Den 12. januar 2009 blev der i sag nr. 23/2008-R B A/S mod registreret revisor A afsagt sålydende K e n d e l s e: Ved brev af 17. marts 2008 har B A/S klaget over registreret revisor A. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at A har været beskikket som registreret revisor fra den 17. august 1989 til den 10. juni 2003, hvor beskikkelsen bortfaldt. Beskikkelsen blev genoptaget den 19. august 2003 indtil den 5. juli 2005, hvor beskikkelsen blev deponeret. Klagen er indgivet til Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer, men færdigbehandlet af Revisornævnet i medfør af 57, stk. 3, i revisorloven (lov nr. 468 af 17. juni 2008). Indklagede er ved kendelse afsagt af Revisornævnet den 24. september 2008 idømt en bøde på 50.000 kr. for tilsidesættelse af god revisorskik ved at have undladt at tage forbehold i revisionspåtegningen på en årsrapport for et anpartsselskab og de tilhørende specifikationer til selvangivelsen, uanset at der var adskillige fejl og mangler i regnskabet. Klagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt indklagede har levet op til god revisionsskik i forbindelse med afgivelse af revisionspåtegninger den 8. april 2005 på årsregnskabet for 2004 for C ApS og årsregnskabet for 2004 for D v/e og afgivelse af revisionserklæringer om omsætningsopgørelse for 2004 for begge virksomheder. Endvidere vedrører klagen spørgsmålet om, hvorvidt den omstændighed, at en revisor ikke møder op som vidne til en hovedforhandling i en voldgiftssag, er i strid med god revisorskik. Sagens omstændigheder er følgende: I marts/april 1999 blev der indgået en forpagtningsaftale mellem B A/S og E som forpagter vedrørende D. Det fremgår blandt andet af denne aftales punkt 11.1., at forpagteren er forpligtet til at fremsende en revisorattesteret omsætningsopgørelse for sæsonen, af punkt 12.1. at B A/S skal godkende forpagters revisor, medmindre denne er statsautoriseret, af punkt 12.2. at forpagteren er forpligtet til at aflægge et revideret regnskab i overensstemmelse med årsregnskabsloven og god regnskabsskik, og at B A/S skal have kopi af regnskabet senest den 31. marts i det følgende kalenderår, af punkt 12.3. 1
at forpagteren er forpligtet til at opretholde betryggende intern kontrol med indtægter og udgifter, aktiver og passiver, og at det, hvis forpagteren undlader at benytte maskinstemplede kvitteringer og/eller nummererede regninger eller anden tilsvarende løsning, anses det for en væsentlig misligholdelse, af punkt 12.5. at forpagteren skal føre en anlægsoversigt for anskaffelse af inventar, service og indbo m.v. og endelig af punkt 12.6. at forpagterens revisor i årets løb skal påse, at forretningsgange indenfor de regnskabsmæssige områder er betryggende og overholdes, at revisor i forbindelse med revision af regnskabet skal udtale sig herom, og at det skal fremgå af en særskilt skrivelse til B A/S, hvis revisor kan konstateres væsentlige mangler i den interne kontrol. Med overtagelsesdato den 25. marts 2004 blev der mellem B A/S og C ApS i hvilket selskab E ejede anparterne som forpagter indgået en forpagtningsaftale vedrørende restaurationen C ApS. Det fremgår blandt andet af denne aftales punkt 7.1., at forpagteren er forpligtet til at fremsende en revisorattesteret omsætningsopgørelse for sæsonen, af punkt 8.1. at B A/S skal godkende forpagters revisor, medmindre denne er statsautoriseret, af punkt 8.2. at forpagteren er forpligtet til at aflægge et revideret regnskab i overensstemmelse med årsregnskabsloven og god regnskabsskik, af punkt 8.3. at forpagteren er forpligtet til at opretholde betryggende intern kontrol med indtægter og udgifter, aktiver og gæld, af punkt 8.4. at forpagteren skal føre en anlægsoversigt for anskaffelse