kendelse: Den 16. december 2015 blev der i sag nr. 26/2015 Skat mod statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen afsagt sålydende

Transkript

1 Den 16. december 2015 blev der i sag nr. 26/2015 Skat mod statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelse af 13. februar 2015 har Skat i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at Bruno Sten Rosenkrans Jensen har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 14. februar 1990 og fra den 13. april 2004 i Revireg været tilknyttet B Revisionsanpartsselskab, der fra den 4. februar 2004 har været registreret i Revireg. Indklagede Bruno Sten Rosenkrans Jensen er tidligere ved Revisornævnets kendelse af [dato] (sag xx/xxxx) for tilsidesættelse af god revisorskik, idet der manglede supplerende oplysning i revisionspåtegning for 3 regnskabers vedkommende om ikke angivet og ikke indbetalt udbytteskat, ikendt en bøde på kr. Indklagede er endvidere tidligere ved Revisornævnets kendelse af [dato] (sag xx/xxxx) for tilsidesættelse af god revisorskik i en række tilfælde, herunder manglende forbehold vedrørende tilgodehavender i associerede virksomheder, kapitalandele i dattervirksomheder, tilgodehavender af aktionærindskud, størrelse af depositum mv., ikendt en tillægsbøde på kr. Sagen er indbragt for Københavns Byret, hvor sagen fortsat verserer. Klagen Klager har fremsat følgende klagepunkter: Indklagede har ved revisionspåtegninger af 14. juli 2011 på årsrapporten for regnskabsåret 2010, af 27. juli 2012 på årsrapporten for regnskabsåret 2011 og af 5. juli 2013 på årsrapporten for regnskabsåret 2012 alle for selskabet C ApS overtrådt 1

2 1) erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, nr. 2, ved at have undladt at tage forbehold for manglende dokumentation for korrekt opgørelse og tilsvar for merværdiafgift og 2) erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, nr. 1, ved at have undladt at afgive supplerende oplysning om ledelsens mulige ansvar for mulig strafferetlig overtrædelse af momslovens 56 og 57 om indberetning af merværdiafgift samt for mulig strafferetlig overtrædelse af kildeskattelovens 46, stk. 1, samt 85, stk. 2, samt arbejdsmarkedsbidragslovens 7 om indeholdelsespligt af A-skat og AM-bidrag ved udbetaling af gage. Indklagede har påstået afvisning, subsidiært frifindelse. Sagsfremstilling: Selskabet C ApS - fra 6. oktober 2014 D ApS - er stiftet af E og F, der i perioden har været direktør og anpartshaver. Selskabet var i året fra [dato] 2010 indtil den [dato] 2010 under opløsning eller likvidation Indklagede har den 14. juli 2011 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at tilgodehavender udgjorde kr., at gæld udgjorde kr., at personaleomkostninger udgjorde kr., at balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen var på kr. Selskabets aktivitet bestod i at drive handel med data og telefoni og rådgivning inden for samme område samt anden dermed forbunden virksomhed. I en skrivelse af 5. juli 2013 fra Skat til C ApS har Skat ansat selskabets momstilsvar for første kvartal 2010 skønsmæssigt med det resultat, at selskabet skulle betale kr. mere i moms end angivet af selskabet. I en skrivelse af 13. august 2013 fra Skat til C ApS har Skat ansat selskabets momstilsvar for andet kvartal 2010 skønsmæssigt med det resultat, at selskabet skulle betale kr. mere i moms end angivet af selskabet. I en skrivelse af 27. november 2013 fra Skat til C ApS har Skat ansat selskabets momstilsvar for tredje kvartal 2010 skønsmæssigt med det resultat, at selskabet skulle betale kr. mere i moms end angivet af selskabet. I en skrivelse af 3. februar 2014 fra Skat til C ApS har Skat ansat selskabets momstilsvar for fjerde kvartal 2010 skønsmæssigt med det resultat, at selskabet skulle betale kr. mere i moms end angivet af