Momsvejledning. - for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler

Transkript

1 Momsvejledning - for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler

2 Momsvejledning - for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler

3 September 2006 Copyright BDO ScanRevision, august 2006 Alle rettigheder forbeholdes. Mekanisk, fotografisk, elektronisk eller anden form for gengivelse eller mangfoldiggørelse af denne vejledning eller dele heraf er ikke tilladt uden BDO ScanRevisions skriftlige samtykke ifølge gældende dansk lov om ophavsret. Undtaget herfra er korte uddrag til brug for omtale.

4 FORORD Skoler er som hovedregel momsfrie for deres undervisningsaktiviteter mv. Men de fleste skoler har herudover indtil flere momspligtige aktiviteter, som dels medfører pligt til at afregne moms, dels medfører en mulighed for at opnå momsmæssig fradragsret i forbindelse med køb af varer og ydelser. Gennem de seneste år er der sket en udvikling i praksis vedrørende skolernes momsmæssige forhold, som har nødvendiggjort et ajourført vejledningsmateriale på området. Ikke mindst er der sket en udvikling i retningslinierne for opgørelse af delvis fradragsret for moms vedrørende fællesomkostninger, som i mange tilfælde er til gunst for skolerne. Herudover er vi bekendt med, at landets skattecentre behandler indtægterne forskelligt, hvorfor vi i samarbejde med efterskoleforeningen har taget kontakt til SKATs hovedcenter for udmelding af ensartede retningslinier. De udmeldte retningslinier er indarbejdet i denne vejledning. Mange skoler vil med fordel kunne foretage en gennemgang af deres momsmæssige forhold med henblik på en økonomisk optimering. Denne vejledning indeholder en gennemgang af de relevante momsregler med hovedvægten lagt på de aktiviteter, som er normalt forekommende på skolerne. Vi har lagt vægt på, at vejledningen skal kunne anvendes som et arbejdsredskab, hvorfor vi bevidst har undladt for lange teoretiske udredninger om emnerne. Vejledningen er udarbejdet af vore eksperter i Skatte- og momsafdelingen. Hvis du har spørgsmål eller kommentarer til vejledningen, er du meget velkommen til at kontakte BDO ScanRevision, ligesom vi gerne bistår i dine videre overvejelser, herunder formidling af kontakt til SKAT mv. BDO ScanRevision Statsautoriseret revisionsaktieselskab

5

6 INDHOLDSFORTEGNELSE 1. Hvornår skal der beregnes moms Afgiftspligtig person Bagatelgrænse på kr Omkostningsudligning - salg uden fortjeneste Momsregistrering Fakturering 7 2. Momsmæssig behandling af indtægter 8 3. Momsfradrag Fuld fradragsret Delvis fradragsret for fællesomkostninger Ingen fradragsret Særlige regler for bygninger Særlige regler for biler Investeringsgoder Køb af varer mv. i EU Byggemoms Hvilke arbejder skal der beregnes moms af Hvem er ansatte Hvordan beregnes momsen Lønsumsafgift Afgifter Energiafgifter Motorbrændstof Vandafgift Dokumentationskrav 21 Bilag 1 Eksempel på beregning af delvis fradragsret for fællesomkostninger 22 Bilag 2 Fakturaeksempel vedr. løbende levering 23 Bilag 3 Fakturaeksempel vedr. momsfrie og momspligtige aktiviteter 24

7 1. HVORNÅR SKAL DER BEREGNES MOMS 1.1 AFGIFTSPLIGTIG PERSON Momsloven slår fast, at virksomheder, institutioner m.fl., som driver økonomisk virksomhed, er såkaldte afgiftspligtige personer. Begrebet blev introduceret i momsloven i 1994, og har fjernet grundlaget for mange af de aftaler, som tidligere betød, at videresalg af varer og ydelser til kostpris kunne ske uden momsregistrering. Skoler er afgiftspligtige personer, da de driver økonomisk virksomhed. Dermed er deres aktiviteter omfattet af momslovens bestemmelser. Herefter kan der kun ske fritagelse for de aktiviteter, som positivt er momsfritaget efter momslovens bestemmelser om momsfritagelse. I afsnit 2 gennemgår vi en lang række af de aktiviteter, som er eller kan være momspligtige for skolerne. 1.2 BAGATELGRÆNSE PÅ KR. Hvis de årlige indtægter fra momspligtige aktiviteter inden for en 12 måneders periode udgør under kr., kan momsregistrering undlades. Denne bundgrænse gælder for samtlige de momspligtige aktiviteter, som skolen har. Momsloven giver ikke mulighed for at anvende bagatelgrænsen på aktiviteterne hver for sig. I forbindelse med vurderingen af, om bagatelgrænsen er overskredet, indgår også omsætning efter byggemomsreglerne, se afsnit 5 om byggemoms. Hvis bagatelgrænsen overskrides i årets løb, skal der ske momsregistrering. Derefter skal der beregnes salgsmoms (udgående afgift) af indtægter udover kr. Momsregistreringen binder for det følgende år, hvor der skal beregnes moms af indtægterne, uanset størrelsen af disse. Hvis indtægterne i dette år viser sig igen at være under kr., kan der ske afmeldelse fra momsregistreringen med fremadrettet virkning. Herefter starter en ny kr. s grænse. 1.3 OMKOSTNINGSUDLIGNING - SALG UDEN FORTJENESTE Før i tiden var det helt normalt, at skoler indgik aftaler med de lokale told- og skatteforvaltninger om, at der ikke skulle beregnes moms, hvis et salg skete til kostpris. Grundlaget for sådanne aftaler er ikke længere til stede i momsloven. I praksis kan det også konstateres, at myndighederne er blevet meget tilbageholdende med at indgå sådanne aftaler. Skolerne må derfor gå ud fra, at der altid skal beregnes moms af indtægter fra de momspligtige aktiviteter, jf. afsnit 2. Skoler, der har aftaler med SKAT, kan fortsat anvende disse. Der er dog en pligt for begge parter til at vedligeholde sådanne aftaler. Hvis grundlaget for en aftale af ældre dato har ændret sig væsentligt, kan vi ikke udelukke, at myndighederne vil underkende dens indhold med tilbagevirkende kraft. I nogle få tilfælde har SKATs hovedcenter udmeldt praksis overfor uddannelsesinstitutionernes foreninger. Hvis en sådan praksis ikke er tilbagekaldt, kan den naturligvis fortsat finde anvendelse. 1.4 MOMSREGISTRERING Hvis der er krav om momsregistrering, skal der indsendes en registreringsblanket til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Blanketten findes bl.a. på SKATs hjemmeside, 6

