kendelse: Den 29. januar 2018 blev der i sag nr. 011/2017 Erhvervsstyrelsen mod registreret revisor A sag nr. 012/2017

Transkript

1 Den 29. januar 2018 blev der i sag nr. 011/2017 Erhvervsstyrelsen mod registreret revisor A og sag nr. 012/2017 Erhvervsstyrelsen mod Revisionsvirksomhed B v/a afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelse af 10. april 2017 har Erhvervsstyrelsen i medfør af revisorlovens 43, stk. 3 og stk. 5, indbragt registreret revisor A samt revisionsvirksomheden Revisionsvirksomhed B v/a for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at A har været godkendt som registreret revisor fra den 12. maj 1975 og fra den 2. oktober 2008 været tilknyttet revisionsvirksomheden P S Revision v/a, cvr-nummer xx xx xx xx. De indklagede, revisionsvirksomheden Revisionsvirksomhed B v/a og registreret revisor A personligt, er tidligere i Revisornævnet fundet skyldig i tilsidesættelse af god revisorskik, således: ved Revisornævnets kendelse af 11. juni 2014 i sag nr. 165/2013 (Revisortilsynet mod Revisionsvirksomhed B v/a) og sag nr. 166/2013 (Revisortilsynet mod registreret revisor A) fundet skyldige i overtrædelse af god revisorskik ved ikke at holde kvalitetsstyringssystemet opdateret og ved i forbindelse med revision af fire selskaber at have afgivet revisionserklæringer uden tilstrækkelig dokumentation. Revisionsvirksomheden blev pålagt en bøde på kr., mens der skete strafbortfald for indklagede personligt. Klagen: Erhvervsstyrelsen har for så vidt angår revisionsvirksomheden rejst følgende klagepunkter: a) Revisionsvirksomheden har ikke sikret, at kvalitetsstyringssystemet har været anvendt i fornødent omfang ved udførelse af erklæringsopgaver, jf. revisorlovens 1, stk. 2, hvilket har medført, at revisionsvirksomheden ikke overholder revisorlovens dagældende 28 og ISQC 1, idet planlægning og udførelse af revisionen er mangelfuld i 3 ud af 3 enkeltsager. 1

2 b) Revisionsvirksomhedens overvågningsproces har ikke overholdt den dagældende revisorlovs 28, stk. 1, idet revisionsvirksomhedens interne overvågning af erklæringsopgaver ikke er dokumenteret. Erhvervsstyrelsen har for så vidt angår revisor personligt rejst følgende klagepunkter: a) Dokumentationskravene, jf. revisorlovens 23, stk. 1, og revisorlovens 16 om god revisorskik er overtrådt ved afgivelse af erklæring på årsregnskaberne for C ApS for 2014, D ApS for 2014 og E ApS for 2014, idet der ikke er foretaget tilstrækkelig dokumenteret planlægning, og idet dokumentation for udførelsen af de planlagte handlinger vurderes utilstrækkelig. b) Revisor har ved afgivelse af revisionspåtegninger på årsregnskaberne for C ApS for 2014 og E ApS for 2014 overtrådt den dagældende erklæringsbekendtgørelse 6, stk. 2, nr. 2, idet der ikke er taget forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven. Sagsfremstilling: Revisortilsynet udtog i 2015 Revisionsvirksomhed B v/a, cvr-nummer xx xx xx xx, til kvalitetskontrol. Af kvalitetskontrollantens erklæring af 10. december 2015 fremgår det, at der på tidspunktet for kontrollens start til revisionsvirksomheden var tilknyttet et kontorsted og én godkendt revisor, der var berettiget i revisionsvirksomheden efter interne regler til at underskrive de i revisorlovens 1, stk. 2, omhandlede erklæringer. Revisionsvirksomheden afgiver ikke erklæringer for kunder, der er omfattet af revisorlovens 21, stk. 3. Erklæringen indeholder følgende forbehold og konklusion: Forbehold Jeg tager forbehold for den praktiske anvendelse af revisors kvalitetsstyringssystem (Revitool) idet alle revisionsmål og emner er vurderet til laveste niveau fsv. angår risiko og væsentlighed, og at alle bemærkninger i systemet er anført med ib (ingen bemærkninger), samt at der er konstateret uoverensstemmelse mellem konklusion i systemet og den faktiske revisionspåtegning. Jeg tager forbehold for manglende indhentning af planlagt ekstern dokumentation uden beskrivelse af begrundelse for undladelsen. Jeg tager forbehold for nogle af revisors erklæringer uden modifikationer på årsrapporter, idet jeg ved gennemgang af de udtagne kontrolsager har konstateret følgende afvigelser: - manglende sammenhæng mellem dokumentation for regnskabsposter og beløbsangivelser af samme manglende afskrivning på fast ejendom, som indregnes i årsrapporten til kostprismanglende sammenhæng mellem regnskabsposters beskrivelse i anvendt regnskabspraksis og den faktiske indregning af de omhandlede poster (goodwill og afskrivning her på) - manglende revisionsbevis på værdiansættelse af regnskabsposten andre tilgodehavender - manglende beløbsangivelse af leasingforpligtelse - manglende oplysning om huslejeforpligtelse - sammenligningstal i årsrapport med forkert periodeangivelse Jeg tager forbehold for revisors interne overvågning, idet der er ikke dokumentation for gennemførelse af intern overvågning siden Konklusion 2

