computeren med tilbehør herunder højhastigheds- eller bredbåndsadgang kun delvist til rådighed for arbejdstageren, dvs. betaler arbejdsgiveren mellem 1 % og 24 % af udgifterne vil benyttelsen heraf stadige være skattefri for arbejdstageren, men denne vil ikke kunne få fradrag for op til kr. pr. år af egenbetalingen. Kun såfremt arbejdsgiverens betaling udgør minimum 25 % vil arbejdstageren ud over skattefrihed kunne opnå det ligningsmæssige fradrag for egenbetalingen. At skattefrihed kun kan opnås, hvis oprettelsen sker i forbindelse med etableringen af en hjemmepc-ordning, udelukker, at arbejdstagere, som har fået stillet en computer til rådighed under de tidligere ordninger eller allerede har en computer i hjemmet og derfor ikke ønsker at medfinansiere en ny, ikke vil kunne opnå skattefrihed for etableringen af en højhastigheds- eller bredbåndsforbindelse, medmindre beløbet kan holdes under bagatelgrænsen. Hvis man ønsker at fremme anvendelsen af IT burde arbejdstagere, som allerede har en computer derfor ikke udelukkes fra at få en arbejdsgiverbetalt højhastigheds- eller bredbåndsforbindelse. Ved etablering af højhastigheds- eller bredbåndsforbindelser er retstillingen herefter den, at arbejdstageren kun kan opnå skattefrihed, hvis udgifterne til oprettelsen og værdien af andre goder ydet af hensyn til arbejdstagerens arbejde ligger under kr. eller at oprettelsen sker i forbindelse med en ordning, hvor arbejdsgiveren helt eller delvist vederlagsfrit stiller en computer med tilbehør til rådighed for arbejdstageren Bredbåndssagen en principiel afgørelse Den 22. april 2003 afgav Ligningsrådet en bindende forhåndsbesked i en sag, 61 hvori en virksomhed ønskede svar på, om medarbejdere, der tilsluttede sig en bredbåndsordning og derved gik ned i løn med et beløb svarende til betalingen til teleudbyderen, ville blive beskattet af den oprindelige løn, eller om beskatningen ville ske på grundlag af den nedsatte løn med tillæg af fri telefon. 62 Sidstnævnte vil skattemæssigt være mest fordelagtigt for arbejdstageren, dels på grund af den mindre skat af den reducerede løn og dels på grund af at den skattemæssige værdi af fri telefon 61 Jf. SKM LR 62 Da der ikke ville blive etableret forbindelse til virksomhedens netværk skal beskatningen ske efter reglerne om fri telefon og ikke efter LL 16, stk

54 sættes til kr. og det uanset, at arbejdsgiverens betaling er højere. Derudover kan værdien reduceres med de af husstanden afholdte private telefonudgifter, hvorved arbejdstagere med telefonudgifter på kr. eller mere ikke bliver beskattet af fri telefon eller datakommunikation. Den ordning, der ville blive etableret mellem virksomheden og arbejdstager indebar, at der fra arbejdstagerens hjem ville blive etableret en ADSL-forbindelse uden adgang til virksomhedens netværk. Løsningen var tillige en flat-rate-ordning, dvs. en løsning hvor prisen var fast og uafhængig af forbruget. For de arbejdstagere, som ønskede at deltage i ordningen indgik arbejdsgiveren herefter en aftale med teleudbyderen således, at betalingen overfor teleudbyderen påhvilede arbejdsgiveren. Arbejdsgiveren var ansvarlig for betalingen af de løbende abonnementsudgifter og hæftede derfor for betalingen i opsigelsesperioden på 6 måneder, såfremt arbejdstageren fratrådte uden selv at videreføre abonnementet. Derudover hæftede arbejdsgiveren for at den hardware, som teleleverandøren havde installeret i arbejdstagerens hjem, blev tilbageleveret i brugbar stand, såfremt abonnementet blev opsagt. Da virksomheden ikke selv ville afholde alle de med ordningen forbundne omkostninger 63 forudsætter ordningen derfor, at arbejdstageren selv deltager i finansieringen. Dette skulle ske ved, at arbejdstagerens løn skulle reduceres med et beløb svarende til virksomhedens direkte abonnementsafgift. Den lavere løn ville blive lagt til grund i alle henseender, dvs. både i relation til beregning af feriepenge, pensionsbidrag, overtidsbetaling mm. Arbejdstageren ville endvidere have mulighed for at udtræde af ordningen, såfremt denne ønskede dette. Som følge af ordningens konstruktion ville arbejdsgiverens omkostninger ved ordningen herefter udgøre omkostningerne til etablering og administration af ordningen samt de økonomiske risici, som er oplistet ovenfor. Ligningsrådet godkendte ordningen med henvisning til at 1) den aftalte lønreduktion var reel, da den havde generel virkning herunder i forhold til beregning af feriepenge og pensionsindbetalinger og 2) at lønnen ikke automatisk blev opreguleret ved ophør af ordningen og 3) at arbejdsgiveren havde påtaget sig en økonomisk risiko i forbindelse med etableringen af ordningen. Arbejdstagere, som vælger at deltage i den ovenfor skitserede ordning, vil derfor kun skulle beskattes af den i ordningen aftalte nedsatte løn og værdien af fri telefon. Da mange arbejdstagere har private telefonudgifter for kr. eller mere pr. år, som vil kunne fragå i beregnings- 63 Formuleret som følger: A/A har ikke inden for de økonomiske rammer, hvorunder selskabet operer, mulighed for fuldt ud at afholde omkostningerne ved at tilbyde medarbejderne dette kompetenceløft. Ordningen forudsætter derfor besparelser på A/S s lønbudget. 53

55 grundlaget, bliver der imidlertid reelt tale om, at en del af arbejdstagerens lønindkomst konverteres til et skattefrit personalegode. Ligningsrådets afgørelse i Bredbåndssagen må siges at have principiel karakter, idet Ligningsrådet hermed har taget stilling til, hvorvidt lovens nuværende udformning hindre aftaler om bruttotræksordninger på andre områder end hjemme-pc-ordninger, hvor indsættelsen af værnsreglen i LL 16, stk. 12 jo medførte en kraftig opbremsning i udbredelsen heraf. I kraft af at ordningen blev godkendt, har Ligningsrådet således tilkendegivet, at loven ikke er til hindre for aftaler om bruttotræksordninger. Rigtigheden i, at bestemmelserne i LL 16 - med undtagelse af LL 16, stk ikke i sig selv udgør en hindring for aftaler om bruttolønsnedgang,synes også understøttet af Skatteministerens kommentar side 12 i bilag 15 til L 55, idet det heraf fremgår, at der ikke er foreslået indsat nogen værnsregel i form af forbud mod brutttræksordninger i relation til forslaget. Dermed ikke være sagt, at modregning i bruttoløn generelt kan aftales, idet andre retsregler tidligere har vist sig at udgøre en hindring for modregning i bruttoløn. Der er i øvrigt ikke nogen tradition for at indføre værnsregler i forbindelse med bestemmelser om personalegodebeskatningen. Derudover kan man sige, at i og med regeringen har set, hvordan det gik ved indførelsen af skattefrihed for den helt eller delvise vederlagsfrie benyttelse af en computer med tilbehør stillet til rådighed af arbejdsgiveren til brug for arbejdet, må man formode, at de var kommet med en tilkendegivelse om, at det ikke skulle være tilladt at aftale en bruttolønsnedgang, hvis dette virkelig var meningen Diskussion af Ligningsrådets afgørelse i bredbåndssagen Told- og Skattestyrelsen havde i bredbåndssagen indstillet, at ordningen ikke blev godkendt, idet udgiften til medarbejderbredbånd reelt blev betalt af arbejdstageren og ikke arbejdsgiveren, hvorfor der ikke ville være tale om fri telefon. Eftersom der ikke er tale om fri telefon, var det efter styrelsens opfattelse derfor ligeledes uden betydning, hvorvidt lønnedgangen er i modstrid med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3, dvs. om den er aftalt til at også at have virkning for alle dele inkl. feriepenge, pension mm. Told og Skattestyrelsen tog dermed ikke stilling til, hvorvidt den aftalte lønnedgang var i strid med modregningsforbudet, selvom det egentlig var det virksomheden ønskede svar på, jf. formuleringen af de af virksomheden stillede spørgsmål. Ser man derimod på rækkefølgen af de momenter, som Ligningsrådets har lagt til grund for deres afgørelse, tyder det på, at der primært er taget stilling til, hvorvidt den skitserede ordning er i strid 54

56 med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3, hvilket også er det virksomheden ønsker svar på. Spørgsmålet om hvorvidt beskatningen af dataforbindelsen skal ske efter reglerne om fri telefon bliver derfor af sekundær betydning, idet der først skal tages stilling til hertil, hvis den aftalte bruttolønsnedgang skattemæssigt kan accepteres. 64 Ligningsrådet går således den modsatte vej og argumenterer først for om ordningen er strid med modregningsforbudet, dvs. om der kun skal indeholdes skat af den aftalte lønnedgang, eller om der også skal indeholdes skat af selve lønnedgangen. Dernæst vurderer de om, der så i virkeligheden er tale om fri telefon. Ligningsrådet tog dermed modsat Told- og Skattestyrelsen stilling til, hvorvidt den aftalte bruttolønsnedgang var i strid med modregningsforbudet. Spørgsmålet om hvorvidt ordningen strider mod modregningsforbundet i KSL 46, stk. 3 Ved vurderingen af om den aftalte lønnedgang er i strid med modregningsforbudet har Ligningsrådet tilkendegivet, at det er den ikke, idet der er tale om en reel lønnedgang. Dette begrundes for det første med, at lønnedgangen har virkning for alle dele af lønnen, herunder også for beregningen af feriepenge og pension. Og for det andet at lønnen - i henhold til den mellem arbejdstageren og arbejdsgiveren indgåede aftale ikke automatisk reguleres op ved arbejdstagerens udtræden af ordningen. Og for det tredje at ordningen var forbundet med en økonomisk risiko for arbejdsgiveren. Ved at lægge vægt på at der skal være tale om er reel lønnedgang har Ligningsrådet lagt sig op ad Østre Landsrets afgørelser i TfS ØLD og TfS ØLD samt den tidligere praksis, som havde udviklet sig i forlængelse af udbredelsen af hjemme-pc-ordningerne. Af beskrivelsen af de faktiske forhold fremgår, at lønnedgangen vil blive lagt til grund i alle henseender, f.eks. i relation til beregning af pensionsbidrag, overtidsbetaling og feriepenge, hvorfor der ikke kan være nogen tvivl om, at lønnedgangen har virkning for alle dele af lønnen. Med afgørelsen i Bredbåndssagen er det imidlertid yderligere blevet et krav for at anse lønnedgangen for at være reel, at lønnen ikke med sikkerhed reguleres op med et på forhånd fast beløb, såfremt arbejdstageren ønsker at udtræde af ordningen. Selvom Ligningsrådet lagde til grund, at denne betingelse var opfyldt, kan det diskuteres, hvorvidt dette nu også er tilfældet. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at det af beskrivelsen af de faktiske forhold fremgår, at Medarbejderen vil ved den årlige lønsamtale have mulighed for at anmode om at udtræde af 64 En arbejdstager vil selvfølgelig ikke gå ned i løn, hvis denne også skal beskattes af selve lønnedgangen. 55

57 bredbåndsordningen og få dette reflekteret i den kontante løn (egen fremhævelse). Man kan således diskutere, hvor meget der ligger i ordet reflekteret. Ligningsrådet må siges at være af den opfattelse, at det ikke er ensbetydende med, at lønnen vil være den samme som før indtræden i ordningen, mens en arbejdstager sandsynligvis vil forstå det i retning af, at lønnen vil stige med et beløb svarende til abonnementsudgiften og dermed blive den samme som før indtræden i ordningen. Det sidste element i Ligningsrådets begrundelse for at lønnedgangen kunne antages at være reel var, at der for arbejdsgiveren var en økonomisk risiko forbundet med ordningen. Ligningsrådet må hermed siges at have godtaget revisors fremlæggelse af de faktiske forhold og dermed tilsluttet sig revisors opfattelse af, at det ved vurderingen af, om forholdet ligger indenfor rammerne af KSL 46, stk. 3, tillige skal vurderes, om arbejdsgiveren reelt stiller et gode til rådighed for arbejdstageren eller blot virker som administrationsled mellem arbejdstagere og leverandør. Til understøttelse herfor henviser revisor til afsnit 4, betingelse 3 i Told- og Skattestyrelsens notat om regler og praksis på Pc-området refereret i TfS TSS. Efter min opfattelse har kravet om, at der skal være en økonomisk risiko forbundet med ordningen for arbejdsgiveren imidlertid ikke noget at gøre med, om lønnedgangen kan anses for at være reel og dermed i overensstemmelse med KSL 46, stk. 3. Dette vedrører derimod snarere spørgsmålet om, hvorvidt man kan anse arbejdsgiveren for at have stillet et gode helt eller delvist vederlagsfrit til rådighed for arbejdstageren eller ej, dvs. hvorvidt forholdet er omfattet af LL 16, når arbejdsgiveren intet eller kun betaler en begrænset del af udgifterne forbundet med ordningen. Revisors henvisning til afsnit 4, betingelse 3 i Told- og Skattestyrelsens notat om regler og praksis på Pc-området refereret i TfS TSS, som understøttelse af at der skal være en økonomisk risiko for arbejdsgiveren, mener jeg derfor heller ikke understøtter opfattelsen af, at der skal lægges vægt på arbejdsgiverens økonomiske risiko, idet denne betingelse netop kun vedrører spørgsmålet om, hvorvidt arbejdsgiveren kan siges at have stillet et gode til rådighed for arbejdstageren, når denne intet eller kun betaler en meget begrænset del af udgifterne forbundet med ordningen. Betingelsen må derimod snarere opfattes som et værn mod, at arbejdstageren ikke skal kunne opnå fradrag for enhver form for privatudgifter blot ved at få arbejdsgiveren til at afholde dem og derefter søge refusion gennem modregning i A-indkomsten inden indeholdelse af A-skat. Da lønnedgangen har virkning for alle dele af lønnen, og såfremt det herefter lægges til grund at reflekteres indebærer, at lønnen ikke automatisk reguleres op ved arbejdstagerens udtræden af ordningen, er jeg imidlertid enig med Ligningsrådet i, at der er tale om en reel lønnedgang, hvorfor 56

58 ordningen ikke vil være i strid med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3. Arbejdstageren vil derfor kun skulle beskattes af den aftalte løn og ikke af selve lønnedgangen. Spørgsmålet om hvorvidt ADSL-forbindelsen kan falde ind under LL 16, stk. 3. Af beskrivelsen af de faktiske forhold fremgår, at der ikke vil blive etableret adgang til virksomhedens netværk, hvorfor ADSL-forbindelsen ikke vil være skattefri, jf. LL 16, stk. 13. Ligningsrådet skulle derfor endvidere tage stilling til, om ordningen ville være omfattet af reglerne om fri telefon i LL 16, stk. 3 eller, om arbejdsgiverens betaling af abonnementet i stedet udgjorde et lønaccesorium, som skulle beskattes efter reglerne i LL 16, stk. 1. Ligningsrådet besluttede, som allerede nævnt tidligere, at godkende ordningen, således at arbejdstageren kun skulle beskattes af den aftalte løn og værdien af fri telefon. Af beskrivelsen af de faktiske forhold fremgår, at det er arbejdsgiveren, som indgår aftalen med teleleverandøren, ligesom det er arbejdsgiveren og ikke arbejdstageren, som har alle forpligtelser overfor teleleverandøren. Dette indebærer, at arbejdsgiveren er ansvarlig for de løbende abonnementsafgifter samt hæfter for, at den hardware, som er installeret i arbejdstagerens hjem, tilbageleveres til teleudbyderen i brugbar stand, hvis aftalen opsiges. Endvidere vil virksomheden kun kunne opsige aftalen med 6 måneders varsel. På baggrund af disse oplysninger må det derfor lægges til grund, at forbindelsen vil blive oprettet i arbejdsgiverens navn. Af LL 16, stk. 3 fremgår, at der ved fri telefon, herunder arbejdsgiverbetalt datakommunikation, forstås, at denne enten er oprettet i arbejdsgiverens navn, eller at arbejdsgiveren fuldstændigt eller op til et bestemt beløb betaler eller refunderer den skattepligtiges telefonudgifter. Ud fra den direkte ordlyd i LL 16, stk. 3 vil forbindelsen, idet denne jo netop er oprettet i arbejdsgiverens navn, derfor kunne henføres til beskatningen efter reglerne for fri telefon. Læser man imidlertid bemærkningerne til L 98 er der heri opgivet en lidt anden definition på, hvad der skal forstås ved fri telefon. Det fremgår heraf, at Ved fri telefon uden for arbejdsstedet forstås for det første en telefon eller datakommunikationsforbindelse, der er oprettet i arbejdsgiverens navn, og hvor det dermed er arbejdsgiveren, der afholder udgifterne helt, og eventuelt modtager en forud aftalt fast egenbetaling fra den ansatte for den private brug af den fri telefon (egen understregning). 57