8 Blanketten skal indsendes senest 8 dage før opstart af momspligtige aktiviteter. Hvis registrering sker som følge af, at kr. s grænsen overskrides, skal momsregistrering ske hurtigst muligt herefter. Momspligtige, der ikke overskrider kr. s grænsen, behøver ikke at lade sig registrere. De kan dog vælge at lade sig frivilligt registrere og betale moms. Frivilligt registrerede skal følge de almindelige regler i momsloven. 1.5 FAKTURERING Momsregistrerede virksomheder skal udstede fakturaer i forbindelse med momspligtige leverancer og ved forudbetaling af sådanne leverancer. Kravene til indholdet af momsfakturaer blev ændret pr. 1. januar 2004 som led i en harmonisering af reglerne om momsfakturering for EU-landene. Hvis skolen ikke opfylder fakturakravene, kan skolen risikere at skulle afregne moms af hele fakturabeløbet, ligesom skolen kan blive nægtet fradrag for moms af fakturaer, som ikke opfylder fakturakravene. Pr. 1. januar 2004 skal fakturaer og afregningsbilag/ kreditnotaer indeholde følgende oplysninger: Uændrede fakturakrav Fakturadato Fortløbende nummer Sælgers momsregistreringsnummer Sælgers fulde navn og adresse Købers fulde navn og adresse Mængden og arten af de leverede goder eller omfanget og arten af de leverede tjenesteydelser Ved levering af varer samt visse ydelser til andre EU-lande, skal købers momsregistreringsnummer fremgå af fakturaen Nye fakturakrav Leveringsdato. Hvis fakturaen ikke udstedes umiddelbart efter levering af varen/ydelsen, skal det fremgå af fakturaen, hvornår leveringen har fundet sted, se eksempel herpå i bilag 3 Momsgrundlaget, enhedsprisen uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i enhedsprisen Gældende momssats Det momsbeløb, der skal betales Ved udleje af transportmidler til afgiftspligtige udenfor EU, skal købers momsregistreringsnummer fremgå af fakturaen Oplysning om momsfritagelse - kun EU-handel Oplysning om omvendt betalingspligt - kun handel med udlandet Nedenfor er givet en kortfattet gennemgang af de vigtigste af ovenstående krav, som skolerne oftest skal anvende. Momsfritagne leverancer Når en skole udelukkende leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens 13, er institutionen som udgangspunkt ikke omfattet af momslovens fakturakrav. Hvis uddannelsesinstitutionen både fakturerer momspligtige og momsfrie leverancer, skal det fremgå af fakturaen, hvilke leverancer, der er pålagt moms. De momsfrie leverancer skal opføres for sig med særskilt sammentælling, se eksempel herpå i bilag 3. Fakturering af momsfrie ydelser Hvis der udstedes faktura over en momsfri ydelse (undervisning), må der aldrig fremgå et momsbeløb på fakturaen, ligesom det ikke må være fortrykt på fakturaen, at beløbet er inkl. moms. Dette vil udløse pligt til at indbetale momsen eller til at tilbageføre momsen ved udstedelse af kreditnota. 7

9 Kassebon/forenklet faktura ved salg til private mv. Ved salg af tjenesteydelser til private forbrugere kan udstedelse af faktura efter momsbekendtgørelsens krav udelades, hvis det samlede fakturabeløb er mindre end kr. Tilsvarende kan udstedelse af faktura undlades ved varesalg til under 750 kr. pr. handel. I stedet for faktura skal der benyttes kasseapparat og udleveres en kassebon til køberen. Hvis der gennemføres under 100 salgstransaktioner om ugen, kan der i stedet udstedes en forenklet faktura. Kasseboner og andre forenklede fakturaer skal indeholde følgende oplysninger: Sælgers navn og registreringsnummer Fortløbende nummer, dog ikke gældende for kasseboner Udstedelsesdato Leverancens art Momsbeløbets størrelse. I stedet kan angives, at momsen udgør 20 % af det samlede beløb 2. MOMSMÆSSIG BEHANDLING AF INDTÆGTER Dette afsnit beskriver kortfattet den momsmæssige behandling af indtægter, som en skole normalt har. Det drejer sig først og fremmest om skolernes lovbestemte undervisning, men de enkelte skoler har herudover mange aktiviteter i forbindelse med drift af skolen. Afmeldelsesgebyrer Afbryder eleven skoleopholdet efter at opholdet er påbegyndt, opkræver skolen et afmeldelsesgebyr svarende til 1-2 måneders skolepenge. I de tilfælde, hvor eleven afbryder opholdet efter at opholdet er påbegyndt, skal gebyret anses som en del af vederlaget for den momsfri undervisning. Gebyret skal derfor indgå som en del af skolens omsætning ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Annoncer / sponsorater, herunder udgivelse af publikationer Indtægter ved salg af annoncer i tryksager af enhver art og ved indgåelse af sponsoraftaler med private virksomheder er som udgangspunkt momspligtige. Nogle skoler har annonceindtægter ved fremstilling af kataloger/årsskrift med billeder af elever og lærere mv. Annoncørerne kan være virksomheder i lokalområdet eller virksomheder, som ejes af forældre til elever på skolen. Den situation, hvor skolen retter henvendelse til en potentiel kreds af annoncører for at høre, om de vil støtte skolens udgivelse af en given publikation, og at de i givet faldt vil blive nævnt som sponsor med navn eller firmalogo i publikationen, medfører efter SKATs opfattelse ikke momspligt: Hovedbetingelserne for at yde et momsfrit tilskud er, at det har karakter af en gave Virksomheden bestiller ikke nogen ydelse, men yder et tilskud efter ansøgning - primært fordi den ønsker at støtte skolen Selv om skolen stiller virksomheden i udsigt, at 8