selskabet. Det fremgår af de fire af Skats afgørelser blandt andet, at momstilsvaret er ansat skønsmæssigt, at Skat ikke har fået adgang til at gennemgå selskabets regnskabsmateriale for relevante perioder, at Skat har haft selskabets årsrapport for 2010 til rådighed og herudfra udregnet selskabets bruttofortjeneste, der er momspligtig, samt taget udgangspunkt i, at personaleomkostningerne ikke indeholder moms, at 75 % af administrationsomkostningerne indeholder moms, og at 25 % af årets momstilsvar angår et kvartal. Ved skrivelse af 7. januar 2014 fra Skat til F har Skat for indkomståret 2010 forhøjet skatteyderens personlige indkomst vedrørende løn fra C ApS med kr. Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at begrundelsen er, at der ikke er indberettet løn fra skatteyders selskab C ApS samt, skatteyder heller ikke selv har reageret på årsopgørelse, hvoraf det fremgår, at skatteyderen ikke har 2

3 haft lønindkomst samt, at det fremgår af selskabets regnskab, at der er afholdt personaleomkostninger på kr Indklagede har den 27. juli 2012 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at tilgodehavender udgjorde kr., at personaleomkostninger udgjorde kr., at gæld udgjorde kr., balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen udgjorde kr. Indklagede har den 27. juli 2012 endvidere afgivet revisorerklæring (assistanceerklæring) vedrørende udarbejdelse og opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2011 for C ApS. Det fremgår blandt andet af erklæringen, at indklagede ikke har foretaget revision af skatteopgørelsen og dermed ikke efterprøvet opgørelsesgrundlaget. Konklusionen er, at den skattepligtige indkomst efter indklagedes opfattelse er opgjort i overensstemmelse med gældende skatteregler samt, at alle væsentlige forhold, som indklagede er blevet bekendt med, er medtaget i den skattepligtige indkomstopgørelse. Det fremgår blandt andet af opgørelsen, at den skattepligtige indkomst er opgjort til kr. I en skrivelse af 5. juli 2013 fra Skat til C ApS har Skat ændret selskabets momstilsvar og selskabsskat for 2011 således, at selskabet for perioden 1. april til 31. december 2011 skal betale kr. mere i moms end selv angivet, og selskabets skattepligtige overskud nedsættes med kr. Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at der har været afholdt et møde mellem Skats repræsentant og selskabets direktør og revisor, at selskabets direktør ikke ønskede at give samtykke til, at revisionen kunne fortsætte, hvorfor Skat afgjorde sagen på det foreliggende, samt at momstilsvaret er forhøjet skønsmæssigt på baggrund af selskabets årsrapport 2011 samt kontospecifikationer og råbalance til regnskabet, hvoraf det fremgår, at selskabets omsætning udgjorde kr. For så vidt angår skønnet over salgsmoms fremgår, at der i bogføringen på kontoen for salg af materialer ikke er beregnet moms af 5 posterede beløb på i alt kr. med posteringstekst "G" og "I", at der i de fleste tilfælde er beregnet moms af posterne, men ikke for disse 5, at Skat anser det som overvejende sandsynligt, at der er tale om momspligtig omsætning henset til, at der er foretaget bogføring på kontoen salg af materialer samt, at selskabet ikke er fremkommet med materiale, der støtter, at der er tale om momsfrit salg. For så vidt angår skønnet over købsmoms fremgår, at der er 4 posterede beløb på i alt kr. vedrørende el, varme, reparation og vedligeholdelse samt reservedele, at der for disse udgifters vedkommende er sket afløftning af købsmoms, at selskabets adresse er hovedanpartshaverens private bolig, at selskabet har udgifter til lager og bokse mv. på kr., samt at der ikke er noget, der tyder på, at selskabet betaler husleje til hovedaktionæren. Da selskabet således ikke ejer ejendommen, som de anførte fakturaer relaterer sig til, skønnes udgifterne ikke at angå selskabet, men hovedaktionæren privat. For så vidt angår nedsættelsen af selskabets skattepligtige indkomst fremgår, at dette udelukkende er konsekvensændringer som følge af momsændringerne. Ved skrivelse af 15. juli 2014 fra Skat til F har Skat for indkomståret 2011 forhøjet skatteyderens personlige indkomst vedrørende løn fra C ApS med kr. og vedrørende overskud ved udlejning af lokaler til C ApS med kr. 3