59 Dette er uændret i forhold til de gældende regler, og med lovforslaget tilsigtes ingen ændringer heri. 65 Lægges i stedet denne definition af fri telefon til grund, kan det diskuteres, hvorvidt der reelt er tale om fri telefon. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at det, for at der ifølge bemærkningerne er tale om fri telefon, er en forudsætning, at udgiften eller en del heraf afholdes af arbejdsgiveren. Idet arbejdstageren i den pågældende ordning kompenserer arbejdsgiveren via en reduktion af sin bruttoløn med et beløb svarende til arbejdsgiverens direkte abonnementsudgift, er det imidlertid reelt arbejdstageren selv, som betaler for at få ADSL-forbindelsen stillet til rådighed. Man kan derudover sige, at selvom arbejdsgiveren ved etablering af ordningen påtager sig en økonomisk risiko for det første i form af en hæftelse for det hardware, som er installeret i arbejdstageren hjem, for det andet som følge af, at arbejdstageren kan melde sig ud af ordningen og for det tredje for prisstigninger fra teleleverandørens side, er det stadig arbejdstageren, som betaler udgifterne forbundet med ordningen. Kun såfremt der rent faktisk sker en prisstigning kan arbejdsgiveren efter min opfattelse siges at have betalt noget til ordningen. At der skulle komme prisstigninger må dog anses for temmelig usandsynligt, idet den teknologiske udvikling på dette område indtil videre kun har resulteret i prisfald. Såfremt bemærkningerne tillægges betydning ved bedømmelsen af, hvad der skal forstås ved fri telefon, burde resultatet i stedet have været, at arbejdstageren skulle beskattes af værdien af arbejdsgiverens betaling af abonnementet som et lønaccesorium. Idet dette ville være fuldt skattepligtigt for arbejdstageren, ville ordningen falde til jorden. Dette skyldes, at man må formode, at en del arbejdstagere hellere vil have deres løn udbetalt i kontanter og derfor ikke vil gå ned i løn mod at få en ADSL-forbindelse, hvis de ikke vil få en ekstra gevinst/besparelse på oprettelsen af denne. Skal der således betales skat af arbejdsgiveren betaling af abonnementet, vil arbejdstageren ikke have opnået en økonomisk besparelse men derimod blot at have fået en bredbåndsforbindelse, hvor han skal betale til arbejdsgiveren i stedet for til teleudbyderen, og at arbejdsgiveren i stedet for ham selv hæfter overfor teleleverandøren for den hardware, som er installeret hos arbejdstageren. Derudover kan der selvfølgelig være en form for rabat som følge af, at arbejdsgiveren køber stort ind. Ovenstående viser, at på trods af at begrebet fri telefon har eksisteret i flere år, kan det stadig give anledning til usikkerhed om, hvorledes begrebet i praksis skal forstås. 65 De 2 andre situationer, hvor der også vil være tale om fri telefon, vedrører de tilfælde, hvor forbindelsen er oprettet i arbejdstagerens og ikke arbejdsgiveren navn, men hvor arbejdsgiveren mod forevisning af dokumentation refunderer arbejdstagerens udgifter helt eller delvist. 58

60 Selv er jeg af den opfattelse at Ligningsrådet kom frem til det rigtige resultat. Dette mener jeg på baggrund af, at nyere praksis 66 viser, at domstolene ved fortolkning af loven først og fremmest tillægger lovens ordlyd betydning - og først i anden omgang lovens forarbejder. Da borgere og myndigheder skal følge domstolenes afgørelser, vil disse derfor ligeledes først og fremmest skulle tillægge lovens ordlyd betydning og først herefter lovens forarbejder. Dette betyder i den pågældende sag, at, idet datakommunikations-forbindelsen ud fra de foreliggende oplysninger må anses for at være oprettet i arbejdsgiverens navn, er betingelsen for, at der er tale om fri telefon opfyldt. De arbejdstagere, som deltager i ordningen, vil derfor skulle beskattes af værdien af fri telefon Konsekvenser af bredbåndssagen Med Ligningsrådets afgørelse løber man ind i de samme problemer, som opstod i kølvandet på de tidligere hjemme-pc-ordninger. For det første er der åbnet mulighed for, at arbejdstagere kan få et indirekte statstilskud til etablering af såkaldte højhastigheds- og bredbåndsforbindelser og dermed opnå en skattefinansieret besparelse i forholdt selv at skulle anskaffe bredbånds-forbindelsen. Dette kan illustreres ved følgende lille eksempel: 67 Eksempel Privat etablering Arbejdsgiverbetalt bredbånd mod nedgang i bruttoløn Beskatning af fri telefon Ja Nej Marginal skatteprocent 63 % 50 % 63 % 50 % Udgift. pr. år Lønnedgang Sparet skat heraf Skat af fri telefon Nettoudgift pr. år For det andet kommer tilskuddet kun folk på arbejdsmarkedet til gode, idet ordningen ikke kan udstrækkes til også at omfatte personer udenfor arbejdsmarkedet som pensionister, arbejdsløse og studerende. Derudover vil offentlige ansatte, som er tjenestemænd, heller ikke kunne etablere lignende ordninger, idet deres ansættelsesforhold gør, at det ikke er muligt at aftale en lønnedgang, 66 Se bl.a. TfS H, TfS H og TfS H. 67 Eksemplet er hentet fra artiklen Medarbejderbredbånd i Skatte nyt, September 2003 udgivet af PriceWaterhouseCoopers. 59

61 som vil være reel i alle henseender. For det tredje vil det indirekte tilskud være højest for de højtlønnede og lavest for de lavtlønnede. For det fjerde vil det være de arbejdstagere, som vælger ikke at benytte sig af ordningen samt dem, som står uden for arbejdsmarkedet, der kommer til at betale gildet. Man kan så stille spørgsmålet om, om det er rimeligt. For det femte er der med afgørelsen åbnet mulighed for en udvikling i retning af, at udgifterne hertil i større grad væltes over på arbejdstageren. For det sjette kan skattebegunstigelsen medvirke til en ændret forbrugssammensætning sammenlignet med den sammensætning i forbruget, som arbejdstageren selv ville have valgt uden skattebegunstigelsen. En sidste og meget væsentlig konsekvens vil være en kraftig udhuling af skattegrundlaget og dermed de offentlige finanser med risiko for enten forhøjelse af skatten eller nedskæringer på andre områder. På baggrund af Ligningsrådet afgørelse må man fremover forvente en kraftig stigning i udbredelse højhastigheds- bredbåndsforbindelser. Dette skyldes, at arbejdsgiveren på forhånd vil kunne kalkulere sine omkostninger forbundet med en ordning som den skitserede. Derudover vil arbejdsgiveren kunne tilbyde arbejdstageren en ordning uden væsentlig økonomiske omkostninger, når blot denne har en økonomisk risiko. Den problemstilling, som Ligningsrådet med sin afgørelse har taget stilling til, må siges at række videre end blot til spørgsmålet om fri telefon/adsl-forbindelse. Den vil således være aktuel de steder, hvor værdien af et givent personalegode skattemæssigt ansættes til en lavere værdi end markedsværdien og/eller, hvor arbejdsgiveren kan begrænse sin risiko for udgiftens størrelse. Beskattes et givent personalegode lavere end markedsværdien, vil arbejdstageren og arbejdsgiveren umiddelbart have en fælles interesse i, at arbejdstagerens arbejdsvederlag udbetales i et skattebegunstiget personalegode. Dette skyldes, at arbejdstageren opnår rådighed over et gode for et beløb, som er mindre end markedsværdien samtidig med, at arbejdsgiveren får lettere ved at tiltrække kvalificeret arbejdskraft. Afgørelsen i Bredbåndssagen må herefter forventes at resultere i en betydelig forøgelse i omfanget af bruttotræks-ordninger også på andre områder. Således har Ligningsrådet så sent som d. 18. november 2003 afgivet bindende forhåndsbesked i en sag vedrørende en bruttotræks-ordning, hvori arbejdstageren mod at gå ned i løn får en sundhedsforsikring Se mere herom i afsnit

62 Sammenfatning Retsstillingen er herefter den, at såfremt arbejdsgiveren betaler arbejdstagerens udgifter til datakommunikation, dvs. både de variable udgifter og abonnementsudgifterne, vil disse være skattefri for arbejdstageren, såfremt dataforbindelsen tilsluttet den ansattes computer giver adgang til arbejdsstedets netværk. Er der derimod ikke adgang til arbejdsstedets netværk via dataforbindelsen, vil arbejdstageren skulle beskattes efter reglerne om fri telefon. Såfremt arbejdsgiveren betaler alle udgifter forbundet med data- /telefonforbindelsen eller udgifter op til et vist maksimum vil arbejdstageren herefter skulle beskattes af værdien af fri telefon, som i år 2004 udgår kr. 69 Betaler arbejdsgiveren i stedet eksempelvis et fast månedligt beløb uanset forbrugets størrelse, vil arbejdstageren blive beskattet heraf efter reglerne omkring tilskud. Ved etablering af selve højhastigheds- eller bredbåndsforbindelser gælder som udgangspunkt, at denne er skattepligtig for arbejdstageren. Dog vil den være skattefri for arbejdstageren såfremt, udgifterne til oprettelsen og værdien af andre goder ydet af hensyn til arbejdstagerens arbejde ligger under kr. eller, at oprettelsen sker i forbindelse med en ordning, hvor arbejdsgiveren helt eller delvist vederlagsfrit stiller en computer med tilbehør til rådighed for arbejdstageren. Med Ligningsrådets afgørelse i Bredbåndssagen er der åbnet op for en praksis meget lig den, som opstod i kølvandet på indførelsen af skattefrihed for værdien af helt eller delvis vederlagsfri computer med tilbehør stillet til rådighed af arbejdsgiveren de såkaldte hjemme-pc-ordninger. Det er herefter blevet muligt, at arbejdstager og arbejdsgiver kan aftale, at arbejdstageren kan gå ned i løn mod til gengæld at få stillet en dataforbindelse til rådighed. Såfremt lønnedgangen kan anses for at være reel vil værdien heraf herefter være skattefri for arbejdstageren, hvis der fra denne er adgang til arbejdstageren netværk. Er der ikke adgang hertil, vil arbejdstageren i stedet skulle beskattes efter reglerne om fri telefon. Konsekvensen af afgørelsen er, at staten yder et indirekte tilskud til arbejdstagernes datakommunikation og telekommunikation (hvis linien kan benyttes til begge dele), idet arbejdstageren på tilsvarende vis som ved de tidligere hjemme-pc-ordningerne får et fradrag direkte i bruttoindkomsten. Da det formentlig ikke var formålet med skattefritagelsen for arbejdsgiverbetalt datakommunikation, at arbejdstageren skulle kunne konvertere skattepligtig løn til skattefri datakommunikation og evt. telekommunikation, skal det blive spændende at se, om regeringen agter at gribe ind. 69 Jf. TSS- cirkulære om værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder. 61

63 6 Beskatning af sundhedsudgifter afholdt af arbejdsgiver Arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter er et område, som gentagne gange har været til debat både politisk og i offentligheden. I dag er flere og flere arbejdsgivere villige til at betale for, at en ansat kan blive behandlet på et privathospital for derved at afkorte den periode, medarbejderen er fraværende på grund af sygdom. Derudover kan arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter være et parameter i indførelsen af mere fleksible lønpakker for derigennem at kunne tiltrække kvalificeret arbejdskraft. Arbejdsgiverens betaling af den ansattes sundhedsudgifter er derfor umiddelbart til gavn både for virksomheden selv, men også for arbejdstageren, som bliver behandlet hurtigere med deraf forbedret livskvalitet, og for samfundet, som sparer udgiften til behandlingen, ligesom perioden for betaling af sygedagpenge forkortes, som følge af arbejdstagerens hurtigere tilbagevenden til arbejdspladsen. Arbejdsgivernes velvilje til at betale arbejdstagerens sundhedsudgifter er dog blevet begrænset af skattereglerne. Af SL 4 og senere også af LL 16 fremgår, at arbejdsgiverens betalinger af arbejdstagerens sundhedsudgifter udløser skattepligt for den ansatte. Dette betyder, at såfremt arbejdsgiveren betaler kr. for en operation for den ansatte, vil den ansatte skulle svare skat af et beløb svarende til kr. Denne retsstilling er blevet kritiseret fra flere sider, idet det - både af hensyn til arbejdstagernes velfærd og virksomhedens drift er blevet anset for hensigtsmæssigt, at arbejdsgiveren skulle kunne tilbyde forskellige behandlingsinitiativer til reduktion af sygefravær uden, at dette skulle udløse skat hos arbejdstageren. Det ubetingede princip om beskatning af arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter blev imidlertid med indsættelsen af LL 30 ved lov nr. 218 af 14/ og med virkning for indkomståret 1999 delvist brudt, idet der blev indført skattefrihed for ydelser, som arbejdsgiveren på nærmere angivne betingelser afholder til arbejdstagerens alkoholafvænning. Kun selve udgifterne til afvænningen var omfattet af skattefriheden, mens arbejdsgiverens betaling for behandling af eventuelle følgesygdomme forsat var skattepligtig. I sommeren 2002 vedtog Folketinget efter længere tids debat endnu en ændring af LL 30, hvorved der under nærmere angivne betingelser blev indført skattefrihed for arbejdsgiverbetalte 62

64 sundhedsudgifter dog med visse undtagelser. Dette skete med vedtagelsen af lov nr. 389 af 6/6 2002, som dog efterfølgende er ændret på enkelte punkter, jf. lov nr af 17/ Arbejdsgiverens finansiering af den ansattes sundhedsudgifter kan ske på 3 måder. For det første ved at arbejdsgiveren direkte betaler udgifterne forbundet med arbejdstagerens hospitalsophold og behandling, dvs. der vil være tale om en egentlig arbejdsgiverbetaling. Og for det andet ved at arbejdsgiveren mere indirekte betaler for udgifterne gennem en forsikringsordning for arbejdstagerne. Og endelig for det tredje kan arbejdsgiveren yde arbejdstageren et helt eller delvist rentefrit lån, hvorved arbejdstageren opnår en rentefordel. 6.1 Sundhedsudgifter afholdt af arbejdsgiver er som udgangspunkt skattepligtige, jf. SL 4. I henhold til SL 4 skal der ske beskatning af den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten indtægterne består af penge eller formuegoder af pengeværdi. Dette betyder, at alle former for indkomst er skattepligtig, medmindre der direkte i loven er hjemmel til at fritage et gode for beskatning. Derudover er det uden betydning for skattepligten, om indkomsten er i form af kontanter eller naturalier. En forudsætning for beskatning i henhold til SL 4 er herefter, at der er tilflydt modtageren et gode af økonomisk værdi. Ved bedømmelse af hvorvidt, der skal ske beskatning af en arbejdstager, såfremt en arbejdsgiver afholder en medarbejders sundhedsudgifter til eksempelvis en operation eller lignende, vil der herefter for det første skulle tages stilling til, om der i det hele taget er tilflydt arbejdstageren et formuegode. Hvis dette spørgsmål besvares bekræftende, vil man dernæst skulle tage stilling til, om dette gode så har en økonomisk værdi for modtageren og i givet fald hvilken. For at der er tilflydt arbejdstageren et gode taler, at arbejdstageren springer en eventuel venteliste over, hvorved den periode, hvori denne ville have haft smerter, afkortes med heraf forbedret livskvalitet til følge. Derudover opnår arbejdstageren en fordel i, at behandlingen kan foregå under mere rolige og luksuriøse former. Imod taler derimod at man indenfor det offentlige behandlingssystem efter fast praksis kan blive behandlet uden at det får skattemæssige konsekvenser for den som modtager behandlingen. 70 Der burde derfor ud fra dette synspunkt kun 70 Skattefriheden af behandling inden for det offentlige system har efter fast praksis været begrundet i, at der er tale om sociale goder, der tilkommer alle på lige betingelser, som ingen skal være afskåret fra at modtage, og at ydelserne præsteres af det offentlige, jf. Kammeradvokatens notat af 1. oktober 1990 offentliggjort i TfS og senere også Betænkning nr. 1296/juni 1995 om arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter. 63

65 indtræde skattepligt i de tilfælde, hvor den pågældende behandling ikke kan opnås indenfor det offentlige behandlingssystem. Det samme synspunkt kan anlægges for så vidt angår den fordel sparede smerter og bedre livskvalitet en arbejdstager eventuelt måtte have ved, at behandlingen grundet arbejdsgiverens betaling kunne gennemføres hurtigere. Dette skyldes, at en patient indenfor det offentlige behandlingssystem heller ikke beskattes af den fordel, der måtte være ved at lade sig indlægge på et sygehus uden venteliste i et andet amt. Derudover kan man anføre, at den luksus det eventuelt måtte være at blive opereret på et privathospital kun kan udgøre en økonomisk fordel i form af et sparet privatforbrug, såfremt det kan påvises, at arbejdstageren selv ville have afholdt sundhedsudgifterne, hvis denne havde haft midlerne hertil. Dette skyldes, at såfremt arbejdstageren havde haft midlerne men på trods heraf ikke selv ville have afholdt sundhedsudgifterne, ville forbruget aldrig være blevet aktuelt. Der vil derfor heller ikke være tale om et efter SL 4 skattepligtigt sparet privatforbrug. Såfremt en arbejdsgiver betaler arbejdstagerens sundhedsudgifter er jeg imidlertid af den opfattelse, at der reelt er tilflydt denne et formuegode, idet arbejdstageren ved at springe over ventelisten får fremrykket tidspunktet for behandling, med deraf forbedret livskvalitet til følge. At ydelsen kan opnås skattefrit inden for det offentlige system, mener jeg ikke opvejer det faktum, at man ret faktisk bliver behandlet tidligere med de fordele, der følger heraf. Derudover kan behandling i det private system være forbundet med lidt mere behagelige former. Det bliver derfor mere et spørgsmål om, hvorvidt det, at blive behandlet tidligere, så rent faktisk har en økonomisk værdi for modtageren, og i givet fald af hvilken værdi arbejdstageren skal beskattes. At arbejdsgiverens betaling af en medarbejders sundhedsudgifter rent faktisk udgør et formuegode for modtageren understøttes også af Højesterets principielle dom i Hofte-sagen, hvori en kontorassistent på arbejdsgiverens initiativ og for dennes regning blev opereret for en medfødt hoftelidelse, hvorved hun undgik en ventetid på op mod 1½ -2 år. Ved at lade sig indlægge og operere på et privathospital på arbejdsgiverens bekostning havde hun modtaget en ydelse, som udgjorde et formuegode, der var skattepligtigt efter SL 4. Dommen, som vedrører tiden før indsættelsen af LL 16, er offentliggjort i TfS H. Af sagens omstændigheder fremgår, at kontorassistenten havde lægelig dokumentation for at operation var påkrævet, og at operationen formentlig kunne finde sted i maj, men at der kunne være 1½ - 2 års ventetid. Hun havde aldrig haft behandling på et privathospital i tankerne før samtalen med sin arbejdsgiver. Derudover fremgår det, at hun ikke, selvom hun havde haft midlerne hertil, 64