10 den vil blive nævnt som sponsor med navn eller firmalogo i publikationen, kan det efter SKATs opfattelse ikke i sig selv anses som salg af en reklameydelse Salg af annoncer, der er af kommerciel karakter og ikke er i nær tilknytning til undervisningen, er momspligtig. Bespisning De fleste efterskoler, højskoler og husholdningsskoler har en spisesal, idet opholdet på skolen er inklusiv forplejning. Udover bespisning af eleverne sælger skolen også mad til de ansatte, ligesom der sker salg af mad til gæster, elevernes familie mv. ved forskellige arrangementer. Nedenfor er den momsmæssige behandling af de forskellige salg beskrevet. Eleverne Salg af mad og drikkevarer til egne elever, der bor på skolen og bliver undervist på skolen, er momsfritaget, når betalingen herfor indgår i en samlet betaling for undervisning og ophold. Deltagerbetalingen for opholdet skal medregnes i den samlede omsætning for institutionen ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Salg af drikkevarer mv. mod særskilt betaling i forbindelse med de faste måltider er momspligtigt. Lærere og andre ansatte på skolen Hvis skolens lærere og øvrige ansatte betaler et beløb for mad- og drikkevarer, vil denne betaling som udgangspunkt være momspligtig. Momspligten kan ikke undgås, selv om betalingen kun dækker fremstillingsprisen eller ligefrem er lavere end fremstillingsprisen. I de tilfælde, hvor betalingen ikke dækker de faktiske omkostninger, vil momspligten ofte medføre en mindre økonomisk fordel i kraft af en momsmæssig fradragsret, som overstiger salgsmomsen, jf. afsnit 3.1. SKAT har dog meddelt, at de ansattes betaling for mad og drikkevarer kan anses for at være fritaget for moms, når de ansatte i henhold til deres ansættelsesaftaler har pligt til at spise sammen med eleverne på de fastsatte spisetider, og de ansatte skal sidde fordelt i elevgrupper under måltiderne for at udøve voksenindflydelse og give elevinfo mv. Salg til gæster, familie mv. Salg af mad- og drikkevarer til gæster, familie mv. er som udgangspunkt omfattet af momspligt efter momslovens almindelige regler. SKAT har meddelt, at gæsters betaling for mad- og drikkevarer - i forbindelse med løbende besøg hos eleverne - kan anses for at være i nær tilknytning til undervisningen og dermed fritaget for moms. Ved SKATs vurdering er der henset til, at gæsterne spiser sammen med eleverne og får serveret det samme måltid, som eleverne får serveret den pågældende dag. Butikker Salg af elevfremstillede varer kan efter SKATs opfattelse i visse tilfælde anses som momsfrit. For vurdering af, om salget af elevfremstillede varer er momspligtigt, skal der henses til, om der sker væsentlige og systematiske salgsaktiviteter med elevfremstillede varer. Når salget af elevfremstillede varer er systematiseret, er salget momspligtigt. Bøger, kontorartikler mv. Salg af bøger, kontorartikler, stof, træ mv. til brug for undervisningen er momsfrit, idet salget anses for at være i nær tilknytning til undervisningen. 9

