kendelse: Ved skrivelse af 8. juli 2015 har Skat i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor A for Revisornævnet.

Transkript

1 Den 15. august 2018 blev der i sag nr. 65/2015 Skat mod revisor A afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelse af 8. juli 2015 har Skat i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor A for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at A har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 14. februar 1990 til den 24. september 2016, hvor godkendelsen er deponeret, og fra den 13. april 2004 til den 24. september 2016 været tilknyttet B ApS, cvr. nr. xxxxxxxx. Indklagede A er tidligere ved Revisornævnets kendelse af 21. oktober 2013 (sag 23/2012) for tilsidesættelse af god revisorskik, idet der manglede supplerende oplysning i revisionspåtegning for 3 regnskabers vedkommende om ikke angivet og ikke indbetalt udbytteskat, pålagt en bøde på kr. Indklagede er endvidere tidligere ved Revisornævnets kendelse af 17. februar 2015 (sag 80/2012) for tilsidesættelse af god revisorskik i en række tilfælde pålagt en tillægsbøde på kr. Indklagede er videre ved Revisornævnets kendelse af 16. december 2015 (sag 26/2015) fundet skyldig i tilsidesættelse af god revisorskik, jf. dagældende erklæringsbekendtgørelses 6 og 7, for at have undladt at afgive supplerende oplysning om ledelsens mulige strafferetlige ansvar for overtrædelser af momslovgivningen, lov om arbejdsmarkedsbidrag samt lov om indeholdelse af A- skat. Indklagede blev ikke pålagt en tillægsbøde. Klagen Klager har fremsat følgende klagepunkter: Indklagede har ved revisionspåtegninger af 30. oktober 2010 på årsrapporten for regnskabsåret 1. juli 2009 til 30. juni 2010, af 23. november 2011 på årsrapporten for regnskabsåret 1. juli 2010 til 30. juni 2011 og 1

2 af 30. november 2012 på årsrapporten for regnskabsåret 1. juli 2011 til 30. juni 2012 alle for selskabet C ApS overtrådt dagældende 1) erklæringsbekendtgørelses 6, stk. 1, nr. 1, ved ikke at have taget forbehold for afholdte private udgifter, der var udgiftsført som driftsfremmede omkostninger, og ved ikke at have taget forbehold for uberettiget afløftning af merværdiafgift af det udgiftsførte driftsfremmede beløb for regnskabsåret 2011/2012, samt endvidere dagældende 2) erklæringsbekendtgørelses 7, stk. 2, nr. 1, ved ikke at have afgivet supplerende oplysning om ledelsens ansvar for mulig overtrædelse af skattekontrollovens 7 om udbetaling af godtgørelse for befordring til direktør og hovedanpartshaver. Indklagede har påstået afvisning, subsidiært frifindelse. Sagsfremstilling: Selskabet C ApS er datterselskab i sambeskatning med selskaberne D ApS og E Holding ApS, der er moderselskabet. Kapitalen i moderselskabet ejes ligeligt mellem aktionærerne F og G Indklagede har den 30. oktober 2010 afgivet revisionspåtegning uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret 1. juli 2009 til 1. juli Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at andre tilgodehavender udgjorde kr., at anden gæld udgjorde kr., balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen var på kr. Selskabets aktivitet bestod i udvikling af kundespecificeret software og konsulentvirksomhed og hermed beslægtet virksomhed. Indklagede har den 30. oktober 2010 afgivet revisorerklæring - assistanceerklæring - vedrørende udarbejdelse af opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2009/10 for C ApS. Indklagede har ikke foretaget revision af skatteopgørelsen og dermed ikke efterprøvet opgørelsesgrundlaget. Konklusionen er, at den skattepligtige indkomst efter indklagedes opfattelse er opgjort i overensstemmelse med gældende skatteregler, og at alle væsentlige forhold, som indklagede er blevet bekendt med, er medtaget i den skattemæssige indkomstopgørelse. Skat har i en skrivelse af 19. maj 2014 til selskabet C ApS truffet afgørelse om - har haft bemærkninger til - regnskabsgrundlaget for indkomståret Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at