4 For så vidt angår løn fra C ApS fremgår det blandt andet af afgørelsen, at begrundelsen er, at skatteyderen, der driver en virksomhed i selskabsform, har undladt at anmelde selskabet til registrering som arbejdsgiver med henblik på indeholdelse og afregning af a-skat vedrørende selskabet udbetaling af lønninger, at selskabet ikke har indeholdt hverken arbejdsmarkedsvederlag eller kildeskat, samt at skatteyder heller ikke selv har reageret på sin årsopgørelse, hvoraf det fremgår, at skatteyderen ikke har haft lønindkomst, at det fremgår af selskabets regnskab, at der er afholdt personaleomkostninger på kr. samt, at beløbet udgør kr. som løn og kr. som kørsel i bil. For så vidt angår udlejning af lokaler fremgår det blandt andet, at selskabet C ApS har betalt for el, varme, reparation og vedligeholdelse samt reservedele med i alt kr. inklusive moms, at selskabet ikke har bogført lejebetaling til skatteyder, at Skat har skønnet, at selskabet faktisk lejer lokaler hos skatteyder, at lejeindtægten skønsmæssigt kan sættes til kr. svarende til de udgifter, selskabet faktisk har afholdt, at der faktisk for hele ejendommen er betalt kr. i driftsudgifter, samt at den erhvervsmæssige andel af udgifterne udgør 30 %, hvorefter der har været en fortjeneste for skatteyder på kr. I forbindelse med mail af 2. maj 2014 til og fra Skat til og fra indklagede foreligger opgørelse over momsregnskab med følgende overskrifter og resultat: Revisors "hurtige tal" - moms 2.746, Kontospecifikationens tal - moms og Skats "umiddelbare gæt" Der er til brug for sagen vedlagt udskrift af selskabets perioderegnskab med kontonummer og udskrift af kontokort, som har været til rådighed for Skat Indklagede har den 5. juli 2013 afgivet revisorerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysninger på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat efter skat udgjorde kr., at tilgodehavender udgjorde kr., at gæld udgjorde kr., balancesummen var på kr. og, at egenkapitalen udgjorde kr. Det fremgår blandt andet af note 2, at løn og gager udgjorde kr. Indklagede har den 5. juli 2013 endvidere afgivet revisorerklæring (assistanceerklæring) vedrørende udarbejdelse og opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2012 for C ApS. Det fremgår blandt andet af erklæringen, at indklagede ikke har foretaget revision af skatteopgørelsen og, at indklagede ikke udtrykker nogen grad af sikkerhed derom. Opgørelsen, der er udarbejdet efter gældende dansk skattelovgivning, er udarbejdet på grundlag af selskabets årsregnskab for 2012, bogføring og øvrige oplysninger modtaget fra selskabets ledelse. Det fremgår blandt andet af opgørelsen, at den skattepligtige indkomst er opgjort til kr. Det fremgår af udskrift af kvittering for indtastning af rettelse til årsopgørelsen for 2012 vedrørende cpr. nr.... (F), at skatteyder den 1. juli 2014 har selvangivet indberetning til selvangivelsen for indkomståret 2012 efter fristens udløb. Skat har oplyst, at indberetning angår skattepligtig gage modtaget fra D ApS (C ApS). I perioden fra 30. april 2014 til 9. maj 2014 er der mailkorrespondance mellem Skats medarbejder og indklagede, herunder om afholdelse af møde - den 26. juni og herunder om momstilsvar for 1. kvartal