11 Uanset at elevernes køb ikke er obligatoriske, er de nævnte bøger mv. til brug for den konkrete undervisning midler til - på bedst mulige vilkår - at modtage den momsfri undervisning. Købet vil ikke for eleverne være et mål i sig selv, der er adskilt fra undervisningen. Ved SKATs udtalelse om den momsmæssige behandling af salget er der henset til, at salget af undervisningsmateriale ikke sker fra en butik, men efter bestilling fra den enkelte elev i forbindelse med den konkrete undervisning, og salget sker uden fortjeneste for skolerne. Fester, foredrag og andre enkeltstående arrangementer Entreindtægter og indtægter fra salg af mad- og drikkevarer mv. i forbindelse med foredragsaftener, koncerter, jubilæumsfester for gamle elever, åbent hus arrangementer o.lign. er momspligtige. Momsloven giver en mulighed for momsfritagelse, hvis der er tale om aktiviteter, hvis overskud fuldt ud medgår til velgørende arrangementer eller almennyttige formål. For at der kan ske momsfritagelse, må arrangementet ikke være af kommerciel karakter, ikke kunne fremkalde konkurrenceforvridning, og overskuddet skal fuldt ud anvendes til skolens egne formål. Der bør tages kontakt til det lokale skattecenter for afklaring af, hvornår et arrangement anses for at være af kommerciel karakter efter momslovens 13, stk. 1, nr. 22. Et arrangement til fordel for en klasses studietur/rejse, har ikke den fornødne bredde og kan ikke betragtes som et momsfritaget velgørende arrangement. Foredragsvirksomhed Hvis skolen holder et foredrag, hvor det er skolens egne ansatte, der holder foredraget, vil arrangementet altid være momsfrit. Hvis skolen blot er arrangør af et foredrag, er entreindtægten momspligtig, medmindre arrangementet kan blive momsfrit i henhold til momslovens 13, stk. 1, nr. 22. Indmeldelsesgebyrer Ved indskrivning af elever opkræves der ofte et indmeldelsesgebyr, som er fritaget for moms. Hvis eleven ikke ønsker at starte på skolen, beholder skolen helt eller delvist gebyret til dækning af de omkostninger, der har været forbundet med indskrivningen mv. I det tilfælde, hvor eleven ikke starter på skolen, og skolen helt eller delvist beholder gebyret til dækning af de omkostninger, der har været forbundet med indskrivningen mv. skal gebyret ikke anses som en del af vederlaget for den momsfri undervisning, men som en godtgørelse af skolens omkostninger i forbindelse med indskrivningen. Gebyret skal derfor ikke indgå som en del af skolens omsætning ved opgørelse af den delvise fradragsret. Kiosk- og automatsalg Salg af varer fra en kiosk og salg af slik, tobak, øl og vand fra automater er momspligtigt. Madordninger på friskoler Madordninger til elever på dagskoler og salg af mad til elever fra skoleboder kan i visse tilfælde ske momsfrit som led i regeringens handlingsplan for bedre og sundere mad til børn. Nedenfor er det gengivet, hvornår en ordning er henholdsvis momsfri og momspligtig: Når den enkelte skole står for madordningen ved brug af skolens personale, elever og underleverandører, anses maden for at være leveret i nær tilknytning til undervisningen og dermed momsfri, når madordningen følger intentionerne 10

12 i folkeskoleloven. I det omfang der under en skoles madordning foregår salg udover, hvad der indgår i selve madordningen, er det momspligtigt, ligesom salg til personale er momspligtigt. Hvis madordningen drives af tredjemand, som har forpagtet skolens køkken, er betaling for maden momspligtig. Mønttelefoner Salg af teleydelser fra en opstillet mønttelefon er momspligtigt. Derimod skal der ikke betales moms ved salg af telekort, der træder i stedet for mønter, da telekortet betragtes som et betalingsmiddel. Der sker derfor blot en omveksling fra kontanter til værdikort. Momsen for telekortene afregnes af teleleverandøren efter et særligt regelsæt. Indtægten fra salg af telekort skal ikke indgå ved opgørelsen af fradragsprocenten, da opkrævning af betalingen sker på vegne af teleselskabet. Provision ved salg af telekort er momspligtig. Rykkergebyrer Rykkergebyrer, der udsendes som led i manglende rettidige betaling fx undervisning eller kursusvirksomhed, falder udenfor momslovens anvendelsesområde, da der ikke er nogen modydelse til gebyret. Der skal derfor ikke betales moms af rykkergebyrer, og indtægten skal ikke medregnes ved opgørelse af den samlede fradragsprocent. Salg af inventar og udstyr Ved salg af inventar og udstyr, der udelukkende har været anvendt til momsfrie aktiviteter, og hvor der ved anskaffelsen ikke er afløftet moms, skal der ikke beregnes moms af salgsprisen. Ved salg af inventar og udstyr, som har givet ret til fuld eller delvis fradrag for moms ved anskaffelsen, skal der opkræves moms af den fulde salgspris. Der skal opkræves moms, uanset om der rent faktisk er taget et fradrag. Det afgørende er, om skolen har haft retten til momsfradrag ved anskaffelsen. Indtægter ved salg af inventar skal ikke medtages ved opgørelsen af fradragsprocenten, uanset om der er tale om momspligtige eller momsfrie indtægter. Studieture Studieture, ekskursioner, dagsrejser mv., som arrangeres gennem skolen, omfattes af momsfritagelsesbestemmelsen om rejsebureauvirksomhed og er fritaget for moms. Momsfritagelsen omfatter også transportydelser og forsikringsydelser, der indgår i den samlede pakke, som skolen videresælger til eleverne som studietur mv. Elevbetalingerne skal medregnes i den samlede omsætning ved opgørelse af fradragsprocenten. Tilskud Som hovedregel skal der ikke beregnes moms af tilskud. Tilskud, som skolen modtager fra tredjemand, er momspligtigt, hvis tilskuddet er direkte forbundet med leverancens pris, og hvis leverancen er momspligtig. Generelt foreligger der imidlertid ikke momspligt for tilskud ydet af stat, amter, kommuner og EU, fordi disse tilskud som oftest bliver ydet uden krav om en konkret modydelse. Udlejning af fast ejendom Som hovedregel er lejeindtægter ved udlejning af fast ejendom fritaget for moms, men der gælder en række undtagelser. Skolernes udlejning af værelser er behandlet nedenfor under udlejning af 11