3 Ved den udførte gennemgang er jeg ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret og implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdene anførte er det min opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes i fornødent omfang. Som følge af de anførte forbehold er det min opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne ikke lever op til kravene i lovgivning, standarder eller god skik. Jeg har ikke konstateret, at revisors erklæringer på erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. Jeg har konstateret, at afgivne erklæringer ikke er i overensstemmelse med konklusionerne i og dokumentationerne for det udførte arbejde. Det fremgår endvidere af erklæringen, at kvalitetskontrollanten har udtaget 3enkeltsager til kontrol. Vedrørende kontrol af revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem Kvalitetskontrollanten har i bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af overvågning, som konklusion på kvalitetsstyringssystemets politikker og procedurer for overvågning skrevet: "Som det fremgår ovenfor kan de ved den interne kontrol udtagne sager ikke identificeres, hvorfor det ikke har muligt at udtage sager til kontrol i forbindelse med mit kontrolbesøg." Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål A1- om firmaets overvågningsproces - og som bemærkning skrevet, at revisor har oplyst på spørgsmål herom, at kvalitetssystemet overvåges hver 3. måned og evt. opdateringer gennemføres. Der foreligger ikke skriftlige rapporter for området. Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål A2 - om der er udført overvågning i henhold til revisionsvirksomhedens politikker og procedurer og som bemærkning skrevet, at i december/januar hvert 3. år gennemgås enkeltsag af eksterne revisor, og at der den 12/ er foretaget kontrol af registeret revisor Alex Bach Pedersen, men enkeltsagskontrol kan ikke konstateres, og det er således ikke muligt at udtage sager af denne karakter til kontrol. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål B1 - om de to seneste rapporter om resultaterne af revisionsvirksomhedens overvågningsproces er gennemlæst inden kontrollantens udfyldelse af skemaet. Kvalitetskontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål B2 - om revisionsvirksomheden har rettet op på de eventuelle fejl og mangler i såvel kvalitetsstyringssystemet samt enkeltsager, der er blevet identificeret - og kontrollanten har som bemærkning skrevet, at den interne kontrol ikke har konstateret forhold, som kræver retning af fejl og mangler. Vedrørende selskabet D ApS (revision): Indklagede har den 27. april 2015 afgivet revisorerklæring på årsrapporten for D ApS for regnskabsåret 2014 uden forbehold og uden supplerende oplysninger. Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Revisors ansvar Mit ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet på grundlag af min revision. Jeg har udført revisionen i overensstemmelse med internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at jeg overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen for at opnå høj grad af sikkerhed for, at årsregnskabet er uden væsentlig fejlinformation. En revision omfatter udførelse af revisionshandlinger for at opnå revisionsbevis for beløb og oplysninger i årsregnskabet. De valgte revisionshandlinger afhænger af 3

4 revisors vurdering, herunder vurdering af risici for væsentlig fejlinformation i årsregnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor intern kontrol, der er relevant for virksomhedens udarbejdelse af et årsregnskab, der giver et retvisende billede. Formålet hermed er at udforme revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, men ikke at udtrykke en konklusion om effektiviteten af virksomhedens interne kontrol. En revision omfatter endvidere vurdering af, om ledelsens valg af regnskabspraksis er passende, og om ledelsens regnskabsmæssige skøn er rimelige, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsregnskabet. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkelig og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2014 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2014 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Følgende fremgår af ledelsesberetningen: Hovedaktiviteter Virksomhedens formål er at drive [type virksomhed]. Udviklingen i aktiviteter og økonomiske forhold Omsætningen, der hovedsageligt består af [salg] og [type foranstaltninger], er steget i forhold til sidste år. Selskabet har i regnskabsåret udlejet maskiner og mandskab til datterselskab. Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat var på kr. ( kr. i 2013), at balancesummen udgjorde kr. ( kr. i 2013), at selskabets tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser udgjorde kr. ( kr. i 2013), at selskabets tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder udgjorde kr. ( kr. i 2013), at omsætningsaktiver i alt udgjorde kr. ( kr. i 2013), at selskabets egenkapital udgjorde kr. ( kr. i 2013) og, at selskabets kortfristede gældsforpligtelser i alt var kr. ( kr. i 2013). Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til bilag 4: Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, fremgår under oplysningerne vedrørende den kontrollerede enkeltsag, at revisors vurderede væsentlige og risikofyldte regnskabsposter i revisionsplanlægningen var Alle områder er sat til laveste niveau, at det valgte væsentlighedsniveau var 0, og at virksomheden er i regnskabsklasse B. Indklagede revisors beregning af væsentlighedsniveauet fremgår af dennes arbejdspapirer (indeks 8). Kvalitetskontrollanten har som konklusion på den udførte kontrol, baseret på de afgivne svar, herunder konsekvenser for erklæringen, skrevet: "Som følge af, at alle planlagte områder og handlinger er sat til laveste niveau og mindste risiko, samt at nogle handlinger ikke er dokumenteret udført, vil konsekvensen være, at min erklæring vil blive modificeret med forbehold. Dette forbehold er allerede afgivet i relation til en anden stikprøve. Kvalitetskontrollanten har til spørgsmålet om, hvorvidt revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem er anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven svaret "Ja" og som bemærkning hertil skrevet, "Alle områder er som nævnt vurderet til laveste niveau og mindst risiko. 4