5 I en skrivelse af 15. september 2014 fra Skat til C ApS har Skat blandt andet ændret selskabets momstilsvar for 2012 således, at selskabet for året 2012 skal betale kr. mere i moms end selv angivet. Det fremgår blandt andet af afgørelsen, at der har været afholdt et møde den 26. juni 2014 mellem Skats repræsentant og selskabets direktør og revisor, at selskabets direktør ikke ønskede at give samtykke til, at revisionen kunne fortsætte, hvorfor Skat afgjorde sagen på det foreliggende, samt at momstilsvaret er forhøjet på baggrund af selskabets regnskab og, at forhøjelsen svarer til differencen mellem angivet moms og beregning fra regnskab. Der er til brug for sagen vedlagt udskrift af selskabets perioderegnskab/balance med kontonummer og udskrift af kontokort, som har været til rådighed for Skat. Parternes bemærkninger: Klager, Skat, har for så vidt angår sagens formalitet - afvisning på grund af væsentlige forvaltningsretlige sagsbehandlingfejl i Skat - anført, at sagsbehandlingen hos Skat er sket efter de herom gældende regler, og Skat har taget afstand fra den redegørelse, som indklagede har fremsat vedrørende sagsbehandlingen. Klager har ad klagepunkt 1 anført, at Skat har forhøjet tilsvaret for merværdiafgift (moms) for selskabet C ApS for 2010 med i alt kr. (1.kvartal kr., andet kvartal kr., tredje kvartal kr. og fjerde kvartal kr.) for 2011 med i alt kr. (1. kvartal 0 kr., andet kvartal kr., tredje kvartal kr. og fjerde kvartal kr.) og for 2012 med i alt kr. (1. halvår 0 kr. og andet halvår kr.). Skats forhøjelser er i vidt omfang sket skønsmæssigt, idet Skat ikke har haft adgang til selskabets grundmateriale i form af bilag, og for 2010 har der ikke været udskrift fra bogholderi, dog for 2011 og 2012 har der været udskrifter af bogføringer. Skat har videre anført, at i forhold til selskabets regnskabsmæssige resultat og egenkapital (2010: resultat kr. og egenkapital kr., 2011: resultat kr. og egenkapital kr. og 2012: resultat kr. og egenkapital kr.) udgør forhøjelser og tilsvar for merværdiafgift meget væsentlige beløb for hvert år. Skat har i den forbindelse gjort gældende, at i en sag som denne, hvor merværdiafgift udgør en væsentlig del af selskabets økonomiske aktivitet, er det en del af god revisorskik, at en revisor som revisionshandling inkluderer gennemgang og analyse og afstemning af bogholderiets momskonti. Hvis en sådan analyse af momskonti og afstemning ikke foreligger som en del af selskabets regnskabsmateriale, skal revisor enten foranledige analysen udarbejdet eller alternativt selv udarbejde denne. Revisors gennemgang skal indeholde en sammenholdelse af konti for indgående og udgående afgift med bogholderiets øvrige konti, herunder salg (udgående afgift) og køb og omkostninger (indgående afgift), samt en kontrol af, at selskabet til Skat har foretaget rettidig indberetning af tilsvar for merværdiafgift. Hvis indklagede havde udført disse revisionshandlinger, ville indklagede være blevet opmærksom på, at selskabet og dets ledelse havde undladt at angive merværdiafgift i overensstemmelse med lovgivningen herom, hvilken undladelse kan straffes. Skat har konkluderende gjort gældende, at indklagede burde have været klar over de urigtige momsangivelser, særligt når henses til, at 6 ud af 10 afgiftsperioder blev angivet med et 0 kr., og indklagede burde derfor have taget forbehold for korrekt opgørelse af momsforpligtigelser. Ved at undlade at tage forhold ved erklæringsafgivelsen på pågældende årsrapporter, har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, nr. 2, og dermed tilsidesat god revisorskik. 5