selskabet ikke udbetaler løn, at selskabet ikke har foretaget indberetninger af udbetalte skattefri kørselsgodtgørelser, men at selskabet har udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse til den ene af anpartshaverne, F, med kr. Skat har i en skrivelse af 31. juli 2014 til selskabet C ApS truffet afgørelse vedrørende selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at Skat ikke har godkendt fradrag for driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, med kr., heraf til fortæring kr., psykolog kr., tøj og sko kr., vinindkøb 416 kr. og andet 739 kr. Skat har videre ikke godkendt rejseudgifter med kr., småanskaffelser med kr. og faglitteratur med kr. Den skattepligtige indkomst er derfor ændret med i alt kr. Det fremgår videre af afgørelsen, at Skat har påtalt, at der er udbetalt kr. i kørselsgodtgørelse til anpartshaver F, samt anmodet selskabet om 2

3 fremover at påse, at der ikke udbetales skattefri ydelser til en medarbejder, når ligningslovens betingelser herfor ikke er opfyldt. Vedrørende driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, fortæring, har Skat blandt andet oplyst, at der helt overvejende er tale om udgifter til hovedanpartshaverne, at det typisk foregår i tidsrummene op til 3-4 gange ugentligt og placeret på ugedagene torsdag til søndag, at det drejer sig om bespisning til såvel på restaurant som take-away, at der i flere tilfælde er konstateret uoverensstemmelse mellem det på bagsiden af bilagene påførte "F - G" og oplysningerne, der fremgår på de enkelte bilag, herunder at det drejer sig om mad til flere personer end antallet af påførte navne, og /eller der har deltaget børn i bespisningen. Endvidere er ikke alle bilag påført navne, ligesom et mindre antal bilag har påført andre navne ud over hovedanpartshavernes navne, dog uden nærmere specifikation af disse andre personer. Det er derfor Skats opfattelse, at der har været tale om afholdelse af anpartshavernes private og ordinære fortæringsudgifter. Vedrørende driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, psykolog, har Skat blandt andet oplyst, at der er tale om samtaler med to psykologer, at samtalerne har været med dels anpartshaver F, dels med dennes samlever, at udgifterne er dokumenteret ved dags dato kvittering med påført "psykolog samtale", at hovedanpartshaver har oplyst, at der har været tale om samtaler vedrørende parterapi som led i hans uddannelse samt, at der ikke efterfølgende over for Skat er sket yderligere dokumentation. Det er derfor Skats opfattelse, at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, udgifter til tøj og sko, har Skat blandt andet oplyst, at det drejer sig om indkøb af herrebeklædning, Hugo Boss jakkesæt og Lloyd sko. Det er Skats opfattelse, at udgiften til tøj drejer sig om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Skat har i tilknytning hertil redegjort for reglerne for skat af beklædning, der stilles til rådighed i tjenesteforhold. Vedrørende driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, udgifter til vin, har Skat blandt andet oplyst, at selskabet ikke har fremlagt dokumentation på modtager i anledning af vinindkøbet. Det er derfor Skats opfattelse, at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, andre udgifter (739 kr.), har Skat oplyst, at det drejer sig om bogen Parterapi Metoder af Carl-Mar samt Wii Resort Sports. Skat har oplyst, at Skat på baggrund af karakteren af udgiften ikke finder indkøbet fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende rejseudgifterne har Skat oplyst, at beløbet angår rejse til [land] og [by] foretaget af hovedanpartshaver F samt, at der ikke på bilagene er anført oplysning om anledning, og at Skat på den baggrund finder, at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende småanskaffelser har Skat oplyst, at det drejer sig om telefon, fladskærm, DVD og spillekonsol, at selskabet ikke har fremlagt dokumentation for videresalg, at leveringsadresse for telefon og fladskærm ikke har været selskabets adresse, men adressen for anpartshavers datter. Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbet fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende faglitteratur har Skat oplyst, at der ikke er fremlagt salgsfakturaer, at bøgerne (herunder med titler Stylelife challenge, Dit kompetente barn, Glade børn med højt selvværd, Sådan Piger! Kærlighedens symmetri, Barndomspsykologi, Fra regnorm til anakonda, Alkymisten, At vokse sammen, Når kærlighed gør nas!) ikke er dokumenteret havende en aktuel og driftsmæssig begrundelse for, at selskabet har afholdt udgifter hertil. Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbet fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. 3

4 Skat har som følge af afgørelsen foretaget fordeling af maskeret udbytte på de to andelshavere med kr. til hver. Der er til brug for sagen vedlagt udskrift af regnskabskonti samt grundbilag, som har været til rådighed for Skat Indklagede har den 23. november 2011 afgivet revisionspåtegning uden forbehold, men med supplerende oplysning om et ulovligt anpartshaverlån på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret 1. juli 2010 til 1. juli Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at tilgodehavender fra salg udgjorde kr., tilgodehavende fra lån til selskabsdeltager udgjorde kr., at anden gæld udgjorde kr., balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen var på kr. Indklagede har den 23. november 2011 afgivet revisorerklæring - assistanceerklæring - vedrørende udarbejdelse af opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2010/11 for C ApS. Indklagede har ikke foretaget revision af skatteopgørelsen og dermed ikke efterprøvet opgørelsesgrundlaget. Konklusionen er, at den skattepligtige indkomst efter indklagedes opfattelse er opgjort i overensstemmelse med gældende skatteregler, og at alle væsentlige forhold, som indklagede er blevet bekendt med, er medtaget i den skattemæssige indkomstopgørelse. Skat har i en skrivelse af 31. juli 2014 til selskabet C ApS truffet afgørelse vedrørende selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at Skat ikke har godkendt fradrag for driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, med kr., heraf til fortæring kr., psykolog kr., tøj og sko kr., fysioterapi kr. Skat har videre ikke godkendt fradrag til taxi med kr., faglitteratur med kr. og kurser med kr. Det fremgår videre af afgørelsen, at Skat har påtalt, at der er udbetalt kr. i kørselsgodtgørelse til anpartshaver F, samt anmodet selskabet om fremover at påse, at der ikke udbetales skattefri ydelser til en medarbejder, når ligningslovens betingelser herfor ikke er opfyldt. De af Skat anførte oplysninger som begrundelser for afgørelsen svarer som alt overvejende udgangspunkt til det vedrørende indkomståret 2010 anførte. Vedrørende fysioterapi har Skat oplyst, at Skat er i besiddelse af salgsfakturaer for perioden, men at ingen af disse salgsfakturaer omhandler behandlingsydelser. Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbet fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende udgifter til taxa har Skat oplyst, at alle bilagene umiddelbart kan forbindes til fortæringsudgifter for hvilke, der ikke er godkendt fradrag, ligesom der typisk er tale om taxakørsel fredag samt nætterne lørdag og søndag. Skat har på denne baggrund ikke fundet udgiften fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende udgifter til kursus har Skat oplyst, at det drejer sig om et kursus i hypnose, at Skat ikke ved gennemgang af selskabets salgsfakturaer har fundet behandlingsydelser, og Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbet fradragsberettiget for selskabet, idet der ikke foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for afholdelsen af udgiften, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. 4