5 Alle revisors bemærkninger vedrørende de forskellige revisionsområder forekommer at være standardiserede og uden nævneværdig værdi for læseren/kontrollanten. Men da der er tale om en virksomhed, hvor revisor efter det oplyste personligt udfører alle funktioner og handlinger, kan det ikke afvises, at den valgte fremgangsmåde giver værdi for revisor. Uden at skrive om de enkelte forhold i Revitool (ud over ib ) har revisor lavet håndskrevne bemærkninger og vedhæftet disse kontokort fra bogholderiet. Kvalitetskontrollanten har som konklusion på gennemgang af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning skrevet (punkt A): " Der ses ikke at være væsentlige forhold i årsrapporten, som burde medføre modificeret påtegning." Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål A2 - om revisor har dokumenteret udførelse af revisionshandlinger i forhold til regnskabsmæssige begrebsramme - og som bemærkning skrevet, at alle områder er forsynet med revisors bemærkninger, men at det dog skal nævnes, at revisors bemærkning næsten altid er ib (ingen bemærkninger). Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning (Punkt E) skrevet: Det er vanskeligt at tage stilling til, om laveste niveau er rigtig i alle situationer. Det kan ikke afvises, at revisor har valgt rigtigt. Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål E2 - om dokumentation af fastlæggelse af væsentlighedsniveau og dennes indvirkning på fejlinformation - og som bemærkning skrevet, at alt er vurderet til laveste niveau. Kontrollanten som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven (Punkt F) skrevet: Jeg mener, at dokumentationen er mangelfuld eller ikke til stede. Ikke alle planlagte handlinger er udført. Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål F3 - om fokusområdet indregning af indtægter - og som bemærkning skrevet, at der er ikke dokumenteret eller beskrevet, men revisor oplyser at have gennemlæst salgskonti for kreditnotaer og usædvanlige poster og fandt angivelig ingen. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F4 - om hvorvidt revisor med fornøden professionel skepsis har indhentet tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til afdækning af de i planlægningen identificerede risici vedrørende omsætning/indregning af indtægter, og hvorvidt relevante revisionsmål er blevet afdækket - og som bemærkning skrevet, at dette er ikke dokumenteret eller beskrevet. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F10 - om revisors planlægning vedrørende eksterne bekræftelser - og som bemærkning skrevet, at der mangler bankforespørgsel, bilbog og personbog og advokatbrev, samt at revisor på forespørgsel forklarer, at han kontakter banken telefonisk og på den måde indhenter bekræftelse af årsoversigter m.v. samt kontrollerer til skattemappen, samt at der mangler dokumentation for regnskabsposterne under andre tilgodehavender (indeks 22b). Kontrollanten har svaret "(Ja)" til spørgsmål F12 - om udførte revisionshandlinger, som er fastlagt i revisionsplanen - og som bemærkning skrevet, at alle har fået samme bemærkning, som er ib. Kontrollanten svaret "Nej" til spørgsmål F13 - om revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for udførelsen af revisionen, der dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring, - og som bemærkning skrevet, at det fremgår, at ikke alle planlagte indhentninger af ekstern dokumentation er gennemført. Kontrollanten har sat X ved irrelevant til spørgsmål F17 - om revisor som minimum har sikret sig, at der er foretaget gennemgang af revisionsdokumentationen for det udførte arbejde af kritiske områder eller områder med betydelige risici - og som bemærkning skrevet, at der er ikke planlagt områder med særlige risici. Indklagede har den 2. december 2015 underskrevet på bilag 4. Indklagede har til kvalitetskontrollantens bilag 4 i tilknytning til sin underskrift bemærket følgende: 5

6 Min begrundelse for på alle områder at vurdere risikoniveauet til laveste niveau skyldes mit mangeårige kendskab til selskabet. Alle bilag og konti gennemgåes og relevante bemærkninger fremgår af mine interne arbejdspapirer når der ikke er bemærkninger angives ib. Selskabets bogholderi varetages af bogholder der tidligere var revisor. Indehaver godkender alle bilag og deltager aktiv i driften samt i alle beslutninger. Jeg holder løbende møder med indehaver og bogholder og bliver konsulteret vedrørende væsentlige spørgsmål vedrørende selskabet. Jeg er endvidere revisor for indehaveren personlig. Det fremgår af indklagedes arbejdspapirer, i form af revisionsplanen for varesalg/omsætning (indeks 10), som er udført og underskrevet af indklagede den 30. marts 2015, at indklagede ud for alle punkter har angivet ib og afslutningsvist, under delkonklusionen, har anført, at gennemgangen af varesalg ikke giver anledning til bemærkninger. Videre fremgår det af indklagedes arbejdspapirer i form af revisionsplanen for eventualforpligtelser og sikkerhedsstillelser (indeks 31), som tillige er underskrevet af indklagede den 30. marts 2015, at indklagede ud for alle punkter har angivet enten ib eller er og afslutningsvis under delkonklusionen, har indklagede skrevet: Ingen Bemærkninger Indklagedes arbejdspapirer, herunder planlægning (indeks 8), revisionsplaner (indeks 10-31) og konkluderende notatark er udført og kontrolleret af indklagede revisor den 30. marts Af indklagedes planlægningsnotat (indeks 8, afsnit h) fremgår det, at der budgetteres med 50 revisionstimer og et honorar på 40 t.kr. Vedrørende selskabet C ApS (revision): Indklagede har den 1. maj 2015 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Revisors ansvar Mit ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet på grundlag af min revision. Jeg har udført revisionen i overensstemmelse med internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at jeg overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen for at opnå høj grad af sikkerhed for, at årsregnskabet er uden væsentlig fejlinformation. En revision omfatter udførelse af revisionshandlinger for at opnå revisionsbevis for beløb og oplysninger i årsregnskabet. De valgte revisionshandlinger afhænger af revisors vurdering, herunder vurdering af risici for væsentlig fejlinformation i årsregnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor intern kontrol, der er relevant for virksomhedens udarbejdelse af et årsregnskab, der giver et retvisende billede. Formålet hermed er at udforme revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, men ikke at udtrykke en konklusion om effektiviteten af virksomhedens interne kontrol. En revision omfatter endvidere vurdering af, om ledelsens valg af regnskabspraksis er passende, og om ledelsens regnskabsmæssige skøn er rimelige, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsregnskabet. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkelig og egnet som 6

7 grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2014 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2014 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var kr. ( kr. i 2013), at balancesummen udgjorde kr. ( kr. i 2013), at goodwill udgjorde kr. ( kr. i 2013), at andre investeringsaktiver udgjorde kr. ( kr. i 2013), at andre tilgodehavender udgjorde kr. ( kr. i 2013), samt at selskabets egenkapital var på kr. ( kr. i 2013). Af note 4 fremgår følgende: "4. Oplysning om eventualforpligtelser Ledelsen har oplyst, at selskabet ikke har eventualforpligtelser, der ikke fremgår af årsregnskabet." Af note 5 fremgår følgende: "5. Oplysning om pantsætninger og sikkerhedsstillelser Selskabet har indgået finansielle leasingkontrakter. Ledelsen har oplyst, at selskabet ikke har pantsætninger eller sikkerhedsstillelser, der ikke fremgår af årsregnskabet. Følgende fremgår af ledelsesberetningen: "Hovedaktiviteter Selskabets formål er at drive rengøringsvirksomhed. Udviklingen i aktiviteter og økonomiske forhold Omsætningen, der hovedsageligt består af salg af rengøringsydelser, er steget i forhold til sidste år. Selskabet foretager ingen systematisk forskning, men søger kontinuerligt at tilpasse produktionssortimentet til markedets behov. Følgende fremgår blandt andet af anvendt regnskabspraksis: Anvendt regnskabspraksis Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for Regnskabsklasse B. Selskabet har i henhold til undtagelsesbestemmelser i Årsregnskabslovens 48 valgt at indregne forslag til udbytte som gæld i balancen.... Resultatopgørelse... Afskrivninger Afskrivninger er baseret på lineære driftsøkonomiske afskrivninger over aktivernes forventede brugstid, som er: Driftsmidler og personbil 5-10 år Goodwill 5 år Anskaffelser under kr ,00 pr. enhed omkostningsføres straks.... Balance 7