66 ville have bekostet operationen på privathospitalet. Da arbejdsgiveren frygtede, at hun ville blive indlagt i virksomhedens højsæson, besluttede denne derfor at betale for en operation på et privathospital, så hun kunne nå tilbage inden højsæsonens start. Beslutningen var en forretningsmæssig beslutning, idet kontorassistenten indtog en nøgleposition i virksomheden. Derudover gjorde hendes store viden, at virksomheden måtte påregne mindst ½ års oplæring af en ny medarbejder (senere erfaringer viste dog at oplæringstiden er 1 år). Endvidere ville den løn, som kontorassistenten havde krav på under sygefraværet, tillagt omkostninger til en vikar kombineret med de ulemper det ville medføre for virksomhedens kunder og administration samlet set udgøre en større udgift for virksomheden end selve udgifterne for operationen. Endvidere lagde virksomhed vægt på at fremstå som en god arbejdsplads, der er i stand til at tiltrække og fastholde kvalificerede medarbejdere. Virksomheden havde derfor en direkte økonomisk interesse i at finansiere operationen. Højesteret stadfæstede Landsrettens dom under henvisning til, at den af arbejdsgiveren betalte operation udgjorde et formuegode af økonomisk værdi, som var omfattet af statsskattelovens indtægtsbegreb, jf. SL 4 sammenholdt med 5-6 og de grunde der i øvrigt var anført af Landsretten. Højesteret fandt således, at på trods af at arbejdsgiveren havde en væsentlig økonomisk interesse i at operationen blev fortaget på et privathospital, måtte det antages, at også kontorassistenten havde en væsentlig interesse i, at operationen kunne ske uden den ventetid på 1½ - 2 år, som hun var stillet i udsigt i det offentlige behandlingssystem, og at dette var afgørende for, at hun tog imod tilbudet. Ved at lade sig indlægge og operere havde hun derfor modtaget en ydelse, som udgør et formuegode. Højesteret fandt endvidere, at ydelsen - uanset at hun ikke selv ville have afholdt udgiften til operationen - grundet hendes interesse i at operationen blev gennemført uden ventetid, havde haft en økonomisk værdi for hende, hvorfor ydelsen måtte anses for skattepligtig efter SL 4. Højesteret tog herefter stilling til selve værdiansættelsesspørgsmålet og fandt, at der ikke var grundlag for at antage, at den økonomiske værdi for sagsøgeren er mindre end for patienter, som for egen regning lader sig indlægge på et privathospital til en tilsvarende operation. Dette begrundes med, at patienter, som lader sig indlægge på et privathospital, som oftest gør det for at få behandlingen gennemført uden længerevarende ventetid. Højesteret tiltrådte derfor, at værdien skulle sættes til de af arbejdsgiveren betalte behandlingsudgifter. 65

67 Med dommen må Højesteret med rette - anses for at have givet udtryk for, at formen af den økonomiske fordel er uden betydning for skattepligten, og at kontorassistenten ved at lade sig indlægge og operere på arbejdsgiverens bekostning har modtaget et økonomisk formuegode af pengeværdi - og det uanset at arbejdsgiveren havde en væsentlig interesse heri, og at godet skattefrit kunne være opnået fra det offentlige. I og med at det i Landsrettens udtalelse lægges til grund, at arbejdsgiveren havde en ikke uvæsentlig interesse i, at operationen blev foretaget på et privathospital, synes Højesteret endvidere at have antaget det standpunkt, at kun såfremt en af arbejdsgiveren betalt sundhedsudgift er afholdt alene eller i overvejende grad af hensyn til dennes interesse, kan den anses for skattefri. Dette betyder, at en af arbejdsgiveren betalt sundhedsudgift kun i ganske få tilfælde vil kunne anses for skattefri, idet arbejdstageren stort set altid vil kunne anses for også at have en interesse i behandlingen. For så vidt angår selve værdiansættelsesspørgsmålet har Højesteret endvidere taget det standpunkt, at værdien af den af arbejdsgiveren betalte operation skal sættes til de af arbejdsgiveren afholdte udgifter, og det uanset godet kunne erhverves skattefrit i det offentlige behandlingssystem og at arbejdsgiveren havde en ikke uvæsentlig interesse i, at operationen blev fremrykket. Efter min opfattelse kan man imidlertid ud fra et subjektivt værdiansættelsesgrundlag diskutere, om dette nu også reelt er den værdi operationen har for kontorassistenten. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at det af sagens omstændigheder fremgår, at arbejdsgiveren havde en ikke uvæsentlig interesse i, at operationen ikke blev foretaget i højsæsonen. Derudover kunne behandlingen jo være modtaget skattefrit i det offentlige, hvorved den økonomiske værdi for kontorassistenten reelt kun er den ekstra luksus, som hun fik ved at lade sig indlægge og operere på et privat hospital. Ud fra disse betragtningerne skulle arbejdsgiverens betaling på kr. have været fratrukket et beløb svarende til værdien for arbejdsgiveren og det operationen ville kunne have været erhvervet for i det offentlige behandlingssystem. Herved ville kontorassistenten kun være blevet beskattet af den værdi operationen udgjorde for hende nemlig den sparede ventetid og en eventuel luksus. Med indsættelsen af LL 16 ved lov nr. 483 af 30/ blev skattepligten for personalegoder yderligere præciseret, idet der hermed blev skabt særskilt hjemmel for beskatning af personalegoder. Efter LL 16, stk. 1 skal der herefter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt, jf. LL 16, stk. 1. I samme ombæring blev den skattemæssige værdi af personalegoder med 66

68 undtagelse af en ansats køb med rabat af virksomhedens produkter i modsætning til den tidligere subjektive værdi, dvs. godets værdi for modtageren, - fastsat til markedsværdien - det beløb godet kan erhverves for i almindelig fri handel, jf. LL 16, stk. 3. Retsstillingen på dette område er således fortsat som indholdet i den ovenfor refererede Højesteretsdom. Den senere indsættelse af bagatelgrænsen med virkning fra indkomståret 1997 medfører, at personalegoder, som arbejdsgiveren i overvejende grad har stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde, kun bliver beskattet, hvis disse overstiger et grundbeløb på kr. reguleret efter PSL 20. Da arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter imidlertid ikke kan anses for ydet i overvejende grad af hensyn til den ansattes arbejde, jf. den ovenfor referere Højesteretsdom, vil beløbet ikke kunne henføres under bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3. Højesterets dom indebærer reelt, at en arbejdsgivers betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter aldrig vil kunne falde ind under bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3. Dette synes imidlertid at stride imod, at det af bemærkningerne til lovforslag nr. L 180, fremsat d. 27. februar 1997 fremgår, at vaccination af medarbejdere, der vanskeligt kan undværes under en kommende spidsbelastning, kan omfattes af bagatelgrænsen. Dette skyldes efter min opfattelse, at den arbejdstager, som tager imod en af arbejdsgiveren betalt vaccination, også kan have en interesse i ikke at blive syg i fritiden. Men måske skal begrundelsen herfor søges i, at man fra regeringens side aldrig har tænkt på det som et egentligt personalegode. Arbejdsgiveren tilbyder som regel disse vaccinationer ene og alene med henblik på at medarbejderne ikke skal blive syge. Formindskes sygefraværet vil dette være til gavn for virksomheden. Retsstillingen er herefter som udgangspunkt den, at udgifter til sundhedsbehandlinger og det uanset om der et tale om eksempelvis operation, zoneterapi eller akupunktur anses for private udgifter. Betales disse af arbejdsgiveren, vil arbejdstageren derfor skulle beskattes af værdien heraf, jf. SL 4 og LL 16. Kun såfremt en af arbejdsgiveren betalt sundhedsudgift er afholdt alene eller i overvejende grad af hensyn til dennes interesse, eller der er særskilt hjemmel, vil værdien af arbejdsgiverens betaling være skattefri for arbejdstageren. 67

69 6.2 Behandling og forebyggelse af skader opstået som følge af arbejdsforholdet Det fremgår af de almindelige bemærkninger til lovforslaget om alkoholafvænning, 71 at udgifter afholdt af arbejdsgiveren til behandling eller forebyggelse af skader og sygdomme opstået som følge af arbejdsforholdet er skattefrie for arbejdstageren. Det samme fremgår af Kammeradvokatens notat af 1. oktober 1990, 72 idet det heri antages, at i de tilfælde, hvor en sygdom udspringer af arbejdsforholdet vil der efter kammeradvokatens opfattelse oftest være tale om, at arbejdsgiveren afholder ydelsen efter erstatningsretlige regler, hvorfor ydelsen ikke vil være skattepligtig for arbejdstageren. Et tværministerielt udvalg har efterfølgende støttet denne holdning og går endda skridtet videre og tilføjer, at det næppe kan antages, at skattefriheden vil være afhængig af, hvorvidt arbejdsgiveren kan anses for erstatningsansvarlig eller ej. 73 Hvor hjemmelen til skattefrihed direkte skal findes må imidlertid siges at være usikkert, men må formodentligt følge af det skattemæssige princip i SL 4-6, jf. Højesterets dom offentliggjort i TfS H, hvori fastslås, at kun såfremt en sundhedsudgift er afholdt udelukkende eller i overvejende grad af hensyn til arbejdsgiverens interesse, vil den være skattefri for den ansatte. En forudsætning for beskatning af arbejdstageren er således, at den af arbejdsgiveren afholdte ydelse er afholdt i arbejdstagerens interesse. Idet arbejdsgiveren i henhold til arbejdsmiljøregler har en forpligtigelse til at indrette arbejdspladsen forsvarligt samt skabe et sundt og forsvarligt arbejdsmiljø, må udgifter af denne art anses for at være afholdt i arbejdsgiverens interesse og ikke i arbejdstagerens. Tilsvarende gælder ved behandling af arbejdsrelaterede skader. Hvorvidt en af arbejdsgiveren betalt behandling er skattefri for arbejdstageren vil derfor ikke afhænge af selve behandlingsformen men derimod af, om der er tale om forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader og sygdomme. Modsætningsvist følger, at udgifter afholdt af arbejdsgiveren til behandling eller forebyggelse af ikke-arbejdsrelaterede skader vil være skattepligtig for arbejdstageren efter SL 4, idet der her vil være tale om, at arbejdsgiveren afholder en for arbejdstageren privat udgift. Derudover vil beløbet ikke kunne henføres under bagatelgrænsen i LL 16, stk. 3 og dermed blive skattefrit, idet beløbet ikke kan anses for hovedsageligt at være stillet til rådighed af hensyn til den ansattes arbejde, jf. LL 16, stk Jf. lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17/ Offentliggjort i TfS Jf. Betænkning nr. 1296/Juni 1995: Arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter. Redegørelse om den skattemæssige behandling af arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter. 68

70 Tilsvarende gør sig gældende, såfremt arbejdsgiveren har tegnet en forsikring. Dækker forsikringen kun udgifter forbundet med behandling af arbejdsrelaterede skader, vil præmien være skattefri for arbejdstageren. Dækker forsikringen derimod både arbejdsrelaterede og ikke-arbejdsrelaterede skader, vil arbejdstageren være skattepligtig af den del af præmien, som kan henføres til dækningen af de ikke-arbejdsrelaterede skader. Afgrænsningen af, hvorvidt en udgift afholdt af arbejdsgiveren kan betragtes som forebyggende eller behandlende, kan være vanskelig. Arbejdsgiverens betaling af udgifter i forbindelse med bedriftssundhedstjenesten 74 må i hvert fald kunne anses for omfattet, idet bedriftssundhedstjenesten opgave er, at yde virksomheden den nødvendige faglige støtte, så disse kan leve op til kravene i arbejdsmiljøloven, dvs. bedriftssundhedstjenesten har til formål at forbygge arbejdsmiljøskader herunder arbejdsulykker, erhvervssygdomme og nedslidning. Arbejdsgiverens betaling for en ansats krisehjælp hos en psykolog som følge af eksempelvis overfald på arbejdspladsen, ophold på et privathospital som følge af en skade påført den ansatte under arbejdets udførelse, en fysioterapeuts instruktion i korrekt arbejdsstilling kan alle anses for udgifter til forebyggelse og behandling af arbejdsrelaterede skader og er derfor ligeledes omfattet af skattefriheden. 75 Ligningsrådet har derudover tilkendegivet, at arbejdsgiverbetalt akupunktur, zoneterapi samt læge- og helseservice også vil kunne være omfattet af skattefriheden under forudsætning af, at der er tale om forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader. 76 Derimod må det efter min opfattelse anses for tvivlsomt, om en arbejdsgivers betaling af kontingent til eksempelvis et fitness-center, hvor arbejdstageren træner for at styrke sin ryg, kan anses for skattefrit. Dertil vil islættet af privat karakter være for stort. 6.3 Ligningslovens Regler gældende pr. 1/ Som et led i regeringens politik om at social velfærd skal gøres synlig og vedkommende, ikke blot som et offentligt anliggende, men også i arbejdslivet og lokalsamfundet 77 fremsatte denne i december 1998 lovforslag nr. L 149 om skattefrihed for arbejdsgiverbetalte ydelser til alkoholafvænning. Forslaget blev vedtaget ved lov nr. 218 af 14/4 1999, hvormed LL 30 blev 74 Virksomheden kan enten selv oprette en bedriftssundhedstjeneste, deltage i et bedriftssundhedscenter eller nøjes med at indgå aftale om bistand fra en anden virksomheds bedriftssundhedstjeneste, jf. Betænkning nr om arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter. 75 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17. december Jf. TfS LR, TfS LR og TfS LR 77 Jf. bemærkningerne til L 149, fremsat d. 17. december

71 indsat med virkning for indkomståret LL 30 hjemler kun skattefrihed for arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens alkoholafvænning, mens arbejdsgiverens betaling af misbrug af medicin og andre rusmidler stadig er skattepligtige, jf. LL 16. Personkredsen omfattet af LL 30 er dels almindelige lønmodtagere, jf. stk. 1 og dels honorarlønnede personer som eksempelvis revisorer, advokater, bestyrelsesmedlemmer samt medlemmer af en fagforening, pensionskasse eller lignende Den skattefrie behandlingsydelse Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes i henhold til LL 30, stk. 1, 1.pkt ikke ydelser, som afholdes af arbejdsgiveren til medarbejderens alkoholafvænning. Skattefriheden omfatter herefter kun arbejdsgiverens betaling af selve alkoholafvænningsbehandlingen, dvs. de ydelser som på den ene eller anden måde har til formål at hjælpe den pågældende arbejdstager ud af sit misbrug. Derimod er arbejdsgiverens betalinger til oprationer eller behandlinger for følgesygdomme ikke omfattet af skattefriheden, 78 som dermed vil være skattepligtige for arbejdstageren. I bestemmelsen stilles der ingen krav til behandlingsform eller - art. Der vil derfor kunne opnås skattefrihed for en hvilken som helst behandling, når blot arbejdsgiveren og arbejdstageren finder den egnet. Det vil derfor være parterne selv eventuelt i samarbejde med en læge som træffer beslutning om behandlingsmetoden. At der i bestemmelsen ikke stilles krav om, at kun bestemte behandlingsformer skal være undtaget beskatning, kan forklares med, at det fra Sundhedsministeriet er oplyst, at det blandt alkoholbehandlere er den generelle erfaring, at der ikke findes én behandlingsmetode, som er alle andre overlegen. Der anvendes derfor en række forskellige behandlingsmetoder og ofte i kombination. Behandlingsformen skal således tilpasses den enkelte alkoholmisbrugeres individuelle behov. 79 I og med at det er arbejdsgiveren, som skal betale for afvænningen, må man derudover formode, at der vælges den behandling, som vurderes at give det bedste resultat på grundlag af en samlet vurdering af de personlige og økonomiske hensyn. 78 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17. december Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17. december