5 Skat har som følge af afgørelsen foretaget fordeling af maskeret udbytte på de to andelshavere med kr. til hver. Der er til brug for sagen vedlagt udskrift af regnskabskonti samt grundbilag, som har været til rådighed for Skat Indklagede har den 30. november 2012 afgivet revisionspåtegning uden forbehold, men med supplerende oplysning om et ulovligt kapitalejerlån på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret 1. juli 2011 til 1. juli Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at tilgodehavender fra salg udgjorde kr., tilgodehavende fra lån hos virksomhedsdeltagere og ledelse udgjorde kr., at anden gæld udgjorde kr., at skyldig selskabsskat udgjorde , balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen var på kr. Indklagede har den 30. november 2011 afgivet revisorerklæring - review - om opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2011/12 for C ApS. Indklagede har ikke udført revision. Konklusionen er, at det udførte review ikke har gjort indklagede bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at opgørelse af skattepligtig indkomst for C ApS for indkomståret 2011/12 ikke i al væsentlighed er udarbejdet i overensstemmelse med gældende skattelovgivning. Skat har i en skrivelse af 31. juli 2014 til selskabet C ApS truffet afgørelse vedrørende selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at Skat ikke har godkendt fradrag for driftsudgifter, øvrige personaleomkostninger, med kr., heraf til fortæring kr., tøj og sko kr., fysioterapi kr., andet kr. Skat har videre ikke godkendt fradrag til rejseudgifter med kr., repræsentationsudgifter med kr., receptionsudgifter med kr., småanskaffelser med kr. og kurser med 800 kr. Det fremgår videre, at Skat har foretaget afledte reguleringer vedrørende moms med i alt kr., heraf kr. vedrørende ikke godkendt fradrag for moms af reception/åbent hus, og heraf kr. for ikke godkendt fradrag for moms af småanskaffelser. Det fremgår endvidere af afgørelsen, at Skat har påtalt, at der er udbetalt kr. i kørselsgodtgørelse til anpartshaver F, samt anmodet selskabet om fremover at påse, at der ikke udbetales skattefri ydelser til en medarbejder, når ligningslovens betingelser herfor ikke er opfyldt. De af Skat anførte oplysninger som begrundelser for afgørelsen svarer som alt overvejende udgangspunkt til det vedrørende indkomstårene 2010 og 2011 anførte. Vedrørende udgifter til andet har Skat oplyst, at det drejer sig udgift til hårfjerning for F og køb af en cognac. Det har ikke ud fra den foreliggende dokumentation kunnet identificeres en modtager af cognacen, og Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbene fradragsberettigede for selskabet, idet der ikke foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for afholdelsen af udgiften, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende udgifter til repræsentation har Skat oplyst, at der ikke er fremkommet nærmere oplysninger om anledning til udgifterne. Derfor har Skat ikke godkendt udgifterne som værende fradragsberettigede driftsudgifter, men anset købene som værende private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende udgifter til reception har Skat oplyst, at udgiften angår køb af tapas, vin, øl, vand, kaffe og kage samt 6 værelser mv. Det fremgik imidlertid ikke af bilaget nærmere om anledning, 5

6 deltagere osv., hvorfor bilaget ikke opfyldte kravene til dokumentation for repræsentationsudgifter. Efter ligningslovens 8 skal anledning og deltagere være påført dokumentationen eller oplysningerne skal som minimum fremgå af separat opgørelse, og med henvisning hertil anmodedes virksomheden om en redegørelse og dokumentation. Skat modtog ikke fuld redegørelse og dokumentation, herunder deltagerliste, og som konsekvens heraf har Skat ikke godkendt udgiften som en driftsudgift for virksomheden, men anset købene som værende private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Vedrørende småanskaffelserne har Skat oplyst, at det blandt andet drejer sig om køb af 8 telefoner, telt og campingudstyr, diverse Weber knive, ipod, spillemaskine, krops- og helsebehandlinger samt kosttilskudsprodukter. Selskabet har