8 Immaterielle og materielle anlægsaktiver Immaterielle og materielle anlægsaktiver måles til anskaffelsespris fratrukket akkumulerede afskrivninger. Varebeholdninger Varebeholdninger måles til kostpris. I tilfælde, hvor kostprisen er højere end nettorealisationsværdien, nedskrives til denne lavere værdi. Tilgodehavender Der foretages individuel vurdering af debitorerne og nedskrivning finder sted, hvor det vurderes at være påkrævet. Gældsforpligtelser Gældsforpligtelser måles til kostpris på tidspunktet for stiftelse af gældsforholdet. Efterfølgende måles gældsforpligtelserne til amortiseret kostpris, hvilket for korte og uforrentede gældsforpligtelser samt for variabelt forrentede gældsforpligtelser normalt svarer til den nominelle værdi. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til bilag 4: Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, fremgår det indledningsvis under Oplysningerne vedrørende den kontrollerede enkeltsag, at revisors vurderede væsentlige og risikofyldte områder i revisionsplanlægningen var, at "Alle er vurderet som niveau lav. samt, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau var 0 kr., og at virksomheden er i regnskabsklasse B. Indklagedes beregning af væsentlighedsniveauet fremgår af dennes arbejdspapirer (indeks 8). Kvalitetskontrollantens konklusion på den udførte kontrol, baseret på de afgivne konsekvenser for erklæringen, er følgende: Som følge af, at alle planlagte områder og handlinger er sat til laveste niveau og mindste risiko, samt at nogle handlinger i kvalitetssystemet (Revitool) ikke er dokumenteret udført, vil konsekvensen være, at min erklæring vil blive modificeret med forbehold. Der er ikke sammenhæng mellem dokumentation og beløbsangivelse primo vedr. regnskabsposten andre tilgodehavender, ligesom der ikke foreligger dokumentation for debitors betalingsevne og vilje. Disse forhold burde havde medført et forbehold i revisors påtegning. Fast ejendom er indregnet til kostpris uden fastsættelse af brugstid/levetid og dermed ingen afskrivning på aktivet. Forholdet burde medføre forbehold i revisors påtegning. Der er ikke sammenhæng mellem anvendt regnskabspraksis og faktisk afskrivningsperiode vedrørende goodwill. Forholdet burde have medført forbehold i revisors påtegning. Til spørgsmålet - om, hvorvidt revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem har været anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven - har kontrollanten svaret "Ja" og bemærket, at alle områder - som nævnt nedenfor af kontrollanten - er vurderet til laveste niveau og mindste risiko, at alle revisors bemærkninger vedrørende de forskellige revisionsområder forekommer at være standardiserede og uden nævneværdig værdi for læseren/kontrollanten, samt at da der er tale om en virksomhed, hvor revisor efter det oplyste personligt udfører alle funktioner og handlinger, kan det ikke afvises, at den valgte fremgangsmåde giver værdi for revisor. Endvidere har kontrollanten bemærket, at uden at skrive om de enkelte forhold i Revitool (ud over ib ) har revisor lavet håndskrevne bemærkninger og vedhæftet disse kontokort fra bogholderiet. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning (Punkt E) skrevet: Det er vanskeligt, at besvare de stillede spørgsmål éntydigt, når alt planlægges til laveste niveau. Men det kan på den side ikke afvises at være rigtigt i det aktuelle tilfælde. Kontrollanten har til spørgsmål E3 - om hvorvidt revisor ved planlægningen af revisionsopgaven har dokumenteret sine overvejelser om, hvorvidt der er begivenheder eller forhold, der kan rejse 8