72 Betalingsmåder I LL 30, stk. 1 opregnes udtømmende de måder, hvorpå arbejdsgiveren uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren kan finansiere eller medfinansiere en ansats alkoholafvænning. Finansieringen kan i henhold hertil ske på følgende 3 måder: For det første omfatter skattefriheden egentlige arbejdsgiverbetalinger, dvs. de tilfælde hvor arbejdsgiveren betaler arbejdstagerens udgifter forbundet med ophold og behandling af alkoholmisbruget, jf. LL 16, stk. 1, 1. pkt. Det er uden betydning om betalingen sker direkte til hospitalet, lægen, behandlingshjemmet eller lign. eller om arbejdsgiveren efterfølgende refunderer arbejdstagerens udgifter til alkoholafvænningen. For det andet omfatter skattefriheden arbejdsgiverens indirekte betaling af alkoholafvænningen gennem tegning af en forsikring, som dækker udgifter forbundet med de ansattes alkoholafvænning, jf. LL 16, stk. 1, 3. pkt. Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår, at der kun er skattefrihed for den del af præmien, som vedrører arbejdstagerens mulighed for at blive behandlet for sit alkoholmisbrug. Dette betyder, at såfremt arbejdsgiveren har tegnet en forsikringsordning, som dækker behandlinger for sundhedsydelser generelt, vil der kun være skattefrihed for den del af præmiebetalingen, som kan henføres til den enkelte medarbejder som betaling til dækningen af ydelser til alkoholafvænning. På samme måde som ved egentlige arbejdsgiverbetalinger er det uden betydning, om arbejdsgiveren betaler forsikringspræmien direkte eller efterfølgende refunderer arbejdstagerens betaling heraf. For det tredje omfatter skattefriheden den rentefordel, som arbejdstageren måtte få ved, at arbejdsgiveren yder denne et helt eller delvist rentefrit lån til dækning af udgifterne forbundet med alkoholafvænningen, jf. LL 16, stk. 1, 2. pkt. Skattefriheden efter 2. pkt. er imidlertid betinget af, at lånet er klausuleret til dækning af udgifter forbundet med arbejdstagerens alkoholafvænning, idet det ellers følger af LL 16, stk. 1, 80 at arbejdstageren skal beskattes af den rentefordel, som opnås ved et rentefrit eller lavtforrentet lån hos arbejdsgiveren. 80 Jf. formuleringen værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. SL 4-6, 71

73 Betingelserne i LL 30 Af LL 30, stk. 2 fremgår, at skattefriheden af de i afsnit nævnte ydelser er betinget af, at følgende 2 betingelser er opfyldt: For det første skal der foreligge en skriftlig lægeerklæring om, at arbejdstageren har behov for en alkoholafvænningsbehandling, jf. LL 30, stk. 2, 1. pkt. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 149 fremgår, at kravet kan opfyldes ved en, af en læge, objektiv konstatering af, at den pågældende arbejdstager har et alkoholproblem. Idet skattefriheden i LL 30 ikke er knyttet til et krav om anvendelsen af en eller flere former for alkoholbehandling, er det overladt til arbejdsgiver og arbejdstager i fællesskab at finde den behandlingsform, som passer bedst i det enkelte tilfælde. Der kan derfor ikke udledes et krav om, at der skal ske henvisning til en bestemt behandling. 81 For det andet er det en betingelse, at udgiften afholdes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere, herunder at en af arbejdsgiveren tegnet forsikring omfatter samtlige medarbejdere, jf. LL 30, stk. 2, 2. pkt. Heri ligger et krav om, at arbejdsgiverens tilbud om betaling af alkoholafvænning skal omfatte alle virksomhedens medarbejdere og at disse ikke forskelsbehandles. Arbejdsgiveren vil derfor ikke kunne begrænse sin ydelse til kun at omfatte bestemte arbejdstagere, eksempelvis nøglemedarbejdere, personalegrupper eller arbejdstagere, som opfylder visse anciennitetskrav. Kravet medfører, at såfremt en virksomhed eksempelvis har indført et ugentligt timekrav på 20 timer vil ingen ej heller de arbejdstagere som opfylder timekravet være omfattet af skattefriheden. 82 At ordningen skal omfatte alle virksomhedens medarbejdere medfører, at ordningen kan blive temmelig dyr for virksomhederne. Det må derfor i praksis forventes, at et sådant krav vil kunne afholde især mindre og mellemstore virksomheder fra at tilbyde deres medarbejdere en behandling for deres alkoholmisbrug, idet disse virksomheder som regel er mere forsigtige med at binde sig til større faste udgifter. Ordningen kan derfor - trods de bedste intentioner - risikere ikke at blive ret udbredt. 81 Jf. også bemærkningerne til bemærkningerne til lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17. december Se bemærkningerne til lovforslag nr. L 149, fremsat d. 17. december 1998 og skatteministerens svar på spørgsmål 1 i bilag 17 til lovforslag nr. L

74 Bestemmelsen indebærer endvidere, at alle medarbejdere skal tilbydes den samme ydelse. Dette betyder, at en ordning, hvor arbejdsgiveren tilbyder en medarbejdergruppe at betale den fulde behandlingsudgift, mens en anden medarbejdergruppe kun får tilbudt et rentefrit lån, ikke vil være omfattet af skattefriheden efter LL 30. Har arbejdsgiveren derimod tegnet en forsikring, som dækker de ansattes behandling af et alkoholmisbrug, fremgår det direkte af lovens ordlyd, at præmien kun er skattefri, såfremt alle de ansatte er dækket af forsikringen. Af bemærkningerne til loven fremgår endvidere, at dette vil skulle fremgå af policen. Som følge heraf vil arbejdsgiveren ikke kunne tilbyde en forsikringsordning til nogle medarbejdergrupper og direkte betaling til andre. Kravet om samme ydelse til alle gælder dog ikke imellem de 2 personkredse omfattet af henholdsvis LL 30, stk. 1 og stk Virksomheden bestemmer således selv, hvorvidt et tilbud til medarbejderne om eksempelvis direkte betaling af arbejdstagerens alkoholafvænning også skal gives til personkredsen omfattet af stk. 3. Det er heller ikke en betingelse, at tilbudet til medarbejderne omfattet af stk. 1 svarer til tilbudet til personkredsen omfattet af stk. 3. Dog følger det af reglerne, at såfremt personkredsen i stk. 3 får et tilbud om alkoholafvænning, skal hele personkredsen have det samme tilbud - uanset anciennitet eller stilling. 84 En virksomhed vil derfor godt kunne have en forsikringsordning, som omfatter alle medarbejdere, samtidig med, at bestyrelsesmedlemmer og andre løsere tilknyttede personer kun tilbydes et helt eller delvist rentefrit lån. For at betingelsen er opfyldt, er det tilstrækkeligt, at alle arbejdstagere får det samme tilbud om behandling. Det er derfor ikke et krav, at alle reelt tager imod et tilbud om behandling eller en forsikring. 85 Hvorvidt betingelserne for skattefrihed herunder også om der er tale om en generel personalepolitik - er opfyldt, afgøres af de lokale ligningsmyndigheder. Såfremt det af virksomhedens personalehåndbog fremgår, at personalepolitikken også inkluderer et tilbud om alkoholafvænning til alle medarbejdere på lige vilkår, må betingelsen om, at ydelsen skal være afholdt som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere, normalt kunne anses som opfyldt. 83 Personkredsen omfattet af LL 30, stk. 1 omfatter almindelige lønmodtagere, mens personkredsen omfattet af stk. 3 omfatter personer, som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt samt til personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget og kommunalbestyrelser. 84 Jf. skatteministerens kommentarer til Forsikring og Pensions henvendelse bilag 14 og bilag 21 til lovforslag nr. L Jf. skatteministerens kommentarer til Forsikring og Pensions henvendelse i bilag 14 til lovforslag nr. L

75 6.3.2 Regler gældende pr. 1/ Den 6. februar 2002 fremsatte skatteministeren Svend Erik Hovmand et lovforslag om ændring af Ligningslovens Lovforslaget, som blev vedtaget under stor debat ved lov nr. 389 af 6. juni 2002, medførte for det første, at skattefriheden for alkoholafvænning blev udvidet til også at omfatte behandling af misbrug af medicin og andre rusmidler, og for det andet skattefrihed for arbejdsgiverens ydelser til lægefagligt begrundet behandling af medarbejderen under forudsætning af, at visse betingelser er opfyldt. Ved lov nr af 17/12 er loven dog efterfølgende ændret på enkelte punkter. For det første er der i LL 30 indsat et stk. 2, hvori skattefrihed for arbejdsgiverens betaling af medicinudgifter er begrænset til 6 måneder, og for det andet er kravet om, at en af arbejdsgiveren tegnet forsikring til dækning af sundhedsudgifter omfattet af LL 30 skal omfatte alle virksomhedens medarbejdere, ændret til et krav om, at den skal tilbydes alle virksomhedens medarbejdere Den skattefrie behandlingsydelse Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes i henhold til LL 30 stk. 1, 1. pkt. ikke ydelser, som afholdes af arbejdsgiveren til: 1) lægefagligt begrundet behandling af medarbejderen ved sygdom eller ulykke, herunder behandling af psykiske lidelser hos en psykolog eller psykiater, 2) lægefagligt begrundet sygdomsforebyggende behandling, herunder behandling af psykiske lidelser hos psykolog eller psykiater, 3) behandling hos en kiropraktor 4) behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler. LL 30 indeholder ikke en nærmere afgrænsning af, hvad der skal forstås ved behandling. Imidlertid fremgår det af bemærkningerne til lovforslagets enkelte dele, at behandling omfatter alle de udgifter, der i forbindelse men behandlingen er nødvendige herunder udgifter til forundersøgelse, sygetransport, efterkontrol og genoptræning. Der vil derfor også være skattefrihed for arbejdsgiverens betaling af disse udgifter. Derudover vil arbejdsgiverens betaling af medicinudgifter være omfattet af skattefriheden, såfremt de er en del af den af LL 30 omfattede behandling. Det fremgår imidlertid hverken af loven eller bemærkningerne, hvorvidt skattefriheden også omfatter en af arbejdsgiveren over en længere 86 Jf. lovforslag nr. L 97, fremsat d. 6. februar

76 årrække betalt medicinsk efterbehandling eller medicinsk behandling af kroniske sygdomme. Idet der ikke er indsat særlige bestemmelser herom, må man dog formode, at disse også er omfattet af skattefriheden og det uanset periodens længde. (Se dog afsnit om begrænsning af perioden for arbejdsgiverens betaling af medicinudgifter.) Som det fremgår af LL 30, stk. 1 er skattefriheden betinget af, at der er tale om behandling af arbejdstageren ved sygdom eller ulykke eller, at der et tale om sygdomsforebyggende behandlinger. Skattefriheden vil derfor ikke kunne udstrækkes til også at omfattet: 87 1) Rent kosmetiske behandlinger, såsom eksempelvis brystkorrektioner, operationer for godartede modermærker eller synskorrigerende behandlinger for at undgår brug af briller. Såfremt behandlingen er en direkte følge af et ulykkestilfælde eller sygdomstilfælde vil behandlingen dog være omfattet. 2) Behandling for barnløshed Som følge af kravet om lægehenvisning i LL 30, stk vil skattefriheden endvidere ikke omfatte behandlinger, hvortil der ikke kræves/gives lægehenvisning. Dette betyder, at behandling ved alternative behandlingsformer som eksempelvis akupunktur og zoneterapi på nuværende tidspunkt ikke vil være omfattet af skattefriheden. Derudover vil behandling for tandlidelser som udgangspunkt ikke være omfattet. Dog kan tandlægelig behandling i nogle tilfælde være specifikt begrundet og derfor omfattet af skattefriheden. 89 Som det fremgår af ovenstående, må vedtagelsen af Lovforslag nr. 97 ved lov nr. 389 af 6. juni 2002 siges at have udvidet området indenfor hvilket, arbejdsgiveren uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren kan afholde sundhedsudgifter i forbindelse med arbejdstagerens sundhedsbehandling. Derudover er området inden for hvilket, arbejdsgiveren kan yde økonomisk hjælp til arbejdstagerens behandling for sit misbrug også udvidet, idet bestemmelsen nu også omfatter andre former for misbrug. Hvorvidt ordningen på baggrund heraf kan forventes at blive benyttet til behandling af flere misbrugere er imidlertid svært at sige. Dette skyldes, at selvom anvendelsesområdet er blevet udvidet til også at omfatte misbrugere af narkotika og andre lignende rusmidler, vil en stor del af disse personer være udenfor den omfattede personkreds, idet de som oftest ikke er i beskæftigelse. Derudover fremgår det af bemærkningerne, at det skønnes, at mange afhængighedsforhold men dog langt fra alle vil falde ind under betegnelsen psykiske lidelser. Disse 87 Jf. de almindelige bemærkninger til Lovforslag nr. L 97, fremsat d. 6/ Se mere herom i afsnit Jf. skatteministerens kommentar til Forsikring & Pensions henvendelse i bilag 15 til lovforslag nr. L

77 vil derfor, såfremt betingelserne i LL 30, stk. 3 og 4 er opfyldt, være omfattet af skattefriheden for behandling af psykiske lidelser i LL Imidlertid må det forventes at ordningen som helhed vil blive langt mere udbredt en den tidligere ordning, som kun omfattede arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens alkoholafvænning Specielt vedrørende helbredsundersøgelser betalt af arbejdsgiver I en bindende forhåndsbesked offentliggjort i TfS LR fandt Ligningsrådet, at en helbredsundersøgelse til en værdi på ca kr., som et selskab som led i virksomhedens generelle velfærdspolitik overvejede at tilbyde samtlige ansatte, ikke ville få skattemæssige konsekvenser for de medarbejdere, som tog imod tilbudet. Afgørelsen, som vedrører tiden før indsættelsen af LL 16, må siges at være noget overraskende, idet det af baggrunden for spørgsmålet fremgår, at der ikke er nogen speciel baggrund for eller noget specielt arbejdsmæssigt begrundet sigte med tilbuddet. Dette indikerer efter min opfattelse, at helbredsundersøgelsen er ydet i arbejdstagernes interesse og ikke i arbejdsgiverens, og de arbejdstagere, som tog imod tilbuddet, burde derfor være beskattet i overensstemmelse med reglerne i SL 4-6. Som nævnt vedrører afgørelsen tiden før indførelsen af LL 16, og svaret ville derfor også højest sandsynligt have været et andet, hvis spørgsmålet havde været forelagt Ligningsrådet efter indførelsen af LL 16 og inden vedtagelsen af lovforslag nr. L 97, jf. LL 16, stk. 1 og stk. 3, 1. og 3. pkt. Ifølge TfS H ville en af arbejdsgiveren betalt helbredsundersøgelse, som ikke har til formål at forebygge eller helbrede arbejdsrelaterede skader, ville herefter skulle anses for at være en privat udgift. Idet udgiften ikke kan anses for afholdt i overvejende grad af hensyn til den ansattes arbejde, vil udgiften heller ikke kunne henføres under bagatelgrænsen. 91 Arbejdsgiverens udgift til helbredsundersøgelsen vil derfor være skattepligtig for arbejdstageren. Vedtagelsen af Lov nr. 389 af 6/ medfører ligeledes ikke en ændring heri, idet en generel helbredsundersøgelse af raske medarbejdere efter min opfattelse ikke kan siges at være lægefagligt begrundet og det selvom undersøgelsen foretages af en læge. Kun såfremt undersøgelsen resulterer i en behandling, der er omfattet af skattefriheden i LL 30, vil den kunne være skattefri for den enkelte arbejdstager. 90 Se afsnit Se mere herom i afsnit

78 Betalingsmåder I LL 30, stk. 1 opregnes udtømmende de måder, hvorpå arbejdsgiveren uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren kan finansiere eller medfinansiere en arbejdstagers behandling. For det første kan det ske ved egentlige arbejdsgiverbetalinger. For det andet ved at arbejdsgiveren tegner en forsikring eller arbejdstageren tegner en forsikring og arbejdsgiveren herefter refunderer arbejdstagerens udgifter hertil, og for det tredje ved at arbejdsgiveren yder arbejdstageren et helt eller delvis rentefrit lån. Der er således ingen ændringer heri i forhold til tidligere, hvor bestemmelsen kun omfattede arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning. Der henvises derfor til afsnit Betingelserne i LL 30 For at arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter er uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren skal visse betingelser være opfyldt Kravet om at udgiften afholdes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere, LL 30, stk. 3 For det første er det ligesom tidligere, hvor bestemmelsen kun omfattede skattefrihed for arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning, en betingelse for skattefrihed, at arbejdsgiverens betaling af sundhedsudgifter afholdes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere, jf. LL 30, stk. 3, 1. pkt. 92 Men i modsætning til tidligere har man nu indføjet en bestemmelse om, at arbejdsgiveren kan begrænse sit tilbud efter generelle kriterier om anciennitet og antal arbejdstimer, jf. LL 30, stk. 3, 2. pkt. Arbejdsgiveren vil derfor umiddelbart kunne begrænse tilbudet til kun at omfatte eksempelvis alle fuldtidsansatte eller medarbejdere ansat i mere end 1 år uden at det vil få betydning for skattefriheden. Det fremgår imidlertid ikke af hverken lovens ordlyd eller af forarbejderne hvilken periode, der skal lægges til grund ved afgrænsningen af det generelle arbejdstidskrav. Ligningsrådet har dog den 18. november 2003 i en ikke offentliggjort bindende forhåndsbesked 93 tilkendegivet, at arbejdsgiverens fastsættelse af det generelle arbejdstidskrav kan ske på såvel ugentlig, månedlig såvel som på årsbasis. I samme bindende forhåndsbesked fandt Ligningsrådet endvidere, at det ved fastsættelsen af de generelle 92 Se afsnit for det nærmere indhold heraf. 93 Forhåndsbeskeden kan læses i sin helhed i bilag 2. 77