ikke indsendt fx fakturaer, der dokumenterer, at effekterne er videresolgt. Skat har på denne baggrund ikke fundet indkøbet fradragsberettiget for selskabet, men at der har været tale om private udgifter afholdt af selskabet på vegne af hovedanpartshaver. Skat har som følge af afgørelsen foretaget fordeling af maskeret udbytte på de to andelshavere med kr. til hver. Der er til brug for sagen vedlagt udskrift af regnskabskonti samt grundbilag, som har været til rådighed for Skat. Skats afgørelser blev for alle skatteårene , 2011 og 2012 af selskabet C ApS advokat indbragt for Skatteankestyrelsen og behandlet af Landsskatteretten, der traf afgørelse i sagen ved kendelse af 5. juni Revisornævnet havde udsat sagsbehandlingen af Skats klage over indklagede til Revisornævnet på afgørelsen fra Landsskatteretten. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse blandt andet, at sagen - klager C ApS over Skat - angik følgende: Indkomståret 2010, skattepligtig indkomst: Fradrag for udgifter - til fortæring med kr., - til psykolog med kr., - tøj og sko med kr., - vinindkøb med 416 kr., - andre indkøb med 739 kr., - rejseudgifter med kr., - småanskaffelser med kr., og - faglitteratur med kr. Indkomståret 2011, skattepligtig indkomst: Fradrag for udgifter - til fortæring med kr., - til psykolog med kr., - tøj og sko med kr., - fysioterapi med kr., - til taxa med kr., - småanskaffelser med kr., og - faglitteratur med kr. og - bøger med kr. Indkomståret 2012, skattepligtig indkomst: Fradrag for udgifter - til fortæring med kr., - tøj og sko med kr., - fysioterapi med kr., 6

7 - rejse- og opholdsudgifter med kr., - vinindkøb med kr., - til reception med kr., - småanskaffelser med kr., og - kurser med 800 kr. Påstanden fra klager i sagen ved Landsskatteretten var, at klager ønskede anerkendt fradrag for udgifterne. Påstanden fra Skat ved Landsskatteretten var, at Skats afgørelse af 31. juli 2014 blev fastholdt og, at der ikke blev anerkendt fradrag for de anførte poster og med de anførte beløb. Skat har i det hele fået medhold ved Landsskatteretten. Parternes bemærkninger: Klager har ad klagepunkt 1 gjort gældende, at indklagede burde have taget forbehold i samtlige årsrapporter for selskabet C ApS for regnskabsårene 2009/2010, 2010/2011 og 2011/2012 for afholdte private udgifter udgiftsført som driftsfremmede omkostninger. Beløbsstørrelserne er for regnskabsåret 2009/2010 på kr., for regnskabsåret 2010/2011 på kr. og for regnskabsåret 2011/2012 på kr. Udgifterne har karakter af udgifter, som er afholdt uden sammenhæng med selskabets erhvervsmæssige aktivitet, men reelt er udgifter afholdt i personlig interesse for selskabets direktion og hovedanpartshavere, jf. dagældende erklæringsbekendtgørelses 6, stk. 1, nr. 1. Klager har videre gjort gældende, at i regnskabsåret 2011/2012 har selskabet uberettiget afløftet indgående merværdiafgift med kr. af de driftsfremmede udgifter, og indklagede burde have taget forbehold også vedrørende uberettiget afløftning af den indgående merværdiafgift i regnskabsåret, jf. dagældende erklæringsbekendtgørelses 6, stk. 1, nr. 1, jf. tillige 6, stk. 2, nr. 1. Klager har ad klagepunkt 2 gjort gældende, at indklagede burde have afgivet supplerende oplysninger i samtlige årsrapporter for selskabet C ApS for regnskabsårene 2009/2010, 2010/2011 og 2011/2012 for mulige overtrædelser af skattekontrollovens 7 om udbetaling af godtgørelse for befordring til direktør og hovedanpartshaveren. Beløbsstørrelserne er for regnskabsåret 2009/2010 på kr., for regnskabsåret 2010/2011 på kr. og for regnskabsåret 2011/2012 på kr. Samtlige beløb er udbetalt uden indberetning til Skat og uden indeholdelse af A-skat og AM-bidrag. Direktør og hovedanpartshaveren har ikke været ansat i selskabet og har ej heller modtaget gage fra selskabet, hvorfor der ikke kan udbetales skattefri befordringsgodtgørelse. Selskabet har således handlet i strid med kildeskattelovens 43, hvilken overtrædelse kan straffes efter kildeskattelovens 74, og