9 betydelig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften - svaret "Nej" og bemærket, at revisor på grund af mangeårigt kendskab til kunden har vurderet området som irrelevant. Kontrollanten som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven (Punkt F) skrevet: Revisor har angiveligt gennemlæst samtlige konti i bogholderiet. På ovennævnte vigtige områder er der dels konstateret uoverensstemmelse mellem anvendt regnskabspraksis og faktiske regnskabstal, dels regnskabsposter med forkert tekstangivelse, dels beløbsangivelser, som ikke er i overensstemmelse med bilag. Der forekommer planlagt indhentning af ekstern dokumentation, som ikke er sket. Jeg vurderer, at revisor på den ene side har været grundig på posteringsniveau, men mangler udførelse af planlagte handlinger, indhentning af ekstern dokumentation og efterprøvelse af ledelsens værdiansættelser. Manglende afskrivning på fast ejendom, som indregnes til kostpris, er en overtrædelse af ÅRL. Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål F6 - vedrørende fokusområdet regnskabsmæssige skøn, herunder om revisor har forholdt sig til nedskrivningsbehov - og bemærket, at i balancen indgår fast ejendom (benævnt andre investeringsaktiver ), der er en ferielejlighed, der er indregnet til kostpris. I forhold til kostpris burde der være foretaget afskrivninger efter en angivet metode. Aktivet burde indregnes under regnskabsposten grunde og bygninger. I anvendt regnskabspraksis burde der være angivet en levetid. Forholdet burde medføre et forbehold i revisors erklæring. Kontrollanten har videre bemærket, at goodwill i anlægsoversigten i internt årsregnskab er oplyst til en anskaffelsessum på kr I anvendt regnskabspraksis oplyses levetiden til 5 år. Dette svarer til en årlig afskrivning på Der afskrives faktisk kr En afskrivningsperiode ud over 5 år er ikke begrundet. Forholdet burde medføre et forbehold i revisors erklæring. Kontrollanten har endelig bemærket, at regnskabsposten andre tilgodehavender udviser samme beløb (kr ) primo og ultimo. I den foreliggende dokumentation skulle aktivet angiveligt være nedbragt med kr Der er ikke dokumenteret noget om debitors betalings evne og vilje. Revisor burde have taget forbehold i sin påtegning. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F10 - om revisors planlægning i relation til eksterne bekræftelser - og bemærket, at kontrollanten vurderer, at revisor burde have indhentet oplysning fra tingbog, personbog og bilbog samt engagementsforespørgsel til pengeinstitut. Kontrollanten har videre bemærket, at pantsætninger, lejeforpligtelser og leasingforpligtelser er ikke oplyst korrekt i årsregnskabet, samt at revisor burde have taget forbehold i sin erklæring. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F12 - om udførte revisionshandlinger fastlagt i revisionsplanen - og bemærket, at dette ikke er sket i alle tilfælde. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F10 - om revisor har opnået et tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis - og som bemærkning henvist til sine øvrige bemærkninger i relation til ejendomme, goodwill og pantsætninger. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven (Punkt G) skrevet: Mangler ved udførelse af den planlagte revision medfører fejl og mangler i revisors påtegning. Kontrollanten har svaret "Ja" og "Nej" med () om afkrydsningen under nej til spørgsmål G1 - om den afsluttende konklusion giver et overblik over den udførte revision samt indeholder alle væsentlige konklusioner - og bemærket, at det, som revisor har konstateret, er rigtig udtrykt, men at problemet er, at revisor ikke har identificeret alle risici og har overset forhold i årsregnskabet, som ikke er i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål G3 - om eventuelle fejlinformationer - og bemærket, at opsummeringen forekommer at indeholde standardtekster, som genereres af kvalitetssystemet. Indklagede har den 2. december 2015 underskrevet på bilag 4. Indklagede har til kvalitetskontrollantens bilag 4 i tilknytning til sin underskrevet bemærket følgende: 9

10 Min begrundelse for på alle områder at vurdere risikointervallet til laveste niveau skyldes mit mangeårige kendskab til selskabet. Alle bilag og konti gennemgås og relevante bemærkninger fremgår af mine interne arbejdspapirer når der ikke er bemærkninger angives ib. Selskabets bogholderi varetages af 2 personer.1 person forestår finansbogholderiet; 1 person forestår debitor/kreditor bogholderi. Der er 2 indehavere der begge deltager aktivt i driften og begge i fællesskab træffer beslutningerne. Jeg holder løbende møder med indehaverne vedrørende selskabet. Jeg er endvidere revisor for begge indehavere. Det fremgår af indklagedes arbejdspapirer, revisionsplanen for eventualforpligtelser og sikkerhedsstillelser (indeks 31), som er udført og underskrevet af indklagede den 1. maj 2015, at indklagede ud for alle punkter har angivet enten ib eller er og afslutningsvis under delkonklusionen har skrevet: Ingen Bemærkninger. Indklagedes arbejdspapirer, herunder planlægning (indeks 8), revisionsplaner (indeks 10-31) og konkluderende notatark er udført og kontrolleret af indklagede den 1. maj 2015, hvor også revisionspåtegningen er afgivet. Af indklagedes planlægningsnotat (indeks 8, afsnit h) fremgår det, at der budgetteres med 87,5 revisionstimer og et honorar på 70 t.kr. Af C ApS første regnskab for regnskabsåret 1999 fremgår følgende af note 3: Note 3. Immaterielle anlægsaktiver Goodwill Anskaffelsessum pr. 1/ Akkumulerede afskrivninger pr. 31/ Det fremgår herudover blandt andet af anvendt regnskabspraksis for regnskabsåret 1999, at:... Goodwill er optaget til anskaffelsespris med fradrag af en årlig afskrivning på 10% p.a. Afskrivningen på 10% afviger i forhold til årsregnskabsloven, men findes forsvarlig under hensyntagen til forventet levetid på aktivet. I årsrapporterne for C ApS for regnskabsårene 2005 og 2014 fremgår blandt andet under anvendt regnskabspraksis: Afskrivninger Afskrivninger er baseret på lineære driftsøkonomiske afskrivninger over aktivernes forventede brugstid, som er: Driftsmidler og personbil 5-10 år Goodwill 5 år I note 2 i årsrapporten for C ApS for regnskabsåret 2005 fremgår: " 31/ / kr. 2 Afskrivninger Afskrivning, goodwill

11 I note 2 i årsrapporten for C ApS for regnskabsåret 2014 fremgår følgende: kr. kr. 2. Af- og nedskrivninger af materielle og immaterielle anlægsaktiver Goodwill Af virksomhedens årsregnskab for 2005 fremgår følgende af balancen: Materielle anlægsaktiver 31/ / kr.... Ferielejlighed, anskaffelsessum Driftsmidler Materielle anlægsaktiver i alt Af virksomhedens årsregnskab for 2014 fremgår følgende af balancen: kr. kr. Andre investeringsaktiver Vedrørende selskabet E ApS (revision): Indklagede har den 21. marts 2015 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for E ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Revisors ansvar Mit ansvar er at udtrykke en konklusion om årsregnskabet på grundlag af min revision. Jeg har udført revisionen i overensstemmelse med internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at jeg overholder etiske krav samt planlægger og udfører revisionen for at opnå høj grad af sikkerhed for, at årsregnskabet er uden væsentlig fejlinformation. En revision omfatter udførelse af revisionshandlinger for at opnå revisionsbevis for beløb og oplysninger i årsregnskabet. De valgte revisionshandlinger afhænger af revisors vurdering, herunder vurdering af risici for væsentlig fejlinformation i årsregnskabet, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Ved risikovurderingen overvejer revisor intern kontrol, der er relevant for virksomhedens udarbejdelse af et årsregnskab, der giver et retvisende billede. Formålet hermed er at udforme revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, men ikke at udtrykke en konklusion om effektiviteten af virksomhedens interne kontrol. En revision omfatter endvidere vurdering af, om ledelsens valg af regnskabspraksis er passende, og om ledelsens regnskabsmæssige skøn er rimelige, samt en vurdering af den samlede præsentation af årsregnskabet. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkelig og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion 11