13 værelser, mens anden lokaleudlejning (kursuslokaler, idrætsanlæg mv.) er omtalt under udlejning af lokaler. Momsfritagelsen for udlejning af fast ejendom omfatter også udlejning/bortforpagtning af jord til fx landbrug. Der er mulighed for at få en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom. Dette kan være aktuelt, hvis jordtilliggendet udlejes til landbrugsformål, eller hvis en del af skolens bygninger udlejes til erhvervsvirksomheder. I disse tilfælde vil den frivillige momsregistrering betyde, at skolen bliver berettiget til en øget fradragsret for moms af fællesomkostninger og godtgørelse af energiafgifter hos SKAT. Udlejning af værelser Udlejning af værelser til skolens egne elever er fritaget for moms, idet opholdet er i nær tilknytning til undervisningen. Opholdsperiodens længde er uden betydning. Hvis skolen udlejer til andre, afhænger momspligten af lejeperiodens længde. Er lejeperioden under 1 måned, skal der beregnes moms af udlejningen, da udlejningen sidestilles med hoteldrift. Er lejeperioden derimod 1 måned eller derover, er der tale om momsfri langtidsudleje, når udlejningen ikke sker i forbindelse med servering af mad- og drikkevarer. Udlejning af lokaler Lokaleudlejning er som hovedregel fritaget for moms. Dette gælder fx udlejning af kursus- og undervisningslokaler, selv om lejen inkluderer overheadprojector og lignende undervisningsfaciliteter. Hvis skolen også serverer mad- og drikkevarer i de udlejede lokaler, bliver hele arrangementet momspligtigt. Begrundelsen er, at skolens aktiviteter kan sidestilles med hoteldrift og drift af konferencecentre m.fl. Ved udlejning til idrætsformål skal der sondres mellem udleje af et helt idrætsanlæg, fx idrætshal, som er fritaget for moms, og udlejning af enkeltbaner, som typisk sker på timebasis, og derfor er momspligtig. Udlejning af skolens lokaliteter til kurser Flere skoler udlejer skolens faciliteter i ferieperioder, således at eksterne kursusarrangører kan afholde kurser på skolen. Betalingen for leje af lokaliteterne dækker både værelser, servering og undervisningsfaciliteter. Efter hidtidig praksis har værdien for betaling af undervisningslokaler været fastsat til 20 % af den samlede betaling med mindre særlige forhold gjorde sig gældende. Denne praksis er fortsat gældende, hvorfor skolerne kan undlade at opkræve moms af 20 % af den samlede betaling, hvis skolen ikke ønsker en frivillig momsregistrering for udlejning af lokaler. Det er dog et krav, at de 20 % er særskilt specificeret på fakturaen, for at skolen kan undgå at betale moms heraf. Udlejning til foreninger Nogle institutioner udlejer i ferieperioder institutionens lokaler til udenlandske foreninger/organisationer, som anvender lokalerne til ferieformål. Det er SKATs opfattelse, at udlejningen kan ske momsfrit i de tilfælde, hvor hele skolen eller en del af skolen udlejes til samme lejer i en sammenhængende periode på mindst 1 måned. Det er en betingelse, at skolen hverken til lejeren eller de personer, som benytter lejemålet, ikke samtidig leverer andre ydelser, fx i form af forplejning eller løbende rengøring af de lejede lokaler, og at skolen 12

14 ikke i samme periode har momspligtig værelsesudlejning til andre. Det er vores vurdering, at den sidste betingelse, om udleje til flere personer samtidig vil medføre momspligt af alle lejemål, er en overfortolkning af loven. Udlejning af lokaler med udstyr Der skal opkræves moms ved udlejning af udstyr, når udstyret er væsentligt for brug af lokalet. Udstyr, der i mindre omfang stilles til rådighed som led i udlejning af lokaler, er normalt en del af lokaleudlejningen og dermed momsfri. Det er SKATs opfattelse, at udlejning af lokaler inkl. udstyr som eksempelvis AV-udstyr, edb-maskiner er omfattet af momsfritagelsen for udlejning af lokaler. Udlejning af medarbejdere Skoler, som sælger undervisning til (stiller lærerkræfter til rådighed for) andre skoler og kursusudbydere, skal ikke beregne moms af honorarindtægterne. Dette gælder uanset om kursusvirksomheden udbyder momspligtige eller momsfrie kurser. Situationen opstår eksempelvis, når DGI køber en del af et undervisningsforløb hos en skole til brug for et samlet kursusforløb. I dette tilfælde kommer skolen til at fungere som underleverandør til den endelige kursusudbyder. Anden form for medarbejderudlejning er omfattet af momspligt. Dette gælder skoler, som stiller administrative medarbejdere til rådighed for en anden skole mod betaling. Momspligten gælder også i de tilfælde, hvor der alene sker en omkostningsudligning. Udlæg For at undgå moms på udlæg, skal udgiften være afholdt i aftagers navn og for dennes regning. Derudover skal udlægget registreres på en udlægskonto. Udlægsreglerne kan kun bruges ved køb hos tredjemand. Reglerne kan derfor ikke bruges på løn til skolens egne ansatte. Undervisning/kursusvirksomhed Institutionernes uddannelsesaktiviteter er direkte omfattet af momsfritagelse i momslovens 13, stk. 1, nr. 3. Det betyder, at der ikke skal beregnes salgsmoms, og at der tilsvarende ikke kan fratrækkes købsmoms vedrørende uddannelsesaktiviteterne hos SKAT. Fritagelsesbestemmelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv., jf. momslovens 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. Vindmølledrift Uddannelsesinstitutioner, der driver vindmøller, skal beregne moms af salget af elektricitet. Dette salg følger momslovens almindelige regler. Der skal også beregnes moms af den del af elektriciteten, som anvendes af institutionen selv. Momsen skal i princippet beregnes af fremstillingsprisen, men en sådan kan være svær at beregne. Alternativt kan moms af eget forbrug beregnes på grundlag af den fastsatte salgspris ved salg til udenforstående. Hvis der er tale om et mere permanent samarbejde, kan momspligten undgås, hvis der sker en delansættelse af den eller de relevante medarbejdere. 13