selskabet har overtrådt skattekontrollovens 7 ved at undlade at indberette udbetaling af A-indkomst og refusion af udgifter, hvilken overtrædelse kan straffes efter skattekontrollovens 14, stk. 2. Ved at undlade at afgive de supplerende oplysninger om, at selskabets ledelse havde pådraget sig et muligt strafferetligt ansvar, har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, nr. 1. Skat har vedrørende begge klagepunkter tilføjet, at en revisor netop afgiver sin revisorerklæring som offentlighedens tillidsrepræsentant, og ikke alene som repræsentant for sin klient, og klager har med henvisning til teori og praksis, herunder Revisornævnets kendelser i sagerne 72/2008-S og 160/2013, gjort gældende, at indklagede burde have forholdt sig mere kritisk til opgørelserne og posteringerne, hvorved indklagede ville have opdaget, at der i et ikke uvæsentligt omfang var sket varetagelse af direktionens og hovedanpartshavernes personlige interesser og hermed følgende uberettiget afløftning af moms. 7

8 Skat har i denne forbindelse anført, at indklagede mangler indsigt i såvel teoretisk som praktisk indhold af standard for god revisorskik, at indklagede mangler indsigt i såvel teoretisk som praktisk indhold af begrebet offentlighedens tillidsrepræsentant, og at indklagede savner forståelse for at kunne differentiere mellem at være offentlighedens tillidsrepræsentant og at være partsrepræsentant. Indklagede har vedrørende formaliteten gjort gældende, at klagen sammenfattende drejer sig om en kompleks skattemæssig problemstilling, som ligger uden for Revisornævnets kompetence, og i tilknytning hertil gjort gældende, at Revisornævnet bør afvise sagen. Indklagede har vedrørende sagens realitet gjort gældende, at indklagede - som også selskabets advokat - er af den opfattelse, at der skal gives fradrag for fortæring, hvorfor indklagede alene af denne grund ikke burde og ikke skulle have afgivet supplerende oplysninger i de afgivne revisorerklæringer. Indklagede har hertil føjet, at alle danske virksomheder med respekt for sig selv tilbyder madordninger i form af pizza, pasta, take away, kantinemad eller betaling efter regning ved restaurantbesøg mv. Denne sag drejer sig om to personer, der i samarbejde i døgndrift fra torsdag kl til og med søndag kl stort set hver uge i en samlet periode på mere end 3 år har arbejdet på at skabe deres egen IT virksomhed. Derfor er der hjemmel til fradrag for købemad. For så vidt angår den skattefrie kørselsgodtgørelse, som Skat egenhændigt har truffet afgørelse om med henvisning til, at ejerne ikke har modtaget løn, har indklagede henvist til, at Skat i denne forbindelse har undladt som dokumentation til sagen at vedlægge de afgørelser, hvor Skat over for F har sat denne i skat af fri telefon, hvorved F har fået løn. Når Skat har truffet denne afgørelse, hvorefter F har fået udbetalt løn i form af fri telefon, burde Skat egenhændigt have omgjort sine afgørelser i denne sag, hvilke afgørelser var truffet blot ca. 1 måned forud, idet der ikke længere var grundlag for at gøre skattefri ydelser skattepligtige. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: I medfør af 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder (revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse, efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor efter de på erklæringstidspunkterne gældende regler. For så vidt angår formaliteten bemærkes, at Revisornævnet har afventet Landsskatterettens afgørelse i den sag, der af selskabet C ApS for skatteårene 2010, 2011 og 2012 var indbragt for Landsskatteretten. For så vidt angår formaliteten bemærkes endvidere, at efter revisorlovens 43, stk. 3, kan en klage over, at en revisor ved udførelsen af opgaver efter revisorlovens 1, stk. 2 og 3, har tilsidesat de pligter, som stillingen medfører, indbringes for Revisornævnet. Indklagede har i denne sag afgivet revisionspåtegninger på årsregnskaber for de relevante regnskabsår for selskabet C ApS, hvorfor Revisornævnet har kompetence til at behandle klagen. Det tilføjes i tilknytning hertil, at klagen til Revisornævnet angår indklagedes rolle som revisor - ikke som skatteyder -, ligesom klagen ikke angår den skattemæssige subsumption, men de bestemmelser, som en revisor skal iagttage ved sin revision, herunder spørgsmålet om overholdelse af god revisorskik. Revisornævnet finder på denne baggrund ikke grundlag for at afvise klagen. 8