af inventar, indbo m.v. samt endelig af punkt 8.5., at forpagterens revisor i årets løb skal påse, at forretningsgangene indenfor de regnskabsmæssige områder er betryggende og overholdes, at revisor i forbindelse med revision af regnskabet skal udtale sig herom, og at det skal fremgå af en særskilt skrivelse til B A/S, hvis der kan konstateres væsentlige mangler i den interne kontrol. Indklagede har til B A/Ss Økonomiafdeling afgivet følgende enslydende - erklæringer dateret den 18. marts 2005 vedrørende henholdsvis C ApS og D v/e: Revisionspåtegning til vedlagte omsætningsopgørelse for Vi har til brug for B A/S gennemgået vedlagte omsætningsopgørelse for perioden l. januar 2004 til 31. december 2004. DEN UDFØRTE REVISION Vi har påset at omsætningen på vedlagte opgørelse er i overensstemmelse med bogføringen for virksomheden. Vi har kontrolleret og efterregnet, om det opgjorte beregningsgrundlag er i overensstemmelse med forpagtningskontraktens bestemmelser. Vi har i sæsonens løb påset, om forretningsgangene inden for de regnskabsmæssige områder er betryggende, samt om de overholdes. KONKLUSION Vi kan erklære at ovenstående bruttoomsætning er i overensstemmelse med bogføringen for virksomheden, samt at revisionen i forbindelse hermed ikke har givet anledning til bemærkninger. 2
Revisionen for virksomhedens årsregnskab kan først betragtes afsluttet ved afgivelsen af vor revisionspåtegning på årsregnskabet. Skulle revisionen af årsregnskabet fremvise korrektioner til ovennævnte omsætningstal, vil særskilt meddelelse herom blive fremsendt til B A/S. Erklæringerne er tillige underskrevet af revisor F. Indklagede har den 8. april 2005 afgivet sålydende revisionspåtegning på årsrapporten for perioden 13. april til 31. december 2004 for C ApS: DEN UDFØRTE REVISION: Vi har i overensstemmelse med danske revisionsstandarder tilrettelagt og udført revisionen med henblik på at opnå en begrundet overbevisning om, at rapporten er uden væsentlige fejl og mangler. Under revisionen har vi ud fra en vurdering af væsentlighed og risiko efterprøvet grundlaget og dokumentationen for de i rapporten anførte beløb og øvrige oplysninger. Vi har herunder taget stilling til den af ledelsen valgte regnskabspraksis og de udøvede regnskabsmæssige skøn samt vurderet, om rapporten som helhed er fyldestgørende. FORBEHOLD: Vi skal henlede opmærksomheden på kapitaltabsbestemmelserne i anpartsselskabslovens 52. Årsregnskabet, er aflagt under forudsætning af fortsat drift. Fortsat drift kræver en forbedret indtjening samt fastholdelse af eksisterende kreditfaciliteter. I forbindelse med selskabets nuværende virksomhed, er det vor vurdering, at selskabet vil have mulighed for at indtjene en del af underskuddet i 2005. KONKLUSION: Det er vor opfattelse, at årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med lovgivningens og vedtægternes krav til regnskabsaflæggelsen, og at det giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver, økonomiske stilling samt resultatet. Indklagede har den 8. april 2005 afgivet blank revisionspåtegning på årsrapporten for 2004 for D v/e. Af afsnittet om regnskabspraksis fremgår, at driftsmidler og inventar afskrives i regnskabet med de skattemæssige afskrivninger, d.v.s. 25 % af saldoværdien. Det fremgår videre, at årets resultat for 2004 var 757.420 kr. og at varebeholdinger og emballage udgjorde 6.000 kr. Begge revisionspåtegninger er tillige underskrevet af revisor F. B A/S ophævede i august 2005 forpagtningskontrakterne vedrørende C ApS og D v/e med den begrundelse, at kontrakterne var væsentlig misligholdt fra forpagters side. 3