15 3. MOMSFRADRAG Momsregistrerede virksomheder har adgang til at fratrække moms vedrørende indkøb, som vedrører de momspligtige aktiviteter, hos SKAT. Der skal sondres mellem indkøb, som udelukkende vedrører de momspligtige aktiviteter og indkøb, som anvendes til såvel momspligtige som momsfrie formål. 3.1 FULD FRADRAGSRET Moms vedrørende indkøb, som udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter/formål, kan fratrækkes fuldt ud hos SKAT. Fx vil en skole, som er momsregistreret for landbrugsdrift, have fuld fradragsret for moms vedrørende indkøb af foder, landbrugsredskaber, opførelse af en lade mv. Tilsvarende vil der være fuld fradragsret for moms vedrørende køb/leje af sodavandsautomater, samt køb af sodavand til samme, når der beregnes moms af salget. 3.2 DELVIS FRADRAGSRET FOR FÆLLESOMKOSTNINGER Uddannelsesinstitutioner med blandede aktiviteter (momsfri undervisning og momspligtigt salg), har mulighed for at fratrække en andel af momsen vedrørende omkostninger, som ikke kan henføres direkte til den ene eller den anden aktivitet. Det vil eksempelvis være tilfældet med administrative omkostninger, edb-omkostninger, lys, vand, varme, revision, rengøring, vedligeholdelse af haveanlæg mv. Derudover kan der blive tale om fradragsret for en række andre omkostninger, afhængig af karakteren af de momspligtige omkostninger. Hvis fx undervisningsudstyr anvendes i forbindelse med momspligtig konsulentbistand, gives der også fradragsret for en andel af indkøbet heraf hos SKAT. Moms vedrørende omkostninger til vedligeholdelse af administrative lokaler vil også kunne fratrækkes efter samme regler. Derudover gælder særlige regler for fradragsret vedrørende bygninger, se afsnit 3.4. Den delvise fradragsret opgøres for langt de fleste omkostninger på grundlag af forholdet mellem de momspligtige og de momsfrie indtægter. Beregningen sker efter følgende formel: Momspligtig omsætning x 100 Samlet omsætning ekskl. taxametertilskud fradragsprocent (andel af moms, som kan fratrækkes) I den momspligtige omsætning indgår samtlige de indtægter, hvoraf uddannelsesinstitutionen har afregnet salgsmoms, herunder automatsalg, sponsorater/annoncesalg, konsulentbistand mv. I den samlede omsætning indgår såvel de momspligtige som de momsfrie aktiviteter. De momsfrie aktiviteter er først og fremmest betalinger fra elever/kursister, hvoraf der ikke er beregnet moms. Derudover kan der være tale om lejeindtægter fra momsfri udlejning af lokaler mv. Tilskud og donationer medregnes ikke i den samlede omsætning, da der ikke anses at foreligge en modydelse. Det drejer sig først og fremmest om taxametertilskud, offentlige tilskud fra EU, stat, amt og kommune. Den beregnede fradragsprocent hæves til nærmeste hele procent. Hvis fradragsprocenten er beregnet til 6,10 %, hæves den til 7 %. = 14

16 Hvis fradragsprocenten i et år er endeligt opgjort til fx 6 %, kan denne procent anvendes som acontosats i det efterfølgende år. Når året er gået, skal der ske en regulering baseret på de faktiske regnskabstal for året. I bilag 1 har vi givet eksempel på beregning af den delvise fradragsprocent. SKATs hovedcenter har i meddelelse af 8. juli 2003 oplyst, at uddannelsesinstitutioner, der både sælger kantineydelser til dagskoleelever med tillæg af moms og momsfrit leverer kantineydelser til skolehjemselever som ydelser med nær tilknytning til den momsfri undervisning, har fradrag for moms efter omsætningsfordelingen for de omkostninger, der er knyttet til skolehjemmet. Institutionen kan dog vælge at udskille de indkøb, som medgår til de momsfri aktiviteter til skolehjemselever. I det tilfælde vil der ikke være fradrag for moms af indkøb, der vedrører de momsfrie aktiviteter, og fuld fradragsret for moms af indkøb, der vedrører salg af kantineydelser med tillæg af moms. 3.3 INGEN FRADRAGSRET Moms vedrørende udgifter, som udelukkende vedrører de momsfritagne aktiviteter, kan ikke fratrækkes hos SKAT. Det gælder fx undervisningsudstyr mv., som kun anvendes i forbindelse med den momsfrie undervisning. Herudover er der nogle indkøb, som hverken berettiger til hel eller delvis momsfradragsret, uanset formålet med indkøbet. Det drejer sig blandt andet om indkøb, som anvendes til følgende formål: Vederlagsfri kost til uddannelsesinstitutionens personale Opførelse og vedligeholdelse mv. af bolig for personalet Naturalieaflønning Repræsentation og underholdning Gaver til både personale og eksterne interessenter Restaurationsydelser. Købsmomsen kan fradrages med 25 %, hvis udgifterne har været af streng erhvervsmæssig karakter Hotelophold - Købsmomsen kan fradrages med 25 %, hvis udgifterne har været af streng erhvervsmæssig karakter 3.4 SÆRLIGE REGLER FOR BYGNINGER Der gælder et særligt regelsæt, som regulerer momsfradragsretten for bygninger. I korthed går disse regler ud på følgende: Hvis der opføres bygninger/tilbygninger, som skal anvendes til både momspligtige og momsfritagne formål, eksempelvis undervisningslokaler, som også udlejes inkl. moms, fordi der sker servering af mad- og drikkevarer, eller hvis uddannelsesinstitutionen har en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom, kan momsen fratrækkes efter et skøn over den forventede anvendelse. Den fratrukne moms skal reguleres efter reglerne om regulering for investeringsgoder. Disse regler er meget kortfattet omtalt i afsnit 3.6 Hvis der opføres bygninger/tilbygninger, som udelukkende anvendes til momspligtige formål, fx en driftsbygning til en uddannelsesinstitutions landbrug, kan momsen fratrækkes fuldt ud hos SKAT. Hvis der derimod opføres en bygning/tilbygning, som udelukkende anvendes til momsfri undervisning, kan der ikke fratrækkes nogen del af momsen hos SKAT For omkostninger vedrørende ombygning, reparation, vedligeholdelse mv. af lokaler, som anvendes til såvel momspligtige som momsfrie formål, fx administrative lokaler, skal fradragsretten opgøres på grundlag af omsætningsfordelingen, jf. afsnit 3.2 om delvis fradragsret Vedrører vedligeholdelse mv. et lokale, som kun bruges til momspligtige formål, eksempelvis en 15