6 Klager har ad klagepunkt 2 gjort gældende, at overtrædelse af momslovens 56 og 57 er strafbelagt i medfør af samme lovs 81. Selskabet C ApS har videre undladt at lade sig registrere som indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag, og hertil kommer, at ud over manglende registrering har selskabet undladt ved udbetaling af gage at indeholde A-skat og AM-bidrag. Indeholdelsespligten fremgår af kildeskattelovens 46, stk. 1, samt 85, stk. 2, samt arbejdsmarkedsbidragslovens 7. Overtrædelse af disse bestemmelser kan straffes i medfør af kildeskattelovens og Skattekontrollovens 14. Skat har i den forbindelse henvist til, at såfremt selskabet C ApS havde ladet sig registrere og foretaget indeholdelse af A-skat og AMbidrag i overensstemmelse med de herom gældende regler, ville indkomst fra selskabet automatisk være indeholdt i skattepligtig indkomst hos modtager af gagen. Skat har videre gjort gældende, at indklagede ved sin gennemgang af bogholderi og årsrapporter for de pågældende regnskabsår, 2010, 2011 og 2012, ikke har kunnet undgå at konstatere, at selskabets ledelse ikke har iagttaget sin pligt til ved udbetaling af gage til selskabets direktør løbende at foretage indeholdelse af A-skat og AM-bidrag. Ved at undlade at afgive supplerende oplysning herom ved erklæringsafgivelsen på pågældende årsrapporter, har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, nr. 1, og dermed tilsidesat god revisorskik. Skat har vedrørende begge klagepunkter tilføjet, at ud fra en samlet vurdering har indklagede tilsidesat god revisorskik ved sin revision og erklæringsafgivelse af de nævnte årsrapporter, jf. hertil revisorlovens 16, stk. 1. Indklagede nedlagt påstand om, at sagen afvises og har vedrørende sagens formalitet - Skats sagsbehandling - blandt andet anført, at det er centralt at forstå, at indklagede ikke kan medvirke ved en sags oplysning, når Skat ikke har fremsendt sine afgørelser vedrørende selskabet til indklagede. Indklagede vidste ikke, at der var en sag. Det vækker videre undren, at Skats medarbejder ikke kontaktede indklagede, idet Skats medarbejder i maj 2014 telefonisk kontaktede indklagede og bad om hjælp til at afstemme momstilsvaret for 1. kvartal 2010, hvilket indklagede og Skats medarbejder i fællesskab hurtigt fik klaret, hvilket Skats medarbejder takkede for hjælpen til. Men Skats medarbejder oplyste på trods heraf ikke indklagede om, at Skat den 3. februar 2014 havde afgjort moms for 2010 i en kendelse, som Skats medarbejder heller ikke fandt grundlag for at trække tilbage uagtet, den fælles afstemning ikke gav anledning til at ændre momsen. Da Skats medarbejder heller ikke kunne få et møde i stand med F, ringede Skats medarbejder igen til indklagede, der herefter sørgede for et møde. Mødet blev afholdt sidst i juni 2014 på C ApS s kontor, og Skats medarbejder indledte mødet med at præsentere F for et dokument, han skulle underskrive, og på denne baggrund var det svært at få et samarbejde i stand. Indklagede konsulterede en advokat, der oplyste, at F ikke skulle underskrive dokumentet, hvilket herefter ikke skete. På mødet spurgte Skats medarbejder ind til reglerne om G-Gavekort-aftalen, og F oplyste, at han i 2006 indledte samarbejdet med G om videresalg af gavekort, og at han i den forbindelse fik en momskonsulent fra H til at hjælpe sig med at sikre, at han behandlede gavekortene korrekt. Indklagede har hertil gjort gældende, at momsforholdene om gavekort er specielle, hvilket fremgår af Skats svar på en bindende forhåndsbesked fra 2006 og - som indklagede forstår dette svar - i al sin enkelthed gør, at der ikke er moms på købet og heller ikke moms på salget, da moms afløftes på udnyttelsestidspunktet. Derfor er Skats teoretiske model forkert. Mødet sluttede med - idet F som nævnt ikke ville underskrive et dokument - at indklagede og Skats medarbejder aftalte, at Skats medarbejder skulle sende et brev, hvori F blev anmodet om at aflevere alt materialet for årene 2010, 2011 og 2012, og at indklagede herefter ville sørge for, at Skats medarbejder fik tilsendt materialet, 6