Den 31. oktober 2007 blev der afsagt kendelse i en voldgiftssag mellem på den ene side C ApS og E og B A/S på den anden side. Det fremgår af voldgiftsrettens kendelse, at sagens hovedspørgsmål var om B A/S (B A/S) med rette har ophævet to forpagtningskontrakter vedrørende restauranterne C ApS og D indgået med henholdsvis C ApS (C ApS) og E. Hvis dette spørgsmål besvares benægtende, er der spørgsmål om hvilken erstatning B A/S skal betale til C ApS og E. Voldgiftsretten fandt, at ophævelserne af forpagtningskontrakterne var uberettigede, og B A/S blev tilpligtet at betale erstatning. Indklagede var efter det oplyste indkaldt til at afgive forklaring som vidne i voldgiftsretten, men gav ikke møde. Under voldgiftssagen blev der afgivet forklaring af revisor F, der blandt andet forklarede, at han har været beskæftiget med revisionsvirksomhed i 40 år og har haft egen virksomhed i 22 år. Han fik E som klient i 1999. Vidnet bogførte og udfærdigede regnskaber. Han samarbejdede med en registreret revisor som kom med forskellige anvisninger; det var vidnet der lavede det grundlæggende. B A/S har ikke haft bemærkninger til de indsendte regnskaber F er ikke registreret revisor. Til brug for voldgiftssagen udarbejdede G på foranledning af B A/S en rapport vedrørende gennemgang af regnskabsmateriale for årene 2004 og 2005 for C ApS og D v/e og H ApS. Rapporten er dateret 18. januar 2007. Af det overordnede resumé fremgår følgende: Vores gennemgang af regnskabsmaterialet for C ApS, H ApS og den personlige virksomhed D kan opsummeres i følgende forhold: Forpagterne har ikke haft en procedure, hvorefter der altid udskrives en daglig kassestrimmel fra de tre kasseapparater, således at det dokumenteres, at alle kasseapparater er en del af bogføringsmaterialet. Fuldstændigheden af salget er således ikke dokumenteret. Selskabets forretningsgange i forbindelse med registrering og bogføring af omsætningen har således ikke været betryggende, og selskabet kan ikke dokumentere, at den bogførte omsætning er udtryk for selskabets samlede omsætning. Manglende overholdelse af såvel bogføringsloven som momsloven som følge af forkerte datoer på enkelte kasseapparater i restauranterne. Den 11. juli 2005 Vareforbrug og varebeholdninger kan ikke bekræftes korrekt opgjort pga. manglende forretningsgange i form af instrukser for lageroptællinger og afstemningsprocedurer til kreditorkontoudtog. Forpagtningsafgiften er ikke afregnet i overensstemmelse med kontrakt. 4
Manglende sammenhænge mellem personalekort udstedt af B A/S og lønsedler, dvs. der er udstedt personalekort til personer, hvor der ikke er udbetalt løn i henhold til lønsedler. Indgåelse af konsulentaftaler med enkelte ansatte, hvor der ikke foreligger skriftlige aftaler. Vilkårene for arbejdsforhold tyder på, at de pågældende var lønmodtagere og ikke selvstændige erhvervsdrivende. Ovenstående punkter er beskrevet Vores konklusion er, at der indenfor de regnskabsmæssige områder ikke har været betryggende forretningsgange på flere områder. Der er ikke fundet væsentlige forhold, hvor vi har konstateret manglende overholdelse af årsregnskabsloven. Af rapporten fremgår endvidere følgende: 2. C ApS 2.4. Anlægskartotek Ved gennemgangen foretaget på revisor Fs kontor forelå der ikke et anlægskartotek over de enkelte aktiver, der indgår i regnskabsposterne: Driftsmidler og inventar Indretning af lejede lokaler.. 2.5.1 Varebeholdninger 2004 Der er ikke foretaget kontrol af tilstedeværelsen af varebeholdningerne pr. 31. december 2004. 2.6.1 Erklæring om forpagtningsafgift for 2004 Af revisionsprotokollatet til årsrapporten for 2004 omtales inden gennemgang af forretningsgange, herunder om der er foretaget uanmeldt kasseeftersyn eller gennemgang af de interne kontroller på omsætningsområdet. 3. D 3.3 Anlægskartotek Ved gennemgangen foretaget på revisor Fs kontor forelå der ikke et anlægskartotek over de enkelte aktiver, der indgår i regnskabsposterne:.. Driftsmidler og inventar Indretning af lejede lokaler 5