17 butik, er der fuld fradragsret for momsen hos SKAT, jf. afsnit 3.1. Der gælder en særlig regel om, at vedligeholdelse mv., som sker dels i lokaler, som anvendes til momsfrie formål, dels i lokaler, som anvendes til momspligtige formål, skal fordeles på grundlag af kvadratmeterfordelingen. Dette kan fx være tilfældet ved udskiftning af tag, maling af facade eller lignende. Denne regel forudsætter, at de enkelte lokaler enten udelukkende anvendes til momspligtige eller momsfrie formål. Dermed vil reglen i de fleste tilfælde ikke kunne anvendes af skolerne. Skoler, der anvender de samme lokaler både til momspligtige og momsfrie aktiviteter, skal beregne fradragsprocenten overfor SKAT efter et skøn. Omsætningsfordelingen, jf. afsnit 3.2, kan danne grundlag for dette skøn For omkostninger, som ikke vedrører bygninger, fx vedligeholdelse af haveanlæg mv., anvendes de almindelige regler om delvis fradragsret, jf. afsnit SÆRLIGE REGLER FOR BILER Der gælder et særligt regelsæt, som regulerer momsfradragsretten for biler. Der skelnes i momsloven mellem tre kategorier af biler: Personbiler, vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t og vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t. Personbiler og motorcykler Fradragsret ved køb Fradragsret ved leje Fradragsret ved drift Moms ved salg Intet fradrag Intet fradrag, hvis lejeperioden er under 6 måneder. Hvis lejeperioden er over 6 måneder, kan der gives fradrag med op til 2 % af registreringsafgiften Intet fradrag. Dog fradrag for moms af passageafgift over Øresund Der skal ikke beregnes moms ved salg Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t, der udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter Fradragsret ved køb Fradragsret ved leje Fradragsret ved drift Moms ved salg Fuldt fradrag Fuldt fradrag, hvis virksomhedens salg af momspligtige varer og ydelser er over kr. om året Fuldt fradrag, hvis virksomhedens momspligtige salg af varer og ydelser er over kr. om året Der skal beregnes moms af den fulde salgspris 16

18 Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t, der anvendes til både momspligtige og momsfrie aktiviteter Fradragsret ved køb Fradragsret ved leje Fradragsret ved drift Moms ved salg Intet fradrag 1/3 fradrag for momsen af lejen, hvis virksomhedens salg af momspligtige varer og ydelser er over kr. om året Fuldt fradrag for alle momsbelagte udgifter, hvis virksomhedens momspligtige salg af varer og ydelser er over kr. om året Der skal ikke beregnes moms ved salg af motorkøretøjet Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t, der udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter Fradragsret ved køb Fradragsret ved leje Fradragsret ved drift Moms ved salg Fuldt fradrag Fuldt fradrag Fuldt fradrag Der skal beregnes moms af den fulde salgspris Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t, der anvendes til både momspligtige og momsfrie aktiviteter Fradragsret ved køb Fradragsret ved leje Fradragsret ved drift Moms ved salg Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen Der skal beregnes moms af den fulde salgspris 3.6 INVESTERINGSGODER Moms vedrørende investeringsgoder kan fratrækkes på det tidspunkt, hvor omkostningen afholdes. Momsloven indeholder ikke afskrivningsregler svarende til de skattemæssige regler. Hvis der er tale om udgifter vedrørende fast ejendom eller større investeringer i maskiner, inventar eller driftsmidler såkaldte investeringsgoder skal det fratrukne momsbeløb fordeles over en nærmere fastsat periode (reguleringsperioden), og der skal årligt ske en opfølgning og eventuelt justering af fradragsretten. Investeringsgoder omfatter: Maskiner, inventar og andre driftsmidler, hvis anskaffelsespris overstiger kr. ekskl. moms. Reguleringsperioden er 5 år Reparation og vedligeholdelse af fast ejendom, hvis den årlige værdi pr. ejendom overstiger kr. ekskl. moms. Reguleringsperioden er 5 år 17