7 men Skats medarbejder sendte aldrig det aftalte brev, og indklagede har ikke hørt fra Skats medarbejder siden. Indklagede har videre anført, at efter indklagedes opfattelse, agerer Skat almindeligvis ved 1) at sende et brev, hvor Skat anmoder om et møde. Det har Skats medarbejder aldrig gjort. 2) Herefter afholdes møde med klienten, hvilket indklagede har sørget for. 3) Anmoder om at få materiale tilsendt, med kopi til revisor. Det har Skats medarbejder ikke gjort. 4) Sender forslag til afgørelse til klient og revisor. Det har Skats medarbejder ikke gjort. 5) Sender kendelse til klient og revisor. Det har Skats medarbejder heller ikke gjort. Indklagede har videre anført, at det forekommer underligt, at der ligger en kendelse fra februar 2014 vedrørende 2010, men at Skats medarbejder alligevel efterfølgende ringede til indklagede og anmodede om hjælp, hvilket indklagede uforbeholdent har givet ham, hvorefter "problemet" blev løst i fællesskab, men Skats medarbejder trækker alligevel ikke sin kendelse tilbage. Det virker også mistænksomt, at der afholdes et møde sidst i juni 2014, og at Skats medarbejder vælger ikke at kontakte indklagede og anmode om materialet, men derimod allerede den 14. august 2014 afgør år 2011 og igen den 15. september 2014 afgør år Skats medarbejder kan ikke have nået at sende forslag til kendelse, og Skats medarbejder har ikke anmodet om at få materialet indsendt, men alligevel udarbejder Skats medarbejder to kendelser. Man kan ikke andet end få den tanke, at det er med fuldt overlæg, at indklagede ikke har fået de afgørelser, fordi det var i strid med aftalen indgået mellem indklagede og Skats medarbejder. Indklagede har på denne baggrund konkluderet, at det ikke er indklagede, der ikke har villet medvirke til sagens oplysning, men det er derimod Skats medarbejder, der ikke har ønsket sagen oplyst og i stedet for har truffet en teoretisk afgørelse baseret på en forkert teoretisk momsberegningsmodel og forkerte teoretiske skønsmæssige ansættelser. Det er det, Skats medarbejder ikke ville have frem. Indklagede har videre anført, at selskabet C ApS og F i alle årene har haft alle deres skatteforhold til granskning hos Skat, og det "lugter af bestilt arbejde, eller blot Chikane". Indklagede har for så vidt angår det forhold, at Skats afgørelser ikke er påklaget i det skatteretlige klagesystem, anført, at det ikke er sket, fordi hverken selskabet eller indklagede har modtaget Skats afgørelser i sagen. Indklagede har vedrørende sagens realitet ad klagepunkterne 1 og 2 gjort gældende, at indklagede, da han den 18. februar 2015 modtog Skats klage fra Revisornævnet, for første gang så de 6-7 breve fra SKAT med teksten "Skat har ændret Moms", "Skat har ændret A-Skat", og indklagede har konstateret, at ingen af brevene er sendt cc. til ham, hvilket brevene skulle have været. Alene, af denne grund har indklagede ikke i regnskaberne for 2010, 2011 og 2012 kunnet tage forbehold eller afgive supplerende oplysning, idet det ganske enkelt var umuligt. Alle Skats breve og afgørelser er baseret på en teoretisk model for beregning af merværdiafgift og skønsmæssige ansættelser - mere teoretisk bliver det næppe - og dette kan ikke under nogen som helst omstændigheder danne grundlag for, at revisor skal enten tage forbehold eller afgive supplerende oplysning. Hertil kommer, at den af Skat anvendte teoretiske model er forkert og giver et forkert resultat. Indklagede har videre gjort gældende, at et selskab har ikke pligt til at lade sig registrere som indeholdelsespligtigt, hvis og såfremt selskabet ikke har nogle ansatte således, som det er tilfældet for så vidt angår selskabet C ApS. Ejeren har levet af en skattefri fortjeneste på salg af en ejendom. 7