3.4.1 Varebeholdninger 2004 Der er ikke foretaget kontrol af tilstedeværelsen af varebeholdninger pr. 31. december 2004. 3.5.1. Erklæring om forpagtningsafgift for 2004 Der er ikke afgivet revisionsprotokollat for den foretagne revision af årsregnskabet for 2004, hvorfor vi ikke ved, hvilke arbejdshandlinger, der er foretaget. Parternes bemærkninger: Klager har overordnet gjort gældende, at klager har en lang række restauranter, som er forpagtet af personer, der ikke er ansat af B A/S. Et vigtigt led i kontrollen med forpagternes forretning bygger på, at klager kan fæste lid til, at de erklæringer, der afgives af revisor, er korrekte og lever op til god revisionsskik. I det konkrete tilfælde er B A/S ikke blevet informeret af indklagede om manglende overholdelse af forretningsgange mv. Konsekvensen blev, at B A/S ikke på et langt tidligere tidspunkt kunne skride korrigerende ind over for den pågældende forpagter. På denne baggrund er det klagers opfattelse, at indklagede ikke har levet op til god revisionsskik i forbindelse med de afgivne erklæringer for 2004. Klager har fremført følgende konkrete klagepunkter: 1. Forretningsgange vedrørende omsætningen og kasseeftersyn For 2004 er det i rapporten fra G oplyst, at forretningsgangene vedrørende omsætningen ikke er betryggende. Det fremgår videre af denne rapport, at revisor F på forespørgsel om, hvorledes det sikres, at der var betryggende forretningsgange, har oplyst, at han mundtligt har forespurgt E, hvordan det sikres, at omsætningen bliver indtastet, og der er så vidt oplyst ikke foretaget yderligere revisionshandlinger. Det fremgår tillige af rapporten, at revisor ikke har foretaget uanmeldt kasseeftersyn i forbindelse med årsrapporterne for 2004. Det er klagers vurdering, at en gennemgang af forretningsgange ved forespørgsel til ledelsen ikke kan stå alene, men bør suppleres med interview af nøglepersoner i virksomheden tillige med en efterprøvning af, at de oplyste forretningsgange faktisk fungerer som oplyst. Hertil kommer, at et kasseeftersyn efter klagers mening i en virksomhed af denne karakter som et minimum bør finde sted en gang om året. Det er endvidere klagers opfattelse, at indklagede ved revision af årsrapporterne for 2004 ved at undlade at foretage kasseeftersyn, ikke har levet op til god revisionsskik. 2. Anlægskartotek I henhold til det i rapporten fra G oplyste førte forpagteren ikke et anlægskartotek. I henhold til forpagtningskontraktens punkt 12.5 og 8.4. var forpagteren forpligtet til at føre en anlægsoversigt. Klager er af den opfattelse, at indklagedes erklæringer for 2004, begge dateret den 18. marts 2005, burde indeholde en omtale af, at denne forretningsgang ikke fungerede og derfor ikke var betryggende, jf. punkt 12.6 og 8.5. i forpagtningskontrakterne. Erklæringerne, som B A/S har modtaget for 2004, afspejler på denne baggrund ikke de faktiske forhold. 3. Varebeholdninger 6
I henhold til det i rapporten fra G oplyste har indklagede ikke foretaget stikprøvekontrol af varelagret i forbindelse med status. Det er normalt i overensstemmelse med god revisionsskik, at revisor stikprøvevis efterprøver den fysiske tilstedeværelse af varelageret. Erklæringerne, som B A/S har modtaget for 2004, afspejler på denne baggrund ikke de faktiske forhold. Klager har endvidere anført, at indklagede tillige i forbindelse med revisionen af årsrapporterne for 2004 har undladt at foretage stikprøvevis kontrol af den fysiske tilstedeværelse af varelageret og derved har tilsidesat god revisionsskik. 