12 Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2014 samt at resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2014 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var på kr. ( kr. i 2013), at personaleomkostninger udgjorde kr. ( kr. i 2013), at balancesummen udgjorde kr. ( kr. i 2013), at tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser var på kr. ( kr. i 2013), at tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder udgjorde kr. ( kr. i 2013), at omsætningsaktiver i alt udgjorde kr. ( kr. i 2013), at selskabets egenkapital var på ( kr. i 2013) og, at selskabets kortfristede gældsforpligtelser i alt var ( kr. i 2013). Af ledelsesberetningen fremgår blandt andet: Hovedaktiviteter Selskabets formål er at drive rengøringsvirksomhed. Udviklingen i aktiviteter og økonomiske forhold Omsætningen består hovedsageligt af salg og rengøringsydelser. Selskabet foretager ingen systematisk forskning, men søger kontinuerligt at tilpasse produktsortimentet til markedets behov. Af note 4 - oplysning om eventualforpligtelser - fremgår: Ledelsen har oplyst, at selskabet ikke har eventualforpligtelser, der ikke fremgår af årsregnskabet. Af note 5 - oplysning om pantsætninger og sikkerhedsstillelser - fremgår Selskabet har indgået finansielle leasingkontrakter. Ledelsen har oplyst, at selskabet ikke har pantsætninger eller sikkerhedsstillelser, der ikke fremgår af årsregnskabet. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til checkliste 4: Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, fremgår det indledningsvis under Oplysningerne vedrørende den kontrollerede enkeltsag, at revisors vurderede væsentlige og risikofyldte regnskabsposter i revisionsplanlægningen til at være: Alle områder er vurderet til laveste væsentlighedsniveau og laveste risiko. Videre fremgår det, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er kr. og, at virksomheden er i regnskabsklasse B. Indklagedes beregning af væsentlighedsniveauet fremgår af dennes arbejdspapirer (indeks 8). Kvalitetskontrollantens konklusion på den udførte kontrol baseret på de afgivne svar, herunder konsekvenser for erklæringen, er følgende: Som følge af, at alle planlagte områder og handlinger er sat til laveste niveau og mindste risiko, samt at nogle handlinger i kvalitetssystemet (Revitool) ikke er dokumenteret udført, vil konsekvensen være, at min erklæring vil blive modificeret med forbehold. Revisor har ikke taget forbehold for manglende oplysninger om forpligtelser i årsrapporten. Min erklæring vil blive modificeret med et forbehold. Sidste års tal omfatter ikke en 12 måneders, men på grund af omlægning af regnskabsår en 6 måneders periode. Det fremgår ikke af anvendt regnskabspraksis eller andet sted i årsrapporten, at sammenligningstallene omfatter en kortere periode og dermed ikke er sammenlignelige. Dette vil også indgå i min modificering af erklæringen. Til spørgsmålet - om kvalitetsstyringssystemet er anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven - har kontrollanten svaret "Ja" og bemærket, at Alle områder er som nævnt nedenfor vurderet til laveste niveau og mindst risiko. Alle revisors bemærkninger vedrørende de forskellige revisionsområder 12

13 forekommer at være standardiserede og uden nævneværdig værdi for læseren/kontrollanten. Men da der er tale om en virksomhed, hvor revisor efter det oplyste personligt udfører alle funktioner og handlinger, kan det ikke afvises, at den valgte fremgangsmåde giver værdi for revisor. Uden at skrive om de enkelte forhold i Revitool (udover ib ) har revisor lavet håndskrevne bemærkninger og vedhæftet disse kontokort fra bogholderiet. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning (Punkt A og B) skrevet følgende: Revisionspåtegningen burde omfatte forbehold for de under pkt. 3 nævnte forhold" Kontrollanten har til spørgsmål A2 - om revisor har dokumenteret udførelsen af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsrammerevisor - svaret "Ja" og som bemærkning skrevet, at alle områder er forsynet med revisors bemærkninger, og at det bør nævnes, at revisors bemærkning næsten altid er ib (ingen bemærkninger). Kontrollanten har til spørgsmål B3 - om fejl i forhold til den begrebsmæssige regnskabsramme (fx årsregnskabsloven) afspejles i revisionspåtegningen - svaret "Nej" og bemærket, at der mangler noteoplysning om huslejeforpligtelse, at noteoplysninger om leasingkontrakter mangler oplysning om forpligtelsens størrelse og rækkevidde, og at sidste års tal i resultatopgørelsen ikke omfatter en 12 måneders periode, hvorfor sammenligning ikke er mulig. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning (Punkt E) skrevet følgende: Bortset fra, at alle områder er sat til laveste niveau, ingen bemærkninger. Kontrollanten har til spørgsmål E2, underpunkt c - om dokumentation ved udarbejdelse af revisionsplanen vedrørende særlige risici, som kræver særlige revisionsmæssige overvejelser - svaret "Nej" og bemærket, at alt er planlagt til laveste væsentlighed og risiko. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven (Punkt F) skrevet: De meget standardiserede bemærkninger og kommentarer under index samt opsamling af delkonklusioner medfører, at det er meget vanskelig at vurdere dybden af de udførte revisionshandlinger. Nogle planlagte handlinger fremgår ikke som værende udført. Se f.eks. indeks 28 indhent og gennemgå engagementsforespørgsler fra pengeinstitut og indeks 31 indhent og gennemgå tingbogs- og bilbogs, og personbogsoplysninger, som blot er forsynet med ib. Forespurgt oplyser revisor, at de nævnte eksterne dokumentationer ikke er indhentet i henhold til den af FSR og Finansrådet udarbejdede anmodningsblanket. Jeg finder ingen notat om den angivne telefonsamtale. De manglende eksterne dokumenter medfører modifikation i mon erklæring. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål punkt F10 - om revisors planlægning vedrørende eksterne bekræftelser - og bemærket, at der mangler bankforespørgsel og forespørgsler i bilbog og personbog og advokatbrev. Endvidere har kontrollanten bemærket, at forespurgt forklarer revisor, at han kontakter banken telefonisk og på den måde indhenter bekræftelse af årsoversigten m.v. samt kontrollerer til skattemappen. Kontrollanten har endelig bemærket, at der mangler dokumentation for regnskabsposterne under andre tilgodehavender (indeks 22b). Kontrollanten har svaret "Ja" til spørgsmål punkt F12 - vedrørende udførte revisionshandlinger, som er fastlagt i revisionsplanen - og bemærket, at alle har fået samme bemærkning, som er ib. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål F13 - om revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for udførelsen af revisionen, der dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring - og bemærket, at man kan se f.eks. vedrørende spørgsmål F10. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven (Punkt G) skrevet: Der er unøjagtigheder i konklusionerne, som ikke stemmer med revisors øvrige observationer. At der samtidig overses de ovennævnte forhold, 13