9 Sagens realitet: Revisornævnet lægger til grund som ubestridt, at selskabet C ApS aktivitet bestod i udvikling af kundespecificeret software og konsulentvirksomhed og hermed beslægtet virksomhed, og Revisornævnet lægger videre til grund, at selskabet - og moderselskabet - ejedes af to anpartshavere. Revisornævnet lægger videre til grund, at indklagede for alle regnskabsårene - og alle skatteårene - afgav revisionspåtegning på årsregnskaberne og afgav assistanceerklæringer/review vedrørende udarbejdelse af den skattepligtige indkomst samt, at disse påtegninger og erklæringer for de relevante år blev afgivet på samme dato. Revisornævnet lægger endelig til grund, at der for regnskabsåret 2009/2010 af Skat ikke er godkendt fradrag for udgifter på kr., for regnskabsåret 2010/2011 af Skat ikke er godkendt fradrag for udgifter på kr., og for regnskabsåret 2011/2012 af Skat ikke er godkendt fradrag for udgifter på kr. Revisornævnet lægger videre til grund, at udgifterne er afholdt i den ene anpartshavers personlige interesse, ikke i selskabets. Revisornævnet har herved lagt vægt på såvel Landsskatterettens afgørelse og begrundelse som karakteren af udgifterne, herunder at selskabet har foretaget udbetaling af befordringsgodtgørelse på kr. for regnskabsåret 2009/10, kr. for regnskabsåret 2010/11 og kr. for regnskabsåret 2011/12. I alle tilfælde er beløbene udbetalt til anpartshaveren, der ikke var ansat i selskabet, uden, at der er sket indberetning til Skat, og uden, der er sket tilbageholdelse af A-skat og AM-bidrag. Selv om det - også for en revisor - i nogle tilfælde kan være vanskeligt at afgøre, hvorvidt en række udgifter er afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets indkomst, og om en udgiftsafholdelse kan skønnes at have en direkte og umiddelbar forbindelse med afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, finder Revisornævnet, når der henses til selskabets karakter, den forholdsvise størrelse af de afholdte udgifter, karakteren af udgifterne samt det forhold, at afholdelsen af udgifterne i det væsentlige alle må antages at være kommet hovedanpartshaveren til gode, at indklagede for de pågældende regnskabsår og skatteår har tilsidesat god revisorskik, jf. - dagældende og nugældende - erklæringsbekendtgørelses 6, stk. 1, nr. 1, ved ikke at have taget forbehold i de 3 årsrapporter for C ApS for afholdelse af private udgifter og som følge deraf uberettiget afløftning af merværdiafgift på kr. i regnskabsåret 2011/12. Revisornævnet har ved sin vurdering tillige lagt vægt på, at indklagede ikke har afgivet oplysninger - herunder med vedlæggelse af dokumentation fra sine arbejdspapirer - om, hvorvidt der er foretaget stikprøvevis kontrol af bilagsmaterialet, hvilket ville have været en adækvat og relevant revisionshandling, og hvad en sådan kontrol i givet fald har medført af spørgsmål og svar fra revisor til klient. Revisornævnet har endvidere fundet det bevist, at indklagede, der også afgav assistanceerklæring til brug for selskabets selvangivelser, som det mindste - som offentlighedens tillidsrepræsentant - burde have undersøgt udbetalinger af befordring til direktøren og hovedanpartshaveren, idet sådanne udbetalinger i et selskab som C ApS findes at være såvel grundlæggende som væsentlige ved en revision. Ved ikke at have afgivet supplerende oplysning i de 3 årsrapporter for C ApS om, at virksomhedens ledelse ved at undlade at foretage indberetning til Skat og undlade at indeholde A-skat og AM-bidrag kunne ifaldet ansvar - hvilket er kravet til, at der skal afgives en supplerende oplysning - har indklagede overtrådt - dagældende og nugældende - erklæringsbekendtgørelses 7, stk. 2, nr. 1, og derved tilsidesat god revisorskik. Indklagede findes på denne baggrund skyldig i begge de rejste klagepunkter. 9