79 anciennitetskrav ikke har betydning for skattefriheden, at anciennitet fra lignede stillinger medregnes, når blot det sker for alle medarbejdere. Idet der kun kan ske begrænsning efter disse 2 kriterier, vil arbejdsgiveren derimod ikke kunne begrænse tilbudet til eksempelvis kun at omfatte bestemte medarbejdergrupper. I det oprindelig lovforslag var betingelsen om at alle virksomhedens medarbejder skulle være omfattet af tilbudet foreslået ophævet, idet man fra skatteministerens side var af den holdning, at en sådan bestemmelse ville afholde mange virksomheder fra at indføre en sundhedsordning. Dette er efter min opfattelse også rigtigt, men hvis man ophæver bestemmelsen vil det indebære, at arbejdsgiveren frit kan vælge, hvilke medarbejder han mener er berettiget til en sundhedsordning. Dette vil indebære, at det i stort omfang kun bliver nøglemedarbejder, som får disse sundhedsordninger, hvilket medføre, at der i stor udstrækning vil ske en forskelsbehandling af arbejdstagerne. Derudover har en stor del af disse nøglemedarbejdere allerede i dag i en eller anden udstrækning en sundhedsordning, hvorfor forslaget reelt blot ville indebære en skattelettelse for disse personer. Andre partier var også af denne opfattelse, hvorfor forslaget i den oprindelige form ikke kunne vedtages. Som en form for kompromis blev der derfor indføjet en bestemmelse om, at tilbudet skal omfatte alle virksomhedens medarbejdere men at arbejdsgiveren kunne begrænse tilbudet efter generelle kriterier som anciennitet og antal arbejdstimer. Som følge af bestemmelsen om at arbejdsgiverens tilbud kun kan begrænses efter anciennitet og antal arbejdstimer, vil et selskab heller ikke kunne nøjes med at tilbyde alle ansatte i én af flere divisioner afholdelse af sundhedsudgifter. Derimod vil en ordning, der som et forsøg kun tilbydes de ansatte i én af flere divisioner efter omstændighederne kunne anses for at opfylde betingelsen. Dette afgjorde Ligningsrådet i TfS LR, hvori Ligningsrådet tog stilling til, hvorvidt udgifterne til en påtænkt sundhedsordning, som i en forsøgsperiode kun ville blive udbudt i én af flere divisioner i selskabet, kunne antages at opfylde betingelsen i LL 30, stk. 3. Ligningsrådet fandt, efter min opfattelse med rette, at det faktum, at ordningen kun ville blive udbudt som et forsøg i én af flere divisioner, ikke var til hindre for skattefrihed. Ligningsrådet lagde i sin bedømmelse vægt på, at det af selskabet var oplyst, at det er hensigten at alle medarbejdere i selskabet, dvs. herunder også medarbejdere i de øvrige divisioner, skal tilbydes sundhedsordningen, såfremt forsøgsordningen bliver en succes. Selskabets kunne på baggrund heraf 78

80 antages at opfylde første del af betingelsen i LL 30, stk. 3 om at udgiften afholdes som led i selskabets generelle personalepolitik. Ligningsrådet lagde endvidere vægt på, 1) at der var tale om et generelt tilbud i en forsøgsordning i en afgrænset enhed og ikke kun et tilbud til eksempelvis bestemte personalegrupper indenfor koncernen, 2) at den pågældende division var en selvstændig enhed med forskellige personalegrupper, og 3) at behandlingstilbudet påtænktes givet til alle. Andet led i betingelsen i LL 30 stk. 3 kunne dermed også anses for opfyldt. Efter Ligningsrådet afgørelse vil en påtænkt forsøgsordning derfor også kunne være skattefri for arbejdstageren, såfremt ovenstående og betingelserne i LL 30, stk. 4 herefter er opfyldt. Afgørelsen må siges at komme de virksomheder til gode, som overvejer at indføre en sundhedsordning, men ikke er sikre på, hvorvidt en sådan ordning vil være en succes for både virksomheden og medarbejderen. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at en medarbejder sandsynligvis vil være mindre utilfreds med en afskaffelse af en tidsbegrænset forsøgsordning end en permanent indført ordning, idet de ved, at der efter perioden udløb vil skulle tages stilling til, om ordningen skal fortsætte. Derudover vil en ordning på forsøgsbasis ikke have medført ligeså mange omkostninger for virksomheden, som en fuldt etableret ordning. Begrænsningen i LL 30, stk. 3 har rent teoretisk begrænset gruppen af arbejdstagere på den enkelte arbejdsplads, som fremover vil kunne forventes at blive tilbudt alkoholafvænning. Imidlertid må arbejdsgiverens ret til at begrænse ordningen til kun at omfatte arbejdstagere, som opfylder generelt fastsatte kriterier til anciennitet og/eller antal arbejdstimer, forventes at medføre, at flere arbejdsgivere på den ene eller anden måde vil betale for medarbejderens sundhedsydelser og herunder også behandling af arbejdstagerens alkoholmisbrug, hvorfor der i praksis sandsynligvis vil være flere arbejdstagere, som bliver omfattet af bestemmelsen Kravet om lægehenvisning mm. i LL 30, stk. 4 Skattefriheden for arbejdsgiverens betaling af en lægefagligt begrundet behandling af medarbejderen ved sygdom eller ulykke samt lægefagligt begrundet forebyggende behandling er endvidere betinget af, at der forligger en lægehenvisning til behandling, jf. LL 30, stk. 4, 1. pkt. 79

81 Idet der allerede i dag er skattefrihed for arbejdsgiverens afholdelse af udgifter til forebyggelse af arbejdsrelaterede skader, 94 gælder kravet om lægehenvisning kun ved arbejdsgiverens afholdelse af udgifter til forebyggelse af ikke arbejdsrelaterede skader. Er der tale om lægefagligt begrundet psykologbehandling, er det endvidere et krav, at den psykolog, som forestår behandlingen, er autoriseret efter dansk ret eller tilsvarende kvalifikationer, såfremt psykologen er etableret i udlandet. Dette krav er efter min opfattelse helt berettiget, idet man herved opnår, at den psykologbehandling, der ydes statstilskud til, lever op til bestemte kvalitetskrav. Ved behandling af en arbejdstageres misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler er kravet ligesom tidligere alene betinget af, at der forligger en lægeerklæring om, at arbejdstageren har behov for behandlingen, jf. LL 30, stk. 4, 2. pkt. Ved kiropraktorbehandling er kravet ligeledes alene betinget af, at der foreligger en erklæring fra kiropraktor om, at arbejdstageren har behov for behandlingen. Den kiropraktor, som afgiver erklæringen, skal endvidere leve op til samme krav som psykologen, dvs. have autorisation efter dansk ret eller tilsvarende kvalifikationer, såfremt kiropraktoren er etableret i udlandet. I det oprindelig lovforslag var kiropraktorbehandlinger også underlagt hovedreglen om, at der skal foreligge en lægehenvisning for, at arbejdsgiverens betaling kan anses for skattefri for arbejdstageren. Imidlertid ville et sådant krav få den utilsigtede konsekvens, at der ad omveje blev indført et krav om lægehenvisning. Dette skyldes, at der ikke er krav om lægehenvisning i den offentlige sygesikring, hvorfor kiropraktorbehandling i praksis ikke sker efter lægehenvisning. Idet dette ikke var hensigten samtidig med at det fra regeringens side alligevel er fundet rimeligt at også kiropraktorbehandling blev omfattet af skattefriheden, blev betingelsen ændret til et krav om en erklæring fra kiropraktor om, at arbejdstageren har behov for behandlingen. Sammenfattende kan herefter siges, at det er et krav, at der forligger en lægehenvisning for at behandlingen kan anses for at være lægeligt fagligt begrundet og dermed omfattet af skattefriheden. Derudover vil behandling af arbejdstagerens medicinmisbrug, alkohol og andre rusmidler være skattefri, selvom der kun foreligger en erklæring om, at arbejdstageren har behov for behandlingen. At skattefriheden er betinget af, at der foreligger en lægehenvisning i stedet for betingelser om eksempelvis bestemte behandlingstyper, - former eller steder gør, at ordningen bliver mere 94 Se afsnit

82 administrerbar for virksomhederne og de lignende myndigheder. Herudover må kravet om lægehenvisning siges at gøre LL 30 meget fleksibel, idet man ikke vil være nødsaget til at ændre loven, hver gang en ny behandlingsform bliver lægeligt godkendt. Endvidere indebærer kravet, at man fra statens side ikke yder tilskud til behandlingsformer, som ikke er lægeligt godkendt Specielle krav til forsikringsbetingelserne Har arbejdsgiveren valgt at tegne en forsikring, som dækker udgifter i forbindelse med medarbejderens behandling, eller dækker arbejdsgiveren udgifterne i forbindelse med en af medarbejderen tegnet forsikring, medregnes forsikringspræmien eller det fra arbejdsgiveren modtagne beløb ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, såfremt følgende betingelser er opfyldet. For det første at en af arbejdsgiveren tegnet forsikring tilbydes alle virksomhedens medarbejdere. Dog kan tilbudet begrænses efter generelle kriterier om anciennitet og antal arbejdstimer, jf. LL 30, stk. 3, 1. pkt. Til forskel fra betingelsen behandlet i afsnit om, at ordningen skal omfatte alle virksomhedens medarbejdere, er det kun et krav, at ordningen tilbydes alle virksomhedens medarbejdere. 95 Dette skyldes, at man ved et krav om, at alle skal være omfattet af ordningen, risikerer, at en af virksomheden påtænkt sundhedsordning ikke vil kunne etableres som følge af, at nogle medarbejdere af forsikringsmæssige grunde, dvs. pga. deres helbredsmæssige forhold, ikke vil kunne optages i en sådan forsikring. Idet dette ikke var hensigten med bestemmelse blev denne derfor ændret. 96 Derudover ville det også synes urimeligt, hvis tilstedeværelsen af blot en enkelt sådan person skulle afskære arbejdsgiveren fra at tegne en sundhedsforsikring omfattende de øvrige medarbejdere. For det andet er det en betingelse, at det af forsikringsbetingelserne fremgår, at forsikringen kun dækker behandling, der enten sker efter lægelighenvisning eller er lægeligt godkendt, jf. LL 30, stk. 5, 1. I de tilfælde, hvor det er en lægekonsulent i et forsikringsselskab, der har vurderet, at behandlingsbehovet er tilstede, er det således ikke nødvendigt, at der foreligger en lægehenvisning 95 Justeringen af betingelsen i LL 30, stk. 3 er sket ved Lov nr af 17/ , men har virkning fra og med 1/1 2002, jf. lovens 3. Justeringen indebar en ændring af omfatter til tilbydes i LL 30, stk. 3, 1. pkt. 96 Jf. bemærkningerne til Lovforslag nr. L 77, fremsat d. 7/

83 fra egen læge. Lægeligt godkendt kommer således i disse tilfælde til at træde i stedet for lægehenvisning. Umiddelbart ville det også synes temmelig besværligt og bureaukratisk, hvis der også i disse tilfælde var krav om lægehenvisning, idet dette blot ville medføre en unødig belastning af lægerne i det offentlige sundhedsvæsen det er jo trods alt også i forsikringsselskabet en læge, som foretager vurderingen af hvorvidt, der er behov for behandling. Derudover kan det ikke forventes, at en læge ansat i forsikringsselskab vil henstille til behandling i flere tilfælde end en læge ansat i det offentlige sundhedsvæsen, idet enhver henstilling til behandling vil påføre forsikringsselskabet en udgift. For behandling af psykiske lidelser hos psykolog er det derudover en betingelse, at det af forsikringsbetingelserne fremgår, at den pågældende psykolog skal opfylde betingelserne i LL 30, stk. 4, 3. pkt. dvs. være autoriseret efter dansk ret eller tilsvarende kvalifikationer, såfremt denne er etableret i udlandet. Omfatter forsikringen også behandling af arbejdstagerens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler samt kiropraktorbehandling skal det endvidere fremgå af forsikringsbetingelserne, at forsikringen kun dækker, såfremt betingelserne i LL 30, stk. 4, 2. pkt. er opfyldt. Dette betyder, at det af forsikringsbetingelserne skal fremgå, at forsikringen kun dækker behandlingen, såfremt der forligger en erklæring om behandlingsbehovet fra en læge eller en autoriseret kiropraktor. Også på dette område gælder, at forsikringsselskabets lægekonsulents godkendelse af behandlingsbehovet kan træde i stedet for en erklæring fra læge eller autoriseret kiropraktor. 97 Såfremt ovenstående betingelser fremgår af forsikringsbetingelserne, vil der herefter være skattefrihed for forsikringspræmien og det uanset om arbejdsgiveren har tegnet forsikringen, eller forsikringen er tegnet af medarbejderen, men forsikringspræmien efterfølgende refunderes af arbejdsgiveren Særlige ikrafttrædelsesbestemmelser for arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning Med vedtagelsen af lovforslag nr. L 97 ved lov nr. 389 af 6. juni 2002 om ændring af ligningsloven blev skattefriheden for arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning, som nævnt tidligere, udvidet til også at 97 Jf. skatteministerens kommentar til Forsikring & Pensions henvendelse i lovforslag nr. til lovforslag nr. L

84 omfatte arbejdstagerens misbrug af medicin og andre rusmidler herunder også blandingsmisbrug. I samme ombæring blev det tilladt arbejdsgiveren at begrænse ordningen efter generelle kriterier om anciennitet og antal arbejdstimer, jf. LL 30, stk. 3, 2. pkt. Idet det herefter ikke længere er et krav, at arbejdsgiverens tilbud skal omfatte samtlige virksomhedens medarbejdere, har man for at undgå, at loven får tilbagevirkende kraft på allerede indgåede aftaler om alkoholafvænning vedtaget, at LL 30, stk. 3, 2. pkt. først får virkning fra og med den 1. juni Begrænsning af perioden for arbejdsgivers betaling af medicinudgifter. Vedtagelsen af Lovforslag nr. 77 indebar, som nævnt tidligere, at arbejdstageren ikke beskattes af arbejdsgiverens betaling af medicinudgifter i tilknytning til en af de skattefrie behandlinger nævnt i LL 30. Imidlertid fremgik det ikke klart af bestemmelsen, i hvilket omfang skattefriheden også omfattede en af arbejdsgiveren over en længere årrække betalt medicinsk efterbehandling eller medicinsk behandling af kroniske sygdomme. Idet det ikke var hensigten, at der skulle være skattefrihed for medicinudgifter i en ubegrænset periode, men kun i tilknytning til den pågældende behandling, 98 indsattes derfor ved lov nr af 17/ et nyt stk. 2, som fik virkning fra og med 1/ I henhold til LL 30, stk. 2 vil der herefter kun være skattefrihed for arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter i en periode på maksimalt 6 måneder regnet fra den første behandlingsdag bortset fra, udgifter afholdt under indlæggelse på hospital, klinik eller lignende. Såfremt udgifterne er afholdt under indlæggelse på hospital, klinik eller lignende vil der selvom 6- måneders perioden overskrides ikke skulle ske beskatning af arbejdstageren. Begrænsningen af perioden til 6 måneder er gældende uanset, om arbejdsgiverens betaling sker direkte til en behandling eller en forsikring eller mere indirekte ved ydelse af et helt eller delvist rentefrit lån, jf. LL 30, stk.1 og 2. pkt. Det fremgår af bemærkningerne til Lovforslag nr. L 77, at periodens længde ikke er fastsat ud fra bestemte hensyn, men derimod af praktiske årsager, ligesom fristen svarer til den frist, som allerede indgår i mange forsikringsselskabers sundhedsforsikringer. Der vil derfor ikke kunne påregnes væsentlige administrative konsekvenser heraf for virksomheder og forsikringsselskaber. Det samme vil gøre sig gældende for de lignende myndigheder, idet datoen for fristens begyndelse må sige at være objektiv konstaterbar. 98 Jf. bemærkningerne til Lovforslag nr. L 77, fremsat d. 2/

85 6.3.4 Diskussion af konsekvenser af LL 30 Ved inddragelse eller fritagelse af bestemte områder for beskatning vil der altid være både fordele og ulemper forbundet hermed, idet det grundet modstridende interesser stort set altid vil være umuligt at tilgodese alles interesser. Af bemærkningerne til lovforslag nr. L 97 fremgår, at skattefriheden i henhold til LL 30 har flere positive konsekvenser for især arbejdstageren, men også arbejdsgiveren og samfundet som helhed. For det første får en arbejdstager i tilfælde af sygdom en hurtigere behandling, hvilket forbedrer chancerne for et optimalt behandlingsresultat. Nogle sygdomme vil endda som følge af skattefriheden til lægefagligt begrundede forbyggende behandlinger helt kunne undgås. Derudover medfører den kortere behandlingstid/ventetid, at både de fysiske og psykiske gener reduceres både for arbejdstageren og dennes familie. For det andet medfører den hurtigere behandling, at arbejdsgiveren får formindsket sygefraværet og hurtigere får sine medarbejdere tilbage, hvorved denne undgår de omkostninger af såvel økonomisk som organisatorisk karakter, som er forbundet med længerevarende personalefravær. Og for det tredje vil ordningen være til gavn for hele samfundet, idet der både spares penge til behandling af de pågældende, ventelisterne forkortes til gavn for de personer, som ikke selv kan betale, eller som ikke har en arbejdsgiver, der vil betale for en sådan behandling. Herudover vil udgifterne til sygedagpenge falde som følge af den kortere ventetid og sygeperiode. Ovenstående må alle betegnes som positive konsekvenser. Lovforslaget får dog efter min opfattelse en del negative konsekvenser. For det første må L 30 efter min opfattelse siges at bryde med princippet om, at alle uanset stilling skal have lige adgang til sundhedsydelser. Dette skyldes, at LL 30 kun omfatter arbejdstagere og ikke personer herunder børn, pensionister, studerende og arbejdsløse - som står uden for arbejdsmarkedet. Der sker herved en forskelsbehandling af de patienter, som står uden for arbejdsmarkedet, og som derfor ikke har en arbejdsgiver, der vil betale for sig, i forhold til de arbejdstagere, der har en arbejdsgiver, der vil betale. Patienter uden for arbejdsmarkedet vil derfor ikke have mulighed for at blive behandlet tidligere medmindre de selvfølgelig selv betaler for det. Derudover medfører begrænsningen i LL 30, stk. 2, 2. pkt. en forskelsbehandling på selve arbejdspladsen, idet der her sker en opdeling i et A og et B hold. A-holdet udgøres af de 84