14 som burde være med i revisors konklusion, bliver resultatet efter min mening, at revisors påtegning på årsrapporten bliver mangelfuld. Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål G1 - om den afsluttende konklusion giver et overblik over den udførte revision samt indeholder alle væsentlige konklusioner, som på tilstrækkelig vis afdækker de identificerede risici - og bemærket blandt andet, at i hovedkonklusion oplyses, at påtegningen skal indeholde modifikation (supplerende oplysning om kapitaltab) og, at forholdet vedrører så vidt det fremgår af årsregnskaberne, at der er tale om en bemærkning fra året før. Indklagede har til kvalitetskontrollantens bilag 4 i tilknytning til sin underskrift bemærket følgende: Min begrundelse for på alle områder at vurdere risikoniveauet til lavere niveau skyldes mit mangeårige kendskab til selskabet. Bilag og konti gennemgås og relevante bemærkninger fremgår af mine interne arbejdspapirer når der ikke er bemærkninger angives IB. Selskabets bogholderi varetages af ekstern bogholder. Der er ansat en direktør der forestår den daglige drift i samarbejde med indehaveren. Jeg holder løbende møder med direktør og indehaver. Jeg er endvidere revisor for direktør og indehaver. Det fremgår af indklagedes arbejdspapirer i form af revisionsplanen for eventualforpligtelser og sikkerhedsstillelser (indeks 31), som er udført og underskrevet af indklagede den 21. marts 2015, at indklagede ud for alle punkter har angivet ib og afslutningsvis under delkonklusionen har anført: Ingen Bemærkninger. Indklagedes arbejdspapirer, herunder planlægning (indeks 8), revisionsplaner (indeks 10-31) og konkluderende notatark, er udført og kontrolleret af indklagede den 21. marts 2015, hvilken dato også revisionspåtegningen er afgivet. Af indklagedes planlægningsnotat (indeks 8, afsnit h) fremgår det, at der budgetteres med 50 revisionstimer og et honorar på 40 t. kr. Endvidere fremgår af det konkluderende notatark, at årsrapporten kan aflægges med en modificeret revisionspåtegning, supplerende oplysning om kapitaltab. Ved skrivelse af 24. januar 2017 til de indklagede har Erhvervsstyrelsen fremsendt en høring, hvoraf det blandt andet fremgår, at Erhvervsstyrelsen havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet. Ved skrivelse af 25. februar 2017 har de indklagede fremsendt sine bemærkninger, således: Som svar på sagsfremstillingen er jeg ikke enig i kvalitetskontrollantens erklæring om manglende dokumentation mv. Jeg har i forbindelse med min revision gennemgået selskabernes bogholderi, herunder kontospecifikationer af samtlige konti som blev forelagt kvalitetskontrollanten med dokumentation af de væsentlige poster. Endvidere kan jeg oplyse, at jeg har været revisor for alle selskaberne i en lang årrække og som sådan har jeg et indgående kendskab til bogføringssystemer, forretningsgange mv., hvilket er en af årsagerne til bemærkningerne I.B., hvilket kvalitetskontrollanten var bekendt med. Som eksempel på mit arbejdsgrundlag vedlægges: Årsrapport Planlægning Udførelse og konklusion 14