10 Efter straffelovens 3 er udgangspunktet, at såfremt straffelovgivningen på tidspunktet for foretagelsen af den strafbare handling er forskellig fra straffelovgivningen på afgørelsestidspunktet, afgøres spørgsmålet om strafbarhed og straf efter den senere lov, dog at afgørelsen ikke derved må blive strengere end efter den ældre lov. Efter Revisornævnets praksis tages der, såfremt der ikke er specifikke lovbestemmelser herom, udgangspunkt i straffelovens almindelige bestemmelser, idet Revisornævnets kompetence angår ikendelse af disciplinærstraffe. Det fremgår af forarbejderne til lov 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love blandt andet til ændringen af 44, der omhandler de sanktioner, som Revisornævnet kan ikende, at der er "ved mindre alvorlige forseelser fra en revisionsvirksomhed eller revisor ofte ikke tilstrækkeligt behov for at indbringe den pågældende virksomhed eller revisor for Revisornævnet, medmindre der er tale om gentagelsestilfælde. På baggrund heraf er det derfor hensigten at foretage en ændring - sammenholdt med Revisortilsynets hidtidige praksis - vedrørende Erhvervsstyrelsens praksis for indbringelse af sager for Revisornævnet. Det er således hensigten, at Erhvervsstyrelsen, der fremtidig forestår kvalitetskontrollen og reaktioner i denne forbindelse, afslutter sager med mindre alvorlige forseelser med en påtale eller et påbud, medmindre der er tale om gentagelsestilfælde. Tilsvarende gør sig gældende for sager, der - uden at være resultat af en kvalitetskontrol - er gjort til genstand for en undersøgelse efter lovens 37. Praksisændringen har sammenhæng med omlægningen af kvalitetskontrollen... Ved Erhvervsstyrelsens vurdering af, om en forseelse er mindre alvorlig, vil indgå, i hvilket omfang forseelsen kan antages at have eller kunne få betydning for pågældende revisionskundes forhold eller en tredjemands beslutninger om f.eks. ydelse af kredit eller indgåelse af forretningsmellemværende. Der vil typisk være tale om sager, som hidtil har medført en bøde på op til ca kr. ved nævnet. Det forudsættes, at Revisornævnet ved klager, der indbringes af andre end Erhvervsstyrelsen, anlægger et tilsvarende vurderingsgrundlag, med hensyn til om en forseelse bør anses som en mindre alvorlig forseelse og således ikke i førstegangstilfælde bør medføre en sanktion i form af en bøde, men alene en advarsel." Forholdene er begået forud for nævnets kendelser af 21. oktober 2013, af 17. februar 2015 og af 16. december 2015, hvor indklagede blev fundet skyldig i at have tilsidesat god revisorskik og pålagt bøde på kr., tillægsbøde på kr. og ikke pålagt nogen tillægsbøde. Princippet i straffelovens 89 fører til, at det skal vurderes, hvorledes de tidligere sager ville være faldet ud, såfremt sagerne dengang også havde omfattet de nu påkendte forhold. Revisornævnet finder, at samtidig påkendelse af denne sag og de tidligere forhold ikke ville have medført højere bøder. For overtrædelse af - dagældende og nugældende - erklæringsbekendtgørelses 6 og 7 og dermed tilsidesættelse af god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1, pålægges indklagede derfor i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, jf. princippet i straffelovens 89, ingen tillægsbøde. Thi bestemmes: Indklagede, revisor A, pålægges ingen tillægsbøde. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 8, jf. 47c. 10

11 Revisornævnets kendelse kan indbringes for domstolene. I medfør af revisorlovens 52a skal indbringelsen ske senest 4 uger efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Retten kan dog undtagelsesvis tillade, at kendelsen indbringes efter udløbet af fristen, når ansøgning herom indgives inden 6 måneder efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Marianne Madsen 11