86 arbejdstagere, som arbejdsgiveren mener er berettiget til en behandling og derfor gerne vil betale for, mens B-holdet udgøres af de arbejdstagere, som arbejdsgiveren ikke mener er berettiget til en behandling og derfor ikke vil betale for samt personer helt uden for arbejdsmarkedet. Ud fra et rent økonomisk synspunkt vil det selvfølgelig være rationelt, at patienter på arbejdsmarkedet bliver behandlet før patienter udenfor arbejdsmarkedet, men ud fra et etisk synspunkt mener jeg ikke, at dette er acceptabelt. De fleste ældre har jo allerede været på arbejdsmarkedet i mange år og dermed bidraget til samfundet, som det ser ud i dag, ligesom børn, studerende og arbejdsløse forhåbentlig vil komme til at bidrage til samfundet senere. For det andet vil den hurtigere behandling komme arbejdstageren til gode på bekostning af alle dem, som enten står uden for arbejdsmarkedet, eller som ikke har en arbejdsgiver, der vil betale for en behandling. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at det ikke kan forventes, at kapaciteten inden for sundhedsvæsnet som sådan kan øges. Dette skyldes, at man i dag har mangel på læger og visse typer plejepersonale. Skal der behandles flere i det private sundhedsvæsen betyder det, at der vil være færre læger i det offentlige, så selvom ventelisten bliver kortere, vil ventetiden for de tilbageværende patienter kunne forventes at blive længere. Derudover er det begrænset, hvor meget overarbejde en læge kan påtage sig uden risiko for patienternes sikkerhed. Som følge heraf bliver det ikke kun sygdommen og den tid man har stået på ventelisten men også arbejdsgiverens vilje og økonomiske formåen, som kommer til at bestemme tidspunktet for behandlingen. At det af bemærkningerne til lovforslaget fremgår, at ventelisterne forkortes til gavn for de personer, som ikke selv kan betale, eller som ikke har en arbejdsgiver, der vil betale for en sådant behandling, mener jeg derfor er en sandhed med modifikationer. For det tredje vil skattefriheden for arbejdsgiverbetalt behandling grundet den progressive beskatning være størst for de højtlønnede og mindst for de lavtlønnede, hvorved der også økonomisk sker en forskelsbehandling af arbejdstagerne. Som følge af virksomhedens ret til fradrag udgifter til sundhedsbehandlinger for og arbejdstageres skattefrihed af de arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter vil det for det fjerde medføre, at alle de personer, som ikke nyder godt af arbejdsgiverens velvilje, vil være med til at betale for de arbejdstagere, som får arbejdsgiverbetalt behandling. 85

87 For det femte må staten efter min opfattelse siges at være med til indirekte at finansiere det private sundhedsvæsen på bekostning af det offentlige. At det sker på bekostning af det offentlige sundhedsvæsen skyldes, at der grundet den føromtalte arbejdskraftmangel vil blive hentet ressourcer fra det offentlige til det private sundhedsvæsen, ligesom man risikerer, at den øgede efterspørgsel på læger kan presse lønnen i vejret. Herved bliver der mindre personale, ligesom en større del af sygehusvæsnets omkostninger kommer til at gå til lønninger. Der vil derfor uden tilførsel af nye ressourcer være stor risiko for forringet service og mindre behandlingskapacitet. For det sjette kan man risikere, at privathospitalerne sætter sig på markedet for de ukomplicerede og rutineprægede operationer, mens det offentlige hospitalsvæsen risikere at skulle udføre alle de komplicerede, risikobetonede og dyre operationer. Herved kommer det offentlige hospitalsvæsen i langt større grad til at virke ineffektivt og dyrt også selvom det måske ikke reelt er det. For det syvende må man endvidere forvente, at udgifterne i lighed med de tidligere hjemme-pcordninger - til arbejdstagerens behandling i større grad vil blive overvæltet på arbejdstageren. Baggrunden herfor er, at den seneste Ligningsrådsafgørelse, hvor det under forudsætning af, at visse betingelser er opfyldt, er uden betydning for skattefriheden efter LL 30, at arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren ved reduktion i sin bruttoløn mod til gengæld at få en forsikring til dækning af arbejdstagerens behandling. For det ottende fremgår det af bemærkningerne til lovforslaget, at skattefriheden i LL 30 vil medføre et skønnet nettoprovenutab på omkring 35 mio. kr. årligt. penge som kunne have været benyttet til at forbedre eller nedbring ventelisterne i det offentlige sundhedsvæsen. I nettoprovenutabet indgår besparelser på behandlinger som følge af arbejdsgiverens betalinger, reducerede udgifter til sygedagpenge som følge af arbejdstageren hurtigere tilbagevende til arbejdsmarkedet med deraf forhøjet indkomst og besparelser på udgifter til medicin som følge af et mindre medicinforbrug. Når det af de almindelige bemærkninger til L 97 fremgår, at skattefriheden vil få samfundsøkonomiske fordele som følge af besparelser på behandlinger og sygedagpenge synes dette derfor efter min opfattelse ligeledes at være en sandhed med modifikationer. Uanset besparelser er der trods alt tale om et nettoprovenutab for staten. Umiddelbart kan beløbet synes lille, men ser man nærmere på beregningen af nettoprovenutabet, fremgår det, at tabet faktisk er endnu større, idet man har fratrukket mio. kr. i nettoprovenutabet som følge af, at man regner med, at mange arbejdstagere enten har glemt eller 86

88 ikke har vidst at sundhedsforsikringer var skattepligtige. Nettoprovenutabet er derfor i stedet på ca mio. kr. 99 Beløbet er endvidere baseret på, at antallet af nye og eksisterende forsikringer omfattet af forslaget udgør ca stk. I betragtning af at det i tabellen i bilag 1 skønnes, at ca personer i år 2002 har en sundhedsforsikring, må nettoprovenutabet være noget større. Stiger antallet af sundhedsforsikringer yderligere, hvilket må forventes især efter ligningsrådets seneste ikke offentliggjorte afgørelse 100 betragteligt, vil det derfor medføre et væsentligt større provenutab. Som følge af ovenstående mener jeg, at de negative konsekvenser af skattefriheden for arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser i LL 30 langt overstiger de fordele, der kan opnås. Nogle af de negative konsekvenser kunne selvfølgelig have været undgået ved at indføre et generelt fradrag for alle til sundhedsydelser, men på grund af de store provenumæssige konsekvenser vil dette efter min opfattelse ikke være tilrådeligt. Her til sidst skal, som det også er fremgået tidligere, blot nævnes, at beskatningen af arbejdsgiverbetalte sundhedsydelse er et politisk spørgsmål og hvorvidt der skal være skattefrihed eller ej, vil afhænge af, hvilke hensyn politikerne tillægger størst betydning. Men man kunne efter min opfattelse overveje om det ikke havde været bedre at yde beløbet som et direkte tilskud til det offentlige sygehusvæsen for derigennem at forbedre det offentlige sygehusvæsen samt nedbringe ventelisterne. Nedbringes ventelisterne vil behovet for skattefritagelse for arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter jo reelt ikke længere være til stede. 6.4 Diskussion af Ligningsrådet afgørelse vedrørende bruttotræksordninger for sundhedsforsikringer Den 18. november 2003 afgav Ligningsrådet en ikke offentliggjort bindende forhåndsbesked vedrørende spørgsmålet om, hvorvidt det for en forsikring til dækning af udgifter i forbindelse med medarbejderens behandling ville have betydning for skattefriheden efter LL 30, at medarbejderen kompenserer arbejdsgiveren ved en reduktion i bruttolønnen Egentlig er det efter min opfattelse bemærkelsesværdigt, at man fra regeringens side ikke har lavet nogen tiltag for at forhindre at et så stort beløb aldrig bliver indkasseret, især når man tager i betragtning, at man kunne have pålagt virksomhederne indberetningspligt for værdien af den sundhedsforsikring, som arbejdsgiveren har tegnet for medarbejderen. 100 Se mere herom i afsnit Afgørelsen kan læses i sin helhed i bilag 2. 87

89 At medarbejderen kompenserer arbejdsgiveren ved reduktion i bruttolønnen, fandt Ligningsrådet ikke ville have betydning for skattefriheden efter LL 30. Ligningsrådet henviste til det af advokaten anførte, herunder, at der ikke er opstillet en særlig værnsregel i lighed med den værnsregel, der er opstillet i ligningslovens 16, stk. 12 om arbejdsgiverbetalt pc. Af LL 30 fremgår, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst ikke medregnes visse nærmere angivne sundhedsydelser og sundhedsforsikringer, såfremt udgiften hertil afholdes af arbejdsgiveren. Det fremgår dog hverken af lovens ordlyd eller forarbejder, hvad der præcist skal forstås ved udtrykket afholdes af arbejdsgiveren. Ligningsrådet må med sin afgørelse imidlertid siges at have tilkendegivet, at det, at arbejdsgiveren i første omgang afholder udgiften til forsikringspræmien, er tilstrækkeligt til at opfatte udgiften som afholdt af arbejdsgiveren dette selvom der heller ikke for arbejdsgiveren er nogen økonomisk risiko ved at tegne en forsikring for sine medarbejdere. At arbejdsgiveren reelt intet betaler, når arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren for sine udgifter via en nedgang i sin bruttoløn, tillægges derfor ingen betydning. Man kan imidlertid diskutere, om der i udtrykket afholdt ikke snarere ligger det, at arbejdsgiveren også reelt skal have afholdt en nettoudgift, hvilket ikke er tilfældet, såfremt arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren herfor ved reduktion i sin bruttoløn. Told og Skattestyrelsen var i hvert fald af denne opfattelse. Derudover lagde Ligningsrådet som nævnt vægt på, det af advokaten anførte, herunder at der ikke er opstillet en særlig værnsregel i lighed med den værnsregel, der er tilføjet i ligningslovens 16, stk. 12 om arbejdsgiverbetalt pc. Ligningsrådet må herved siges at have tilkendegivet, at i og med der ikke er indsat en tilsvarende værnsregel i LL 30, må der være en formodning for, at det ikke har været lovgivers hensigt, at det skulle have betydning for skattefriheden efter LL 30, at arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren via reduktion af bruttolønnen. Efter min opfattelse kan man imidlertid ikke uden videre antage dette. Dette mener jeg ud fra den betragtning, at såfremt det fra lovgivers side reelt var hensigten, at udtrykket afholdt skulle forstås som, at arbejdsgiveren skulle have haft en reel nettoudgift, ville der ikke være behov for en værnsregel i lighed med den i LL 16, stk. 12, idet betingelse for skattefrihed så ikke ville være opfyldt. Der ville derfor skulle ske beskatning af arbejdstageren. Havde man fra lovgivers side derimod samme holdning som Ligningsrådet til hvad der skal forstås ved udtrykket afholdes samtidig med, at der ikke var indsat en værnsregel mod kompensation af arbejdsgiveren via reduktion af bruttolønnen, ville jeg derimod være enig i, at der måtte være en formodning for, at arbejdstagerens kompensation via reduktion af bruttolønnen vil være uden betydning for skattefriheden efter LL

90 Efter tidligere praksis har det været en betingelse for at kunne anse lønnedgangen som værende reel, at denne for det første havde virkning for alle dele af lønnen, dvs. herunder også beregningen af feriepenge, pension mv. og for det andet ikke måtte fremgå af lønsedlen. Med Ligningsrådets afgørelse i Bredbåndssagen blev det endvidere et krav, at arbejdstagerens kontante løn ikke med sikkerhed opreguleres med et bestemt beløb, såfremt arbejdstageren ønsker at udtræde af ordningen. I samme bindende forhåndsbesked tog Ligningsrådet endvidere stilling til, hvorvidt skattefriheden i så fald var betinget af, at lønreduktionen alene blev registreret og administreret på ansættelseskontraksninveau eller om skattefriheden ville bortfalde, såfremt kompensationen optræder som et fradrag i bruttolønnen på medarbejderens lønseddel. Ligningsrådet kom frem til et i forhold til tidligere praksis overraskende resultat, idet de fandt, at det ikke vil have nogen betydning for skattefriheden, at lønreduktionen fremgår af lønsedlen. Ligningsrådets seneste afgørelse vedrørende sundhedsforsikringer må derfor kunne tages til udtryk for, at det nu ikke længere er et krav at reduktionen ikke fremgår af lønsedlen. Som en sandsynlig årsag til den manglende offentliggørelse af afgørelsen har forespørger oplyst, at Told og Skattestyrelsen overvejer, om afgørelsen skal påklages til Landsskatteretten. 6.5 Sammenfatning Som udgangspunkt er arbejdsgiverens betaling af arbejdstagerens sundhedsudgifter skattepligtig for arbejdstageren, jf. SL 4-6, jf. LL 16. Kun såfremt der er tale om forebyggelse eller behandling af arbejdsrelaterede skader, eller der i lovgivningen er særskilt hjemmel vil værdien af arbejdsgiverens ydelse være skattefri for arbejdstageren. Indtil 31/ var der kun særskilt hjemmel til at fritage arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning for beskatning, men med vedtagelsen af lov nr. 389 af 6. juni 2002 om ændring af ligningsloven er skattefriheden fra og med 1/ udvidet til også at omfatte ydelser, som afholdes af arbejdsgiveren til lægefagligt begrundet behandling af medarbejderen ved sygdom eller ulykke, herunder behandling af psykiske lidelser hos psykolog eller psykiater, til tilsvarende sygdomsforbyggende behandling, til behandling hos kiropraktor og til behandling af medarbejderens misbrug af medicin eller andre rusmidler. 89

91 Skattefriheden er for det første betinget af, at udgiften afholdes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere dog kan tilbudet i modsætning til tidligere, hvor der kun var skattefrihed for arbejdsgiverbetalt alkoholafvænning, begrænses efter 2 kriterier, nemlig anciennitet og antal arbejdstimer. For det andet betinget af at der foreligger en lægehenvisning til behandling. For ydelser til behandling af arbejdstagerens misbrug af medicin, alkohol og andre rusmidler er det dog som hidtil alene en betingelse, at der foreligger en skriftlig lægeerklæring om, at arbejdstageren har behov for behandling. For ydelser til kiropraktorbehandling er det ligeledes alene en betingelse, at der foreligger en erklæring fra en autoriseret kiropraktor om, at arbejdstageren har behov for behandlingen. For ydelser til behandling hos psykolog er det endvidere en betingelse, at den pågældende psykolog har autorisation efter dansk ret eller tilsvarende kvalifikationer, såfremt denne er etableret i udlandet. Såfremt arbejdsgiveren tegner en forsikring, er det endvidere et krav for skattefriheden af forsikringspræmien, at det af forsikringsbetingelserne fremgår, at forsikringen kun dækker, hvis ovenstående betingelser fremgår af forsikringsbetingelserne. Er betingelserne for skattefrihed opfyldt, gælder denne både arbejdsgiverens direkte betaling, arbejdsgiverens betaling af en forsikringspræmie og den rentefordel, som arbejdstageren opnår ved, at arbejdsgiveren yder denne et helt eller delvist rentefrit lån klausuleret til dækning af sundhedsudgiften. Ligningsrådets har med sin seneste afgørelse tilkendegivet, at det ikke vil få konsekvenser for skattefriheden efter LL 30 for en forsikring til dækning af udgifter i forbindelse med arbejdstagerens behandling, såfremt arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren herfor via en reduktion i sin bruttoløn og betingelserne herfor er opfyldt. Afgørelse må forventes at medvirke til at øge udbredelsen af sundhedsforsikringer betragteligt, idet disse hermed kan tilbydes uden væsentlige omkostninger for arbejdsgiveren Derudover kommer staten på tilsvarende vis som ved de tidligere hjemme-pc-ordninger til at yde et indirekte tilskud til arbejdstagerens erhvervelse af en sundhedsforsikring, idet arbejdstageren får skattefinansieret tilskud. At en arbejdstager på denne måde kan konvertere skattepligtig løn til et skattefrit personalegode har formentlig aldrig været hensigten med indførelsen af skattefriheden, men da beskatningen af personalegoder også er politisk bestemt, er det nu op til regeringen og politikkerne om dette skal ændres. 90