15 Det er min klare opfattelse, at der ved mit arbejde er opnået tilstrækkelig og grundig dokumentation for min erklæring. Jeg skal som følge heraf gøre indsigelse mod udkastet til afgørelsen. Ved skrivelse af 6. marts 2017 har Erhvervsstyrelsen herefter truffet afgørelse i sagen, herunder om at indbringe begge de indklagede for Revisornævnet. Parternes bemærkninger: Klager, Erhvervsstyrelsen, har vedrørende revisionsvirksomheden til støtte for klagepunkt a gjort gældende, at der ikke er foretaget tilstrækkelig dokumenteret planlægning i 3 ud af 3 gennemgåede erklæringsopgaver ligesom dokumentationen for udførte handlinger er utilstrækkelig i de 3 ud af de 3 gennemgåede sager. Klager har for så vidt angår selskabet C ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt - og som i arbejdspapirerne er anført som en udført handling - indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler. Indklagde har endvidere ikke dokumenteret sine revisionshandlinger vedrørende de finansielle leasingkontrakter, som der er oplysninger om i en note til årsregnskabet, ligesom indklagede uden begrundelse har fastsat et væsentlighedsniveau på 0 kr. Klager har for så vidt angår selskabet D ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt har indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler, selv om dette i arbejdspapirerne er anført som udført, og at indklagede uden begrundelse har fastsat et væsentlighedsniveau på 0 kr. Klager har for så vidt angår selskabet E ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt har indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler, selvom dette er anført som udført. Indklagede har endvidere ikke dokumenteret sine revisionshandlinger vedrørende de finansielle leasingkontrakter, som der er oplysninger om i en note til årsregnskabet. Klager har videre anført, at der mangler sammenhæng mellem revisors konklusion, hvor det fremgår, at der skal afgives supplerende oplysning vedrørende kapitaltab og ske omtale heraf i revisionsprotokollatet, og den afgivne revisionspåtegning og revisionsprotokollat. Endvidere har indklagede ikke fastsat et niveau for akkumulering af ikke-korrigerede fejlinformationer. Klager har på denne baggrund gjort gældende, at revisionsvirksomheden ikke har overholdt gældende lovgivning og standarder, idet det ikke kan dokumenteres, at kvalitetsstyringssystemet anvendes tilstrækkeligt og fyldestgørende ved løsningen af erklæringsopgaver. Herved har den indklagede revisionsvirksomhed tilsidesat god revisorskik. Klager har i tilknytning til dette klagepunkt i det hele henvist til revisorlovens 28 og 33 samt ISOQ 1, afsnit 32. Klager har vedrørende revisionsvirksomheden til støtte for klagepunkt b henvist til den dagældende revisorlovens 28, stk. 1, hvoraf fremgår, at en revisionsvirksomhed skal have et kvalitetsstyringssystem og, at en revisionsvirksomhed skal kunne dokumentere anvendelsen heraf. Videre har klager henvist til ISQC 1, afsnit 48, og det vejledende afsnit A66 til ISQC 1. Sammenfattende for klagepunkt b har klager anført, at revisionsvirksomheden ikke som led i kvalitetskontrollen har dokumenteret, hvilke erklæringsopgaver der har været genstand for intern kvalitetskontrol. Videre har klager anført, at det er en væsentlig mangel i revisionsvirksomhedens overvågningsproces, når det ikke er muligt at identificere, hvilke erklæringsopgaver, der har været genstand for periodisk efterfølgende kontrol. Det er på denne baggrund bevist, at revisionsvirksomheden har overtrådt den dagældende revisorlovs 28, stk. 1, herunder ISQC 1, ved 15

16 ikke at have etableret fornødne procedurer for overvågning af erklæringsopgaver og derved tilsidesat god revisorskik. Klager har vedrørende indklagede revisor personligt og til støtte for klagepunkt a henvist til, at det af de dokumenterede bilag fremgår, at risikovurderingen er fastsat til lav for alle regnskabsposter i de tre enkeltsager, og at der som følge af den fastsatte risikovurdering ikke er identificeret risici for væsentlig fejlinformation på regnskabs- og revisionsmålsniveau. Det er en mangel ved planlægningen, at indklagede ikke har begrundet sin risikovurdering for udvalgte regnskabsposter i de tre enkeltsager, hvilket også medfører, at en erfaren revisor uden forudgående tilknytning til revisionen ikke vil være i stand til at forstå den fastsatte risikovurdering som lav for udvalgte regnskabsposter i de tre enkeltsager, herunder for så vidt angår regnskabsposter, der væsentligt overstiger det fastsatte væsentlighedsniveau. Klager har videre anført, at det blandt andet omfatter regnskabsposterne nettoomsætning og goodwill i årsrapporten for C ApS samt tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser i årsrapporterne for D ApS samt E ApS. Klager har videre anført, at det herudover fremgår af de fremlagte dokumenter i sagen, at der ikke er anført bemærkninger eller referencer til underliggende arbejdspapirer i revisionsplanerne for de tre årsrapporter, og klager har hertil bemærket, at indklagede i de tre tilfælde har udfyldt og godkendt samtlige arbejdsprogrammer, herunder planlægning, revisionsplaner og konklusionsnotat på samme dato. Henset til det budgetterede antal revisionstimer og anførte honorarer har klager anført, at det derfor er bevist, at kvalitetsstyringssystemet ikke kan have været anvendt løbende ved opgaveløsningen. Den omstændighed, at indklagede har anført et ib eller er ud for de nævnte arbejdshandlinger i revisionsplanerne, er ikke tilstrækkelig dokumentation for resultatet af udførte handlinger, og anførelsen af ib eller er som dokumentation godtgør ikke resultaterne af udførte handlinger, det opnåede revisionsbevis eller konklusionerne på de faglige vurderinger, som indklagede revisor har foretaget. Klager har for så vidt angår selskabet C ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt har indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler, selvom dette er anført som udført, indklagede har ikke dokumenteret sine revisionshandlinger vedrørende finansielle leasingkontrakter, som der er er oplysning om i en note til årsregnskabet, og indklagede har uden begrundelse fastsat et væsentlighedsniveau på 0 kr. Klager har for så vidt angår selskabet D ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt har indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler, selvom dette er anført som udført, og at indklagede uden begrundelse har fastsat et væsentlighedsniveau på 0 kr. Klager har for så vidt angår selskabet E ApS gjort gældende, at indklagede ikke som planlagt har indhentet eksterne bekræftelser i form af engagementsforespørgsler, selvom dette er anført som udført, at indklagede ikke har dokumenteret sine revisionshandlinger vedrørende finansielle leasingkontrakter, som er oplysning om i en note til årsregnskabet, at der mangler sammenhæng mellem revisors konklusion, hvor det fremgår, at der skal afgives supplerende oplysning vedrørende kapitaltab og ske omtale heraf i revisionsprotokollatet, og den afgivne revisionspåtegning og revisionsprotokollat, og at indklagede ikke har fastsat et niveau for akkumulering af ikkekorrigerede fejlinformationer. I relation til klagepunkt a har klager sammenfattende anført, at der i opgaver, hvori der afgives erklæring med sikkerhed, skal foreligge en revisionsplan, hvori der er foretaget væsentligheds- og risikovurderinger efter virksomhedens konkrete forhold, og at formålet hermed er at sikre, at der bliver tilrettelagt passende handlinger med henblik på at opnå tilstrækkeligt revisionsbevis forud for erklæringsafgivelsen. Klager har hertil bemærket, at når der ikke foreligger tilstrækkelig revisionsplanlægning, er der forøget risiko for, at eventuelle væsentlige og risikofyldte områder 16