19 Fast ejendom, herunder til- og ombygning af fast ejendom. Der er ingen værdigrænse. Reguleringsperioden er 10 år Reglerne indebærer, at der skal ske en tilbagebetaling eller en efterbetaling af moms, hvis anvendelsen af et investeringsgode ændres i løbet af reguleringsperioden. Nedenstående reguleringssituationer kan være aktuelle for skoler: 1. Når anvendelsen af et investeringsgode efterfølgende giver ret til et mindre fradrag end det, som er opnået ved anskaffelsen 2. Når anvendelsen af et investeringsgode giver ret til et større fradrag end det, der oprindelig blev opnået ved anskaffelsen 3. Når der sker salg af et investeringsgode, hvor der ved anskaffelsen ikke var fuld fradragsret. Reguleringsbeløbet kan dog ikke overstige 25 % af salgssummen ekskl. moms 4. Ved salg af fast ejendom. Salg af fast ejendom sidestilles med, at ejendommen overgår til ikke fradragsberettiget anvendelse. Køberen kan eventuelt overtage reguleringsforpligtelsen helt eller delvist, eller sælger kan i visse tilfælde stille sikkerhed indtil udløbet af reguleringsperioden 5. Når et driftsmiddel overdrages som led i en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse. Køberen kan eventuelt overtage reguleringsforpligtelsen eller en del heraf Hvis udsvinget i uddannelsesinstitutionens fradragsprocent for det pågældende investeringsgode er mindre end 10 procentpoint i forhold til fradragsprocenten på anskaffelsestidspunktet, er der ikke pligt til, men mulighed for, at foretage regulering. Hvis udsvinget er større end 10 procentpoint, skal der foretages regulering. Institutionens bogholderi skal indeholde de oplysninger, der er nødvendige for at kunne beregne reguleringsforpligtelsen for de enkelte investeringsgoder. Et enkelt eksempel kan illustrere reglernes betydning: En uddannelsesinstitution anskaffer i år 2002 en havetraktor til kr kr. i moms. Institutionen har en fradragsprocent på 20 %, jf. afsnit 3.2., og fratrækker et momsbeløb på kr. Reguleringsperioden for havetraktoren er 5 år. Det fratrukne momsbeløb skal derfor fordeles med lige store andele for hvert år, altså kr. Baseret på at fradragsprocenten ændres fra år til år, hvilket vil være normalt for de fleste uddannelsesinstitutioner, kunne reguleringen fx se således ud: År Fratrukket momsbeløb fradragspct. faktisk fradragsret Regulering kr. 20 % kr. 0 kr kr. 20 % kr. 0 kr kr. 30 % kr kr kr. 50 % kr kr kr. 10 % 500 kr kr. 18

20 Endelig skal det nævnes, at der gælder særlige regler i forbindelse med salg af investeringsgoder, hvis salget sker i løbet af reguleringsperioden. Hvis der er fratrukket en andel af momsen på maskiner, driftsmidler eller inventar, skal der beregnes moms af hele salgsprisen, hvis maskinen mv. sælges igen. Men hvis salget sker inden for reguleringsperioden, kan der ske en regulering, svarende til at uddannelsesinstitutionen havde fuld fradragsret for momsen i den resterende del af reguleringsperioden. Ved salg af fast ejendom forholder det sig omvendt. Salg af fast ejendom er momsfritaget, og salg inden for reguleringsperioden vil derfor udløse en efterbetaling til myndighederne, medmindre reguleringsforpligtelsen kan overdrages til den, der overtager ejendommen. Uddannelsesinstitutioner, der ikke har momspligtige aktiviteter, kan ikke overtage en reguleringsforpligtelse. 4. KØB AF VARER MV. I EU Når momsregistrerede skoler køber varer hos momsregistrerede virksomheder i andre EU-lande, skal skolen beregne en såkaldt erhvervelsesmoms. Momsen beregnes af vederlaget for varen (fakturaprisen) og angives i momsangivelsens rubrik Moms af EU varekøb. Værdien af varekøbet angives i rubrik A. Erhvervelsesmomsen lægges herefter sammen med salgsmomsen. Samtidig er der ret til at medregne den til købsmomsen i samme omfang, som gælder ved skolens køb af tilsvarende varer i Danmark. Hvis institutionen køber bøger i et andet EU-land til brug for den momsfri undervisning, må den beregnede erhvervelsesmoms ikke medregnes til købsmomsen. Skoler, der ikke er momsregistrerede, skal kun betale erhvervelsesmoms af ydelser, hvis den samlede værdi af EU-købene enten i det løbende eller i det foregående kalenderår overstiger kr. Tilbagebetaling af udenlandsk moms Når skoler er i udlandet i forbindelse med møder, kursusdeltagelse o.lign., kan skolen i et vist omfang få refunderet udenlandsk moms af visse varer og tjenesteydelser, som er købt og eventuelt brugt i andre europæiske lande. Der kan ikke ske tilbagebetaling af moms af udgifter i forbindelse med studieture, idet studieture er et led i undervisningen og dermed fritaget for moms. For at opnå momsrefusion skal skolen udfylde et officielt ansøgningsskema og sende dette til afgiftsmyndighederne i salgslandet. Som bilag til ansøgningen skal der vedlægges samtlige originale fakturaer eller lignende, som normalt skal indeholde de oplysninger, som fremgår af afsnit 1.5 om fakturakrav. Ansøgningen skal endvidere vedlægges en erklæring fra det lokale Skattecenter, som dokumenterer, at skolen er momsregistreret i Danmark. Momsen refunderes normalt i det omfang, denne kan medregnes til købsmomsen i salgslandet. En række EU-lande tilbagebetaler således moms vedrørende udgifter til hotel. Enkelte lande vurderer dog, om omkostningen er fradragsberettiget i hjemlandet. 19