8 Indklagede har videre gjort gældende, at C ApS har beregnet moms i sit Sigma bogføringssystem efter reglerne om "Moms af Gavekort", og det er en ekstern momskonsulent, der i 2008 har sikret, at momsen blev behandlet korrekt. Indklagede har som revisor ikke fundet anledning til at så tvivl herom og har derfor hverken skulle tage forbehold eller afgive supplerende oplysning i revisorerklæringer på årsrapporterne for C ApS for regsnskabsårene 2010, 2011 og Det er derimod Skat, der har anvendt en forkert teoretisk momsmodel, der ikke tager hensyn til "Moms af Gavekort, kombineret med "Fejlagtige teoretiske Skønsmæssige Ansættelser", hvorfor det er Skats opgørelser, der er tvivlsomme, og Skats medarbejder har ikke handlet korrekt efter Skats regler om sagsforløb og informering. Indklagede har vedrørende klagepunkt 1 yderligere anført, at en revisor ikke skal tage forbehold for manglende dokumentation for korrekt opgørelse af tilsvar for merværdiafgift og, at der i denne sag ikke har været indikationer på, at merværdi er opgjort forkert. Derimod skulle en revisor give en supplerende oplysning i sin påtegning, såfremt der var fejl i momsangivelserne, som er væsentlige. Det er imidlertid ikke tilfældet i denne sag, hvor det tværtimod forholder sig således, at det er C ApS, der på grund af sine store gavekortaktiviteter, har moms til gode. Indklagede har vedrørende klagepunkt 2 yderligere anført, at en revisor ikke skal afgive supplerende oplysning om ledelsens mulige ansvar om indberetning af merværdiafgift, og i denne sag har Skat hele tiden haft kendskab til forholdet, idet Skat egenhændigt har lavet skønsmæssige ansættelser og i eget system kunnet se, at der ikke var sket rettidig indberetning af moms. Indklagede har videre gjort gældende, at en revisor ikke skal afgive supplerende oplysninger om mulige overtrædelser af momsloven, men alene afgive supplerende oplysninger i tilfælde af faktiske overtrædelser af momsloven. Indklagede har videre anført, at det er efter aftale med skats medarbejder, at der er indrapporteret gage til ejeren for tidligere år, og Skat burde selv kunne finde dokumentation herfor i egen arkiver. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Formaliteten - indklagedes påstand om afvisning af sagen på grund af væsentlige sagsbehandlingsfejl hos Skat. Det er indklagede, der ved Revisornævnets sagsbehandling har bevisbyrden for at bevise, at Skats sagsbehandling i forhold til indklagede er behæftet med så væsentlige forvaltningsretlige fejl, at denne sag, hvor indklagede er indbragt for Revisornævnet, af den grund skal afvises i Revisornævnet. Den afgørelse, som Skat i forhold til indklagede har truffet, er at indbringe indklagede for Revisornævnet, hvorimod sagsbehandlingen vedrørende ændring af momstilsvar og indberetning af A-skat mv. i forhold til selskabet C ApS (nu D ApS) angår parterne Skat og selskabet og selskabets anpartshaver F. Revisornævnet finder ikke, at indklagede har løftet denne bevisbyrde, og det bemærkes i den forbindelse, at indklagedes argumentation for, at sagen skal afvises, i det væsentlige angår Skats afgørelser i forhold til selskabet og selskabets anpartshaver F. På denne baggrund realitetsbehandles Skats klage af Revisornævnet. Klagepunkt 1: Nævnets saglige kompetence er begrænset til erklæringsafgivelse, jf. revisorlovens 1, stk. 2 og 3. Efter revisorlovens forarbejder må nævnets kompetence anses for at omfatte "hele processen fra opdragets givelse over de enkelte undersøgelser til den endelige erklæring" (jf. 8