4. Årsrapporterne for 2004: Klager har i forbindelse med voldgiftssagen gjort følgende gældende, at "Erstatningskravene bestrides som udokumenterede og fejlagtige. Opgørelsesmetoden bestrides og navnlig bestrides det, at regnskabstallene kan lægges til grund, for regnskaberne var ikke gjort op på et betryggende grundlag." Voldgiftsretten fastslår om regnskabsførelsen i C ApS og D, at "... C ApS og D i flere henseender manglede procedurer, der kunne sikre en forsvarlig bogføring og dermed det for B A/S afgørende, at den faktiske omsætning svarede til den bogførte omsætning. " Det er klagers vurdering, bl.a. under henvisning til ovenstående klagepunkter, at påtegningerne på årsrapporterne for 2004 baserer sig på en ufuldstændig og mangelfuld revision. Det er på denne baggrund klagers vurdering, at den opgjorte erstatning for C ApS og D, der primært bygger på årsrapporterne for 2005, er beregnet på et ufuldstændigt grundlag, idet den pågældende årsrapport for 2005 ikke var undergået en revision, der lever op til god revisionsskik. Klager har endvidere anført, at indklagede ikke har levet op til god revisorskik som følge af udeblivelse fra voldgiftsagen. Indklagede har ikke svaret i sagen. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: I medfør af 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder (revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse, efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor efter revisorloven af 2003. På grundlag af de foreliggende oplysninger, herunder rapporten vedrørende G gennemgang af regnskabsmaterialet for C ApS og D, lægger nævnet til grund, at der for begge virksomheders vedkommende ikke har været betryggende forretningsgange på flere områder inden for de regnskabsmæssige områder. Herefter, og i øvrigt efter de af klager forelagte oplysninger, der ikke er imødegået af indklagede, lægger nævnet videre til grund, at indklagede ikke har foretaget fornødne revisionshandlinger - herunder uanmeldt kasseeftersyn, stikprøvekontrol af den fysiske tilstedeværelse af varelageret eller kontrol af tilstedeværelsen af et anlægskartotek - der gav grundlag for at afgive henholdsvis erklæringer på omsætningsopgørelser for 2004 og revisionspåtegninger på årsrapporterne for 2004 uden forbehold. Nævnet bemærker dog for så vidt angår D, at varelagerets størrelse (6.000 kr.) set i forhold til såvel resultat som balance var uvæsentligt, hvorfor en kontroloptælling ikke kunne anses påkrævet, lige- 7
som et anlægskartotek i denne virksomhed henset til at afskrivninger er foretaget efter de skattemæssige regler - ikke er påkrævet. Nævnet finder således, at indklagede ved at afgive de omhandlede erklæringer uden forbehold har overtrådt 6 og 11 i den dagældende erklæringsbekendtgørelse og dermed tilsidesat god revisorskik. Med hensyn til klagepunktet vedrørende indklagedes manglende fremmøde som vidne i voldgiftssagen bemærkes, at nævnets kompetence i medfør af revisorlovens 19, stk. 3, jf. 1, stk. 2, alene omfatter revisors revision af regnskaber mv. og supplerende beretninger samt afgivelse af erklæringer og rapporter, der i øvrigt kræves i henhold til lovgivningen eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Dette klagepunkt falder således uden for nævnets kompetence og afvises derfor. Den skete tilsidesættelse af god revisorskik i det ovenfor beskrevne omfang er begået forud for Revisornævnets afgørelse af 24. september 2008. Revisornævnet finder ikke, at en samtidig pådømmelse ville have medført en højere bøde end den bøde på 50.000 kr., der blev fastsat ved denne kendelse, jf. princippet i straffelovens 89. Som følge heraf fastsættes ingen tillægsstraf. Der fastsættes ingen tillægsstraf. T h i b e s t e m m e s: Kendelsen offentliggøres, jf. bekendtgørelsen om Revisornævnet 12, stk. 3. Lone Molsted 8