92 7 Konklusion Efter SL 4 har personalegoder i princippet altid været skattepligtige, men ikke desto mindre blev en del personalegoder alligevel fritaget for beskatning. Den øgede anvendelse af personalegoder bl.a. som parameter for at tiltrække medarbejdere til virksomhederne medførte behov for en præcisering af reglerne om beskatning af personalegoder, og med indsættelsen af LL 16 ved lov nr. 483 af 30/ blev der skabt særskilt hjemmel for beskatning personalegoder. Bestemmelsen indeholder såvel generelle regler som regler for beskatning af specifikke personalegoder. Specialbestemmelserne i Ligningsloven er karakteriseret ved, at de enten fastsætter en skematisk skattemæssig værdi, som i de konkrete tilfælde kan føre til en lavere beskatning af personalegodet end markedsværdien eller helt fritager personalegodet for beskatning. Årsagerne til at man har gennemført regler om lavere beskatning for visse personalegoder varierer, men udspringer typisk af et ønske om, at minimere antallet af konflikter mellem arbejdstageren og den lignende myndighed eller af hensyn til et ønske om at fremme bestemte formål eller en kombination heraf. For hjemme-pc og kommunikationslinier gælder således, at disse også anvendes erhvervsmæssigt af arbejdstageren, hvilket indebærer, at der skal foretages en skønsmæssig opgørelse af den private henholdsvis erhvervsmæssige anvendelse ved skatteansættelsen. For at opnå en enkel og ubureaukratisk ordning, som kan administreres af såvel arbejdstagere, arbejdsgivere og skattemyndighederne, har man imidlertid i stedet valgt at fastsætte beskatningen af de pågældende personalegoder efter skematiske regler med særlige satser og i nogle tilfælde endda helt at fritage godet for beskatning. For andre goder som skattefri datakommunikation, sundhedsbehandlinger og - forsikringer og til dels hjemme-pc-ordninger har den lempeligere værdiansættelse primært været begrundet i et ønske om at fremme udbredelsen af IT og bedre sundhed, dvs. et ønske om at fremme bestemte ikke-skattemæssige hensyn af bredere samfundsmæssig interesse. Beskatning af personalegoder/naturalydelser er et område i konstant udvikling. Siden skattereformen i 1993, som resulterede i indsættelsen af LL 16, har en del af bestemmelserne for beskatning af specifikke personalegoder været ændret flere gange - senest i I løbet af den første halvdel af 1990 erne blev etablering af hjemmearbejdspladser, herunder opstilling af computer med tilbehør, der via tele- og datakommunikation er forbundet med arbejdsgiverens edb-netværk, stadig mere udbredt. Fordelen ved hjemmearbejdspladser er, at mulighederne for arbejdets udførelse bliver mere fleksible, hvilket er i såvel arbejdsgiverens som arbejdstagerens interesse. Der var imidlertid usikkerhed om, hvorvidt tilstedeværelsen på 91

93 arbejdstagerens bopæl af en computer, betalt af arbejdsgiveren, ville medføre beskatning for medarbejderen. Med baggrund i ønsket om at støtte en udvikling i retning af mere fleksible arbejdsrammer skabt af arbejdsgiveren, således at denne kunne tage sin del af ansvaret for udbredelse af kendskabet til og anvendelse af IT, blev denne usikkerhed ryddet af vejen med indførelsen af LL 16, stk. 10 om skattefrihed for den private benyttelse af en pc, der af hensyn til arbejdet er stillet til rådighed af arbejdsgiveren. Bestemmelsen havde virkning fra indkomståret Før vedtagelsen af bestemmelsen i LL 16, stk. 10, var der eksempler på, at arbejdstagere fik stillet fri pc til rådighed mod at gå ned i løn. Med Østre Landsrets domme refereret i TfS ØLD og TfS ØLD, blev de konkrete krav til lønnedgangen, for at denne ikke var i strid med KSL 46, stk. 3 om forbud mod modregning af fradrag i bruttoindkomsten i form af krav på arbejdstageren, forinden A-skattetrækket foretages, præciseret. Med indførelsen af den lovfæstede skattefrihed i henhold til LL 16, stk. 10 kombineret med ovenstående afgørelser om kravene for at en lønnedgang ikke er i strid med modregningsforbudet, blev der skabt mulighed for pc-ordninger, der ikke primært udsprang af arbejdsgiverens forretningsmæssige behov, men mere bar præg af at være et selvstændigt personalegode. Ordningerne var karakteriseret ved primært at være finansieret af arbejdstageren i form af lønnedgang før skat og dermed delvist af samfundet i form af nedsættelse af skattegrundlaget, mens arbejdsgiverens andel af finansieringen var meget beskeden. Det reelle indhold i mange af ordningerne var derfor konvertering af en skattepligtig løn til en skattefri pc. Ordningerne blev benævnt hjemme-pc ordninger, hvilket yderligere er medvirkende til at understøtte opfattelsen af, at de ikke blev etableret primært med baggrund i arbejdsgiverens behov. Det store antal anmodninger om bindende forhåndsbesked vedrørende etablering af hjemme-pc ordninger vidner om, at der har været stor interesse herfor, men vidner samtidig om den store usikkerhed om forståelsen af de skattemæssige regler. Betingelserne for henholdsvis skattefrihed for arbejdstagerens private benyttelse af pc stillet til rådighed af arbejdsgiveren og kravene til udformningen af lønnedgangen blev forholdsvis enkle og klare, jfr., omtalen i afsnit og og derfor lette at opfylde, efterhånden som Ligningsrådets praksis i medfør af besvarelsen af anmodninger om forhåndsbeskeder supplerede lovgivningen. Reglerne og den praksis, der havde udviklet sig, har uden tvivl ført til, at flere arbejdstagere har fået bedre muligheder for at tilegne sig viden på IT området, end det ellers ville have været tilfældet. 92

94 Reglerne for beskatning af arbejdsgiverens betaling af eller tilskud til arbejdstagerens private telefon har været uændrede i en længere årrække og stammer fra en tid, før hjemmearbejdspladser blev almindelige. Anvendelsen af en hjemmearbejdsplads fordrer som hovedregel opkobling til arbejdsgiverens edb-netværk via en datakommunikationsforbindelse. Såfremt arbejdstageren herved får adgang ud over en lukket brugergruppe, f.eks. i form af afsendelse og modtagelse af private e- mails, uanset om muligheden udnyttes eller ej, beskattes arbejdstageren efter reglerne om fri telefon, såfremt arbejdsgiveren afholder udgiften til datakommunikationsforbindelsen. Det vil formentlig være sjældent forekommende, at arbejdsgiverens edb-netværk kun giver adgang til en lukket brugergruppe, da virksomhederne ikke ønsker at afskære sig fra de forretningsmæssige fordele, som kommunikation med omverdenen typisk i form af systemer og Internetadgang giver. En arbejdstager, der ikke i forvejen havde almindelig fri telefon, skulle dermed beskattes af sædvanligvis kr pr. år, også selv om denne udelukkende anvendte pc en i hjemmet til at udføre arbejdsgaver for arbejdsgiveren. Løsningen af denne beskatningsmæssige uhensigtsmæssighed ville typisk være, at arbejdstagere med hjemmearbejdsplads fik fri telefon. Mange arbejdsgivere var imidlertid utilbøjelige hertil, idet disse grundet reglernes udformning ikke kunne maksimere udgifterne til arbejdstagerens frie telefon og derfor risikerede at skulle betale arbejdstagernes uforholdsmæssige store telefonregninger. Beskatningen af arbejdsgiverbetalt datakommunikationsforbindelse havde derfor en hæmmende effekt på oprettelsen af hjemmearbejdspladser. Den stigende anvendelse af medarbejderfinansierede hjemme-pc-ordninger og uhensigtsmæssighederne omkring beskatningen af fri telefon medførte, at reglerne for beskatning heraf blev taget op til overvejelse, således at de blev i overensstemmelse med de oprindelige intentioner, der lå til grund for indførelsen af LL 16, stk. 10 i 1997, som nævnt ovenfor. Efter at den af regeringen nedsatte kommission havde afgivet en betænkning om emnet i oktober 2000, blev reglerne om skattefrihed for privat benyttelse af en pc stillet til rådighed af arbejdsgiveren ændret med virkning for ordninger, indgået den 1/ eller senere, jfr. lov nr af 20/ Lovændringen består i indsættelsen af en værnsregel, hvorefter skattefriheden er betinget af, at arbejdstageren ikke har kompenseret arbejdsgiveren for hjemme-pc en ved reduktion i sin bruttoløn. Er en sådan kompensation ydet, beskattes arbejdstageren årligt af 50 % af udstyrets nypris, i de måneder, det har været til rådighed. Denne ændring viste sig, på trods af vanskelighederne ved at påvise at arbejdstageren har udvist løntilbageholdenhed eller er gået ned i løn, at være et effektivt værn mod etablering af de politisk 93

95 uønskede hjemme-pc ordninger. Konsekvensen af blot en vis medfinansiering fra medarbejderens side i form af nedgang i bruttolønnen, vil typisk medføre en væsentlig beskatning, jfr. afsnit 4.3.2, hvilket formentlig medfører, at ingen arbejdstagere vil indgå aftale om en sådan ordning. Der er således grundlag for at formode, at det bliver arbejdsgiverens behov, der er bestemmende for, i hvilket omfang der oprettes dels individuelle hjemmearbejdspladser med pc og dels mere generelle hjemme-pc ordninger for et bredt udsnit af arbejdstagerne i virksomheden. Eftersom arbejdsgiveren skal foretage finansieringen, vil denne kun stille en pc til rådighed, såfremt der ud fra en forretningsmæssig vurdering er grundlag herfor, dvs. kun hvis de forventede fremtidige fordele mindst svarer til de forventede udgifter. Dette forhold vil alt andet lige begrænse antallet af hjemme-pc ordninger, der omfatter alle eller et bredt udsnit af arbejdstagerne i virksomheden. Arbejdsgiverens gavn af arbejdstagernes adgang til pc fra hjemmet varierer fra personalegruppe til personalegruppe afhængig af, hvor stor en del af arbejdet der er eller kan blive IT-baseret. For nogle personalegrupper vil denne andel være lille, hvorfor der ikke er en forretningsmæssig begrundelse for at stille en pc til rådighed. Disse personalegrupper, der tidligere blev tilbudt hjemme-pc ordninger, fordi de var medarbejderfinansierede, ikke fordi de var til gavn for arbejdsgiveren, vil fremover ikke blive tilbudt adgang til pc fra hjemmet. Det kunne meget vel tænkes at berøre især grupper af ufaglærte medarbejdere, som ikke så ofte anvender pc på arbejdspladsen. Herved får disse personalegrupper ikke længere en god mulighed for at tilegne sig kendskab til IT eller til at forbedre det. I forhold til regerings erklærede politik, om at anvendelsen af IT bør fremmes, og at gode rammer for borgernes IT-kundskaber skal sikres, således at samfundet fortsat kan karakteriseres af både vækst og velfærd, 102 må dette forhold betragtes som en negativ konsekvens af lovændringen. For så vidt angår ændringen i reglen om beskatning af arbejdsgiverbetalt datakommunikationsforbindelse, blev beskatning af fri telefon ændret til at omfatte det forhold, at arbejdsgiveren begrænser betalingen af udgifterne til et fast beløb, hvorefter arbejdstageren har mulighed for at modregne husstandens privat afholdte udgifter til telefoner og anden datakommunikation i det skattepligtige beløb. Før lovændringen medførte den omstændighed, at arbejdsgiveren satte et loft over sin betaling af arbejdstagerens telefonudgifter, at beskatningen fulgte reglerne for telefontilskud, der ikke giver adgang til modregning af privat afholdte telefonudgifter m.v. Konsekvensen er, at arbejdsgiveren nu kan kontrollere udgifternes størrelse og maksimere dem til den skønnede erhvervsmæssige andel og derfor ikke har grundlag for at udvise tilbageholdenhed med etablering af hjemmearbejdspladser af frygt for at påtage sig medarbejderens private udgifter. Arbejdstagere, 102 Jf. bemærkningerne til lovforslag nr. L 98, fremsat den 10. november

96 for hvem arbejdsgiveren kun afholder den skønnede erhvervsmæssige andel af udgifterne til datakommunikationsforbindelsen, vil som alt overvejende hovedregel afholde private telefonudgifter, der modregnes i værdien af fri telefon, hvorfor der normalt ikke vil komme noget beløb til beskatning. Hermed er grundlaget for den forskelsbehandling af arbejdstagere, som typisk i kraft af deres højere position i virksomheden i forvejen havde fri telefon, i forhold til medarbejdere for hvem det ikke var tilfældet, reduceret. Endvidere indeholder ændringen af reglerne om fri telefon en teknisk ændring med virkning fra 1/ bestående i, at fri telefon overgår fra at være A-indkomst til at være B-indkomst. Arbejdsgiveren skal fra denne dato ikke længere indeholde A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og særligt pensionsbidrag, men blot foretage indberetning af værdien af fri telefon, hvilket vurderes at indebære en administrativ lettelse. I perioden forud for den 1/ vil ændringen dog påføre virksomhederne udgifter i forbindelse med tilretning af lønsystemerne, der samlet set vil være betydelige. Som nævnt medførte indførelsen af værnsreglen i LL 16, stk. 12 en kraftig opbremsning i antallet af nye hjemme-pc-ordninger. For at regeringens politik om at borgerne skal sikres gode rammer til opnåelse af gode IT-kundskaber således, at udviklingen af det danske samfund til et netværkssamfund bevares og fremmes, var regeringen nødt til at se på mulighederne for at udvide mulighederne for etablering af nye hjemme-pc-ordninger. For at genetablere incitamentet til at oprette nye hjemme-pc-ordninger indførte man derfor ved lov nr. 263 af 8/ et ligningsmæssigt fradrag på maksimalt kr. pr år for de udgifter, som arbejdstageren betaler til arbejdsgiveren for at få stillet en computer med tilbehør til rådighed, samtidig med at værnsreglen mod nedgang i bruttoløn og skattefriheden for helt eller delvis vederlagsfri privat benyttelse blev bibeholdt. Fradraget er i henhold til LL 16, stk. 12 betinget af 1) at arbejdsgiveren afholder minimum 25 % af udgifterne ved at stille computer med tilbehør til rådighed og 2) at arbejdstageren ikke har kompenseret arbejdsgiveren via reduktion i sin bruttoløn og 3) at der er tale om en computer med tilbehør og ikke blot computertilbehør. Da arbejdsgiveren skal betale minimum 25 % af udgifterne forbundet med ordningen, kan ændringen ikke forventes at medfører en stor opblomstring af nye hjemme-pc-ordninger. Endvidere kan det ikke forventes, at arbejdsgiverne vil deltage i finansieringen, såfremt der ikke er et arbejdsmæssigt behov herfor. Fradraget vil således ikke komme de arbejdstagere til gode, som ikke har et direkte arbejdsmæssigt behov herfor. I forhold til at regeringen ønsker, at arbejdsgiverne skal tage et større ansvar for arbejdstagernes IT-udvikling synes et krav om, at arbejdsgiveren skal 95

97 dække 25 % af udgifterne ikke at være et særligt højt krav. Ved at kræve en større medfinansiering fra arbejdsgiveren kunne man måske have opnået, at arbejdsgiveren stillede større krav til pc ens anvendelse, hvorved arbejdstagernes IT-kompetancer vil blive forbedret. De mange ændringer der har været på området for beskatning af pc er stillet til rådighed til brug ved arbejdet ændre ikke ved, at der fortsat er skattefrihed for arbejdstagerens private brug af en arbejdsgiverbetalt pc er, som er stillet til rådighed af arbejdsgiveren til brug ved arbejdet, når arbejdsgiveren har betalt hele udgiften. En forudsætning for oprettelse af egentlige hjemmearbejdspladser er, at der fra den ansattes pc er i hjemmet er mulighed for opkobling til Internettet. Derudover er det nødvendigt at arbejdstageren har adgang til de for arbejdets udførelse nødvendige dokumenter. Dette kan ske via opkobling til virksomhedens netværk. For at fremme fleksibiliteten på arbejdsmarkedet blev der ligeledes indført skattefrihed for arbejdsgiverbetalt datakommunikation såfremt, der er adgang til virksomhedens netværk. Skattefriheden må forventes kun at komme nøglemedarbejdere til gode, idet virksomhederne af sikkerhedsmæssige årsager må forventes ikke at ville lade alle arbejdstagere få adgang til netværket. Nøglemedarbejdere vil typisk også høre til den kategori, som har fået fri telefon, hvorfor disse vil kunne opnå en skattelettelse, idet telefoni via forbindelsen også vil være omfattet af skattefriheden. Arbejdsgiverbetalt datakommunikation via en forbindelse uden adgang til virksomhedens netværk vil derimod skulle beskattes efter reglerne om fri telefon. Med Ligningsrådets afgørelse i Bredbåndssagen er der åbnet mulighed for at konvertere skattepligtig løn til skattefri datakommunikationslinie eller andet personalegode under forudsætning af, at lønnedgangen eller den udviste løntilbageholdenhed ikke er i strid med modregningsforbudet i KSL 46, stk. 3, ligesom personalegodet skal opfylde betingelserne i LL 16. Der er således på tilsvarende vis som ved de tidligere hjemme-pc-ordninger - skabt mulighed for bredbåndsordninger, som ikke direkte udspringer af arbejdsgiverens forretningsmæssige behov, men mere bærer præg af at være et selvstændigt personalegode. Også inden for sundhedsområdet har der været en del politisk opmærksomhed. Dette skyldes, at det fra nogens side har været gjort gældende, at det kan synes urimeligt, at en arbejdstager skal beskattes af værdien af en af arbejdsgiveren betalt behandling, når samme behandling reelt kan opnås gratis inden for det offentlige sundhedsvæsen. Derudover er flere arbejdsgivere i dag ud fra 96