9 Betænkning 1411/2002 om Revisorlovgivningen s. 66). På denne baggrund finder nævnet i denne sag at kunne påkende klagen vedrørende indklagedes adfærd i forbindelse med håndtering af moms i tilknytning til indklagedes erklæringsafgivelse, jf. nedenfor ad klagepunkt 2. Nævnet finder dog ikke, at nævnet kan påkende klagen over indklagedes udarbejdelse af momsangivelser - i klagen formuleret som "undladt at tage forbehold for manglende dokumentation for korrekt opgørelse af tilsvar for merværdiafgift"-, idet dette arbejde ikke i sig selv er en del af processen vedrørende erklæringsafgivelse, men er en selvstændig arbejdsopgave uafhængig af erklæringsafgivelsen. På denne baggrund afvises klagepunktet. Klagepunkt 2: Revisornævnet lægger til grund, at selskabet C ApS i ingen af regnskabsårene 2011, 2012 eller 2013 var registreret som indeholdelsespligtig af A-skat og AM-bidrag samt, at der fra selskabet i alle regnskabsårene er udbetalt gage til selskabets direktør og anpartshaver, af hvilken der skulle være tilbageholdt såvel A-skat som AM-bidrag, hvilket ikke er sket. Revisornævnet finder det bevist af Skat, at indklagede vidste dette henset til, at indklagede også afgav erklæring i forhold til selskabets selvangivelse, og indklagede burde som det mindste - som offentlighedens tillidsrepræsentant - have undersøgt disse forhold, der af Revisornævnet findes at være såvel grundlæggende som væsentlige. Ved ikke at have afgivet supplerende oplysning om, at virksomhedens ledelse ved disse undladelser kunne ifalde ansvar - hvilket er kravet til, at der skal afgives en supplerende oplysning - har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, nr. 1, og derved tilsidesat god revisorskik. For så vidt angår momstilsvar lægger Revisornævnet til grund, at i forhold til selskabets regnskabsmæssige resultat og egenkapital (2010: forhøjelse af momstilsvar kr., resultat kr. og egenkapital kr., 2011: forhøjelse af momstilsvar kr., resultat kr. og egenkapital kr. og 2012: forhøjelse af momstilsvar for ½-år kr., resultat kr. og egenkapital kr.) udgør de af Skat foretagne forhøjelser for tilsvar for merværdiafgift væsentlige beløb for hvert år, at momsafvigelserne er gennemgående over de tre år, at ud fra de dokumenterede bilag i sagen kunne momsindberetningerne ikke afstemmes med underliggende kontokort og øvrigt bilagsmateriale fremsendt til Skat samt, at Skats afgørelser vedrørende forhøjelser af momstilsvar ikke af virksomheden er påklaget i det skatteretlige rekurssystem. Henset hertil finder nævnet, at indklagede - som offentlighedens tillidsrepræsentant - i forbindelse med sine revisionshandlinger burde have set og bemærket, at momsindberetningerne ikke kunne afstemmes, samt indset, at momsindberetningerne dermed kunne være forkerte, hvorfor ledelsen kunne ifalde ansvar. Derfor skulle indklagede have afgivet en supplerende erklæring herom på de tre årsrapporter. Ved at undlade dette har indklagede overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 2, nr. 1, og dermed tilsidesat god revisorskik. Det af indklagede anførte om moms af gavekort kan ikke føre til et andet resultat. Forholdene er begået forud for nævnets [dato] og [dato], hvor indklagede blev anset for at have tilsidesat god revisorskik og ikendt bøde på kr. og tillægsbøde på kr. Princippet i straffelovens 89 fører til, at det skal vurderes, hvorledes de tidligere sager ville være faldet ud, såfremt sagerne dengang også havde omfattet de nu påkendte forhold. Nævnet finder, at samtidig påkendelse af denne sag og de tidligere forhold ikke ville have medført højere bøder. For overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsens 7 og dermed tilsidesættelse af god revisorskik, jf. 9

10 revisorlovens 16, stk. 1, pålægges indklagede derfor i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, jf. princippet i straffelovens 89, ingen tillægsbøde. Det forhold, at den seneste af Revisornævnet afgjorte sag (kendelsen af [dato]) er indbragt for Københavns Byret og endnu ikke afgjort i byretten, kan ikke føre til et andet resultat. Thi bestemmes: Indklagede, statsautoriserede revisor Bruno Sten Rosenkrans Jensen, pålægges ingen tillægsstraf. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Marianne Madsen 10