98 bl.a. rationelle hensyn villige til at betale udgifterne forbundet med behandling af medarbejderen, hvorved denne hurtigere vil kunne komme tilbage og udføre sine jobfunktioner. Beskatningen af arbejdstageren er imidlertid blevet anset for at være en hindring heraf. Arbejdsgiverens afholdelse af arbejdstagerens sundhedsudgifter har principielt altid været skattepligtige, jf. SL 4 og den af Højesteret afsagte dom offentliggjort i TfS H. Kun såfremt der er tale om afholdelse af udgifter til behandling og forebyggelse af arbejdsrelaterede skader, eller at der er særskilt hjemmel, vil arbejdstageren kunne fritages for beskatning. Særskilt hjemmel findes i LL 30, som blev indsat ved lov nr. 218 af 14/4 men siden er ændret væsentligt. LL 30 indeholdt oprindeligt kun hjemmel til at fritage arbejdsgiverens betaling af den ansattes alkoholafvænning for beskatning. Ændringen, som blev vedtaget ved lov nr. 389 af 6/ og fik virkning fra og med indkomståret 2002, indebar en væsentlig udvidelse af det område inden for hvilket arbejdsgiveren uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren kunne afholde dennes udgifter til behandling. Såfremt visse betingelser er opfyldt, vil der herefter være skattefrihed for arbejdstageren af arbejdsgiverens ydelser til: 1) lægefagligt begrundet behandling af medarbejderen ved sygdom eller ulykke, herunder behandling af psykiske lidelser hos en psykolog eller psykiater, 2) Lægefaglig begrundet sygdomsforebyggende behandling, herunder behandling af psykiske lidelser hos psykolog eller psykiater, 3) Behandling hos kiropraktor 4) Behandling af medarbejderens misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler. Ændringen må betegnes som et skridt i retning af at flere og flere arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser bliver gjort skattefrie. I sin oprindelige udformning omfattede LL 30 kun arbejdsgiverens afholdelse af udgifter i forbindelse med arbejdstagerens alkoholafvænning, og skattefriheden var for det første var betinget af, at der forelå en skriftlig lægeerklæring om, at arbejdstageren havde behov for en alkoholafvænningsbehandling og for det andet, at udgiften afholdtes som led i arbejdsgiverens generelle personalepolitik for alle virksomhedens medarbejdere. Betingelsen om at alle virksomhedens medarbejdere skulle omfattes af ordningen blev fra virksomhedens side betragtet som en hindring, idet det indebar, at såvel nøglemedarbejdere som 97

99 ansatte med bare en lille arbejdsmæssig tilknytning skulle omfattes af tilbudet. Ordningen fik derfor ikke den store udbredelse. Med lovændringen må ordningen imidlertid forventes at få en væsentlig større udbredelse, idet det foruden udvidelsen af hvilke behandlinger, som kan omfattes af skattefriheden, - er blevet tilladt arbejdsgiveren at begrænse sit tilbud til kun at omfatte arbejdstagere, som opfylder generelt fastsatte kriterier omkring anciennitet og antal arbejdstimer. Derudover må Ligningsrådets seneste afgørelse omkring bruttotræksordninger forventes at bidrage til en endnu større stigning i udbredelsen. For det første fordi arbejdsgiveren nu kan tilbyde disse ordninger uden at bidrage økonomisk - ej heller i form af en påtaget økonomisk risiko og for det andet fordi staten yder et indirekte skattefinansieret tilskud hertil. Denne udvikling vil ske på bekostning af hele samfundet, idet det vil medvirke til en kraftig udhuling af hele skattegrundlaget en udhuling, som efter min opfattelse er uacceptabel. Derudover kan man spørge sig selv om, om der i det hele taget er behov for at arbejdsgiveren betaling af arbejdstagerens behandlinger er gjort skattefrie efter som ventelisterne efter sigende er faldet væsentligt. Selvom lovens indførelse ifølge bemærkningerne hertil er sket for at gøre det mere attraktivt for arbejdsgiveren at påtage sig et socialt ansvar, var det jo alligevel ventelisterne som udløste debatten omkring, hvorvidt der skulle være skattefrihed eller ej. Praksis for beskatningen af personalegoder må på baggrund af Ligningsrådsafgørelse seneste afgørelse siges at være ved at bevæge sig i en retning, hvor man antager, at såfremt der ikke er indsat en værnregel i lighed med den i LL 16, stk. 12, må der være en formodning for, at der ikke noget i vejen for at arbejdstageren kompenserer arbejdsgiveren via en bruttolønsnedgang. Kun såfremt der specifikt er indsat en værnsregel i den pågældende bestemmelse, vil man ikke uden skattemæssige konsekvenser for arbejdstageren kunne kompenserer arbejdsgiveren via en bruttolønsnedgang. Hvis denne antagelse er rigtig, vil det betyde, at såfremt de øvrige betingelser for skattefrihed i de respektive paragraffer er opfyldt, vil man kunne lave aftaler med arbejdsgiveren om en bruttolønsreduktion. Der vil dermed reelt være åbnet for det store ta selvbord også på områder for andre personalegoder. De mange lovændringer på området må siges at gøre det svært for arbejdstagere og virksomheder at gennemskue reglerne og deres konsekvenser. Virksomhed og arbejdstagere kan have indrettet sig efter regler, som pludselig ikke længere er gældende. Herved kan der opstå usikkerhed om, hvorvidt en gældende ordning med deraf afledte skattemæssige konsekvenser nu også kan forventes at have samme konsekvenser i fremtiden. Dette understøttes også af de mange forespørgsler hos Ligningsrådet. 98

100 Som det kan ses er lovgivning omkring beskatningen af hjemme-pc, datakommunikationslinier og sundhedsbehandlinger en meget kompleks sag, idet udformningen af skattereglerne vil være præget en hel række modsatrettede hensyn herunder især politiske hensyn. Indførelsen af skattefrihed for hjemme-pc og data-kommunikation med adgang til arbejdsstedets netværk strider således imod ønsket om, at der skal ske en ligelig beskatning, der er uafhængig af, hvorvidt et givent vederlag udbetales i form af penge eller naturalydelser, men tilgodeser det politiske ønske om at fremme udbredelsen af IT, så Danmark kan omstilles til et netværkssamfund, hvorved velfærdsstaten kan opretholdes. Derudover strider den skattemæssige begunstigelse af hjemme-pc, kommunikationslinjer og sundhedsordninger mod ønsket om at udvide skattebasen for derved at kunne sænke skattesatserne. Dette skyldes, at begunstigelsen vil betyde en udhuling af skattebasen, hvorved statens indtægter formindskes. Endvidere kan det næsten ikke undgås, at en begunstigelse af disse personalegoder vil resultere i en forvridning i forbruget med deraf afledte samfundsmæssige konsekvenser. Reglernes udformning vil som følge heraf afspejle hvilke hensyn, der politisk tillægges størst betydning. Men uanset hvilke hensyn man tillægger størst betydning, vil der, så længe nogle personalegoder beskattes lavere end deres markedsværdi, være et incitament for arbejdstageren til at lade en del af sit vederlag udmønte sig i ét eller flere personalegoder frem for kontantløn. Med den seneste afgørelse i Bredbåndssagen og nu også i en sag vedrørende sundhedsordninger, hvor Ligningsrådet sagde god for bruttoløns-ordninger, må incitamentet siges at være blevet endnu større. Det skal derfor blive spændende at se hvilke konsekvenser - om nogen - denne udvikling vil få for det fremtidige regelsæt for beskatning af personalegoder. 99

101 8 Resumé på engelsk Fringe benefits are an area with a lot of focus both from political quartes but also from companies s and employee s quarters. In the legislation there are no excat definition of what is meant by the designation fringe benefits. The designation is however generelly presumed to cover payment in kind by an employer to his employees in response to the conditions of employment coincide with the benefit to some extent is surving a consumer spending purpose for the employee an that without the employee is paying the full consideration. Fringe benefits can take many shapes. From a survey 103 it appears that the most widely used fringe benefits are home computers, free telephone, ADSL-connection and health insurance. In recent years focus on these fringe benefits has resulted in the taxation beeing characterized by quite a few modifications. In this master s thesis focus will therefore be on the the tax regulations for these fringe benefits. Since the putting in of LL 16 in 1993 the essential tax regulations of relevance are law nr. 437 of 10/6 1997, and the latest tax rules introduced in pursuance of law nr of 20/ , law nr. 263 of 8/ and also law nr. 218 of 14/ which subsequent has been modified by law nr. 389 of 6/ and law nr of 17/ Fot these tax regulations - including the changes - there has been made a description, a dissussion and also an evaluation of the consequences. In summary it has turned out that the spreading of fringe benefits financed out of tax revenues is advancing in the form of a reduction of the employees gross salary. I shall therefore be interesting to see which fringe benefits that will be the next to bee offered by the employer to the employee against a reduction of the employees gross salary. I shall also be interesting to se whether this still can be acceptet politically. 103 Beskatning af personalegoder/naturalieydelser, Oktober Rapport fra arbejdsgruppen vedrørende kontantlønsnedgang i forbindelse med arbejdsgiverens ydelse af naturalieydelser (bruttotræksordninger ) - Udgivet af Skatteministeriet 100

102 9 Litteraturfortegnelse LOVFORSLAG Lovforslag nr. L 286. Fremsat d. 19. maj 1993 af skatteministeren (Ole Stavad) - Forslag til lov om ændring af ligningsloven og skattekontrolloven (Telefonudgifter og personalegoder) - vedtaget ved lov nr. 483 af 30/ Lovforslag nr. L 80 - Forslag til lov om ændring af forskellige skattelove (Justeringer af skatteomlægningen) - vedtaget ved lov nr af 22/ Lovforslag nr. L 180. Fremsat d. 27. februar 1997 af skatteministeren (Carsten Koch) - Forslag til lov om ændring af ligningsloven (Justering af personalegodebeskatningen) - Vedtaget ved lov nr. 437 af 10/ Lovforslag nr. L 149. Fremsat d. 17. december af skatteministeren (Ole Stavad) - Forslag til lov om ændring af ligningsloven (Skattefrihed for arbejdsgiverbetalte ydelser til Alkoholafvænning m.v.) - Vedtaget ved lov nr. 218 af 14/ Lovforslag nr. L 98. Fremsat d. 10. november 2000 af skatteministeren (Ole Stavad) - Forslag til lov om ændring af arbejdsmarkedsfondsloven, ligningsloven og skattekontrolloven (Computer med tilbehør og fri telefon) - vedtaget ved lov nr af 20/ Lovforslag nr. L 55. Fremsat d. 17. januar 2002 af skatteministeren (Svend Erik Hovmand) - Forslag til lov om ændring af ligningsloven (Hjemme-pc-ordning samt skattefrihed for arbejdsgiverbetalt datakommunikation) - Vedtaget ved lov nr. 263 af 8/ Lovforslag nr. L 97. Fremsat d. 6. februar 2002 af skatteministeren (Svend Erik Hovmand) - Forslag til lov om ændring af ligningsloven (Skattefrihed for arbejdsgiverbetalte sundhedsbehandlinger) - Vedtaget ved lov nr. 389 af 6/ Lovforslag nr. L 77. Fremsat d. 7. november 2002 af skatteministeren (Svend Erik Hovmand) - Forslag til lov m ændring af ligningsloven og personskatteloven (Fradragsret for selvstændigt erhvervsdrivendes sundhedsbehandlinger) - Vedtaget ved lov nr af 17/

103 LOVE Lov nr. 385 af 2/ om ændring af registreringsafgiftsloven og ligningsloven (løbende registreringsafgift af udenlandske firmabiler m.v.) Lov nr. 458 af 31/ om ændring af forskellige skattelove, lov om en arbejdsmarkedsfond og lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension (Ændring af beskatningen af fri bil og bil ydet som udbytte) Lov nr. 342 af 27/ om ændring af lov om vægtafgift af motorkøretøjer m.v., lov om brændstofforbrug for visse personbiler og lov om registreringsafgift af motorkøretøjer m.v. samt ændring af ligningsloven CIRKULÆRER CIR nr. 72 af 17/4 1996: Ligningsloven (pkt. 12. Personalegoder) CIR nr. 99 af 28/6 1999: Arbejdsgiverbetalte ydelser til alkoholafvænning TSS-CIR : Værdiansættelse for 2000 af visse personalegoder TSS-CIR : Værdiansættelse for 2001 af visse personalegoder TSS-CIR : Værdiansættelse for 2002 af visse personalegoder TSS-CIR : Værdiansættelse for 2003 af visse personalegoder TSS-CIR : Værdiansættelse for 2004 af visse personalegoder BETÆNKNIGER Hjemme-PC er - Betænkning om den skattemæssige behandling af pc-hjemmearbejdspladser og hjemme-pc-ordninger - Betænkning nr. 1390/September 2000 Arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter - Redegørelse om den skattemæssige behandling af arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter - Betænkning nr. 1296/juni 1995 LIGNINGSVEJLEDNINGER Almindelig del A.B Almindelig del A.B Almindelig del A.B Almindelig del A.B Almindelig del A.B Almindelig del A.B

104 RAPPORTER Beskatning af personalegoder/naturalieydelser, Oktober Rapport fra arbejdsgruppen vedrørende kontantlønsnedgang i forbindelse med arbejdsgiverens ydelse af naturalieydelser (bruttotræksordninger ) - Udgivet af Skatteministeriet TIDSSKRIFT FOR SKATTER OG AFGIFTER TfS ØLD TfS H TfS TfS TfS LR TfS LR TfS TfS LR TfS LR TfS LR TfS TfS LR TfS TSS TfS LR TfS LSR TFS H TfS LR TfS TfS TfS LR TfS LR TfS H TfS SKM TSS TfS ØLD TfS LR SKM TSS TfS ØLD TfS LR SKM LR TfS DEP TfS TSS SKM TSS TfS H TfS DEP BINDENDE FORHÅNDSBESKED Ikke offentliggjort bindende forhåndsbesked, se bilag 2 ARTIKLER I TfS TfS Den skattemæssige behandling af sundhedsydelser i henhold til ligningslovens 30 og 30A - Af advokat (H) Jesper Hjetting, Advokatfirmaet Phillip og Partnere TfS Højesterets betydning for skatteretten i de seneste 10 år - Af professor Aage Michelsen, Juridisk Institut, Handelshøjskolen i Århus TfS Fri telefon hvad er det? - Af Hanne Søgaard Hansen, direktør, cand.jur., Grothed &Perregaard TfS Personalegoder contra dækning af en privatudgift - Af Charlotte A. Rasmussen, cand.merc.aud, Arthur Andersen TfS Sparet privatforbrug det subjektive element gratis hospitalsophold skattepligt? - Af konsulent, cand.jur. Nis Linnet, Erhvervenes Skattesekretariat 103

105 TfS Tilskud til medicinudgifter - Af advokat Aage Spang-Hanssen TfS Arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter hospitalsophold skattepligt - Af advokat N.E. Westen-Jensen (H), Advokaterne Vingårdshus TfS Den barmhjertige samaritaner - Af cand.jur. Jens Petri, Foreningen af Registrerede Revisorer TfS Et ministersvar om privathospitaler en kommentar - Af advokat dr.jur. Eigil Lego Andersen, Advokatfirmaet Berning, Schlüter, Hald & Andersen TfS Privathospitaler frynsegoder - Af skatteministeren ARTIKLER Boom i sundhedsordninger - Af Mai Zeilund Jessen - Børsen, d. 26. januar 2004 Lego er først med sundhedspakke til sine medarbejdere - Af Jette Warrer Knudsen - Børsen, d. 26. januar 2004 LO i skarpt angreb på sundhedsforsikringer - Af Henrik Tüchsen - Børsen d. 27. november 2003 Skattefri løn betaler sundhedsforsikring - Af Ulrik Horn og Henrik Tüchsen - Børsen d. 25. november 2003 Medarbejderbredbånd - Af Lis Andersen - Skattenyt, september 2003, udgivet af PWC Fryns er mest for ledere - Af Morten Outzen-Jensen - Søndagsavisen, d. 23. mart

106 Nye lønformer er på vej - Af Bo Jørgensen - Jyllands-Posten d. 19. januar 2003 Overskud på sygeforsikringer - Af Bo Jørgensen - Jyllands-Posten 10. november 2002 Medarbejderne kræver mere fryns - Af Maria J. Dalhoff - Jyllands-Posten d. 27. juli 2002 Nyt personalegode - Af Ulla Nørby - Jyllands-Posten d. 17. februar 2002 Kommentarer til udvalgte afgørelser: Hjemme PC - Af advokat Svend Erik Holm, Advokatfirmaet Plesner & Grønborg - R&R nr Udvalgte afgørelser fra domstolene, Landsskatteretten, Skatteministeriet og Told- og Skattestyrelsen - Af Ole Bjørn - SR-Skat nr Den skattemæssige behandling af arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter - Af Ole Bjørn - SR-Skat s. 342, 1995 HJEMMESIDER Folketinget: Skatteministeriel: Told & Skat: Akademikernes Centralorganisation: 105

107 10 Bilag Bilag 1: Tabel over udbredelsen af personalegoder i 2002 Kilde: Beskatning af personalegoder/naturalieydelser, Oktober Rapport fra arbejdsgruppen vedrørende kontantlønsnedgang i forbindelse med arbejdsgiverens ydelse af naturalieydelser (bruttotræksordninger ) - Udgivet af Skatteministeriett 106

108 Bilag 2: 